422-2011 01102012 Superintendencia de Administracion Tributaria

01/10/2012 CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

422-2011

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el siete de junio de dos mil once. DOCTRINA Error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación No se configura el error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación, si la Sala interpreta la información que emana de la prueba y obtiene conclusiones que coinciden con su contenido, teniendo la certeza de un hecho que coincide con la verdad formal manifiesta en ésta.

LEYES ANALIZADAS Artículo: 621 inciso 2º del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, uno de octubre de dos mil doce. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el siete de junio de dos mil once.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que actúa por medio de su mandatario especial judicial con representación, Carlos Enrique

Reynoso Gil.

II. Parte contraria: Mediprocesos, Sociedad Anónima, que actúa por medio de su gerente general y representante legal, John Christopher Macvean Ainslie.

CUESTIONES DE HECHO Ajustes formulados al impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los acuerdos de paz, por el período del uno de julio al treinta y uno de diciembre de dos mil cuatro.

I. La autoridad administrativa declaró sin lugar el recurso de revocatoria y confirmó la resolución administrativa.

II. Contra esa resolución se promovió el proceso contencioso administrativo.

cuatro.

I. La autoridad administrativa declaró sin lugar el recurso de revocatoria y confirmó la resolución administrativa.

II. Contra esa resolución se promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda promovida y revocó la resolución administrativa. Para el efecto, consideró: «… Para determinar éstos extremos, el Tribunal realizó la diligencia de exhibición de libros de contabilidad y de comercio en auto paramejor fallar, dictamen que fuera rendido por la Licenciada Cristabel Velásquez Rodríguez, en su calidad de auxiliar del Tribunal, el cual se trae a la vista, específicamente en los siguientes puntos: a) Se estableció que la contabilidad de la parte actora se ha llevado de conformidad con lo que para el efecto establecen los artículos 368 y 369 del Código de Comercio, demostrando su contabilidad el uso de principios básicos de contabilidad generalmente aceptados, tales como entidad específica, negocio en marcha, unidad monetaria, conservatismo, sustancia antes que forma, costo histórico original, período contable y otros, los que se reflejan en los estados financieros; b) Se determinó que de acuerdo a la técnica contable los ingresos RPN (cincuenta y un millones ochocientos setenta y nueve mil veintiocho quetzales con doce centavos) y gastos RPN (cuarenta y nueve millones doscientos sesenta y cuatro mil setecientos veintidós quetzales), que se muestran en el estado de resultados del uno de enero al treinta y uno de

diciembre de dos mil tres (documento que se acompañó en el memorial de demanda y que se identifica como formulario Declaración del Impuesto Sobre la Renta y Recibo de Pago Anual del Impuesto Sobre la Renta número “SAT 1012 2761691), SON INGRESOS POR CUENTA AJENA que de conformidad con los convenios suscritos entre la actora y médicos, hospitales, farmacias, laboratorios y otras entidades relaciones (sic) que cubren las respectivas pólizas de importación, se realizan a través de toda la red de proveedores negociados, quienes facturan a ésta y ésta a su vez factura a la compañía aseguradora, quien es directamente responsable del desembolso; c) Se concluyó que el origen de los ingresos RPN por cincuenta y un millones ochocientos setenta y nueve mil veintiocho quetzales con doce centavos (Q51,879,028.12) y de GASTOS RPN por cuarenta y nueve millones doscientos sesenta y cuatro mil setecientos veintidós quetzales con veinticinco centavos (Q49,264,722.25), que se muestran en el Estado de Resultados del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil tres de la actora y que se reportaron en el formulario SAT ya aludido en las líneas veintiocho y cincuenta y uno, CONSTITUYEN TÉCNICAMENTE INGRESOS Y GASTOS POR CUENTA AJENA y que los INGRESOS RPN no corresponden al “Conjunto total de rentas de toda naturaleza, habituales o no, que define el

artículo 2 literal c) Del (sic) Decreto 19-04 del Congreso de la República, Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz” y NO DEBEN CONSIDERARSE PARA LA BASE EN EL CALCULO (sic) DE ESTE IMPUESTO, ya que tanto los ingresos como los gastos RPN, son para la actora por cuenta ajena y tributaron Impuesto Sobre la Renta e Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz en las contabilidades de las Redes de Proveedores Negociados; d) Respecto a establecer la base de cálculo del impuesto en los períodos ajustados, se estableció de conformidad con la verificación realizada la base para el cálculo del impuesto se determina en cuatromillones quinientos un mil ciento noventa y un quetzales con cuarenta y cinco centavos (Q4,501,191.45), que corresponde al valor de los activos totales a diciembre de dos mil tres, valor que corresponde para los períodos trimestrales del uno del julio (sic) septiembre y del uno de octubre al treinta y uno de diciembre de dos mil cuatro; e) Se concluyó además que el monto de veintiocho mil ciento treinta y dos quetzales con cuarenta y cinco centavos (Q28,132.45) en concepto de Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, en cada uno de los períodos del uno de julio al treinta de septiembre y del uno de octubre al treinta y uno de diciembre de dos mil cuatro, siendo el impuesto declarado

correctamente ante la Superintendencia de Administración Tributaria, según formularios SAT “1169 No. 09315885 y 09120159” respectivamente; f) Se concluyó que el ajuste formulado por trece millones novecientos cuarenta y siete mil setecientos cincuenta (Q13,947,750.00) a la base de cálculo del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz en cada período, es una base que no le corresponde ser aplicada a los formularios SAT “1169 No. 09315885 y 09120159”, durante los períodos impositivos trimestrales del uno de julio al treinta de septiembre y del uno de octubre al treinta y uno de diciembre, ambos del año dos mil cuatro, y por lo tanto los ajustes por impuesto omitido de trescientos veinte mil quinientos sesenta y un quetzales con treinta centavos (Q320,561.30), más igual cantidad en concepto de multa, para un total de seiscientos cuarenta y un mil ciento veintidós quetzales con sesenta centavos (Q641,122.60) en cada trimestre indicado, no corresponden a la realidad de los ingresos propios de la demandante. A dicho dictamen se le otorga pleno valor jurídico probatorio, por cuanto que se considera en base a éste que la entidad MEDIPROCESOS, SOCIEDAD ANÓNIMA, no se encuentra comprendida dentro del artículo 1 de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, y no se adecua a ésta la definición del inciso c) del artículo 2 de

la Ley citada, que se refiere a los ingresos brutos, puesto que como se establece del dictamen antes referido, la cantidad que tributó en cada uno de los períodos ajustados fue declarada correctamente, al considerarse que su margen bruto no es superior al cuatro por ciento de sus ingresos brutos, puesto que los ingresos RPN y gastos RPN no se consideran ingresos propios sino por cuenta ajena; circunstancia que tampoco fue tomada en consideración al formularse los ajustes respectivos por la Administración Tributaria, pese haberse hecho conocedora de esta situación, de conformidad como consta en el punto sexto del acta CMCE guión SSO guión quinientos once guión dos mil cinco (CMCE-SSO-511-2005), faccionada con fecha treinta de mayo de dos mil cinco por la Licenciada Berta Cecilia Rodríguez Velásquez, quien actuó como Auditor y Notificador Tributario de la Superintendencia de Administración Tributaria, documento que fuera ofrecido y aportado en la demanda y que obra además en el expediente administrativo afolio ochenta y cinco. Tal circunstancia en apego a los principios de equidad y justicia tributaria hace que los ajustes devengan improcedentes por no haberse formulado en forma técnica y por ende debe revocarse la resolución impugnada…». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación. CONSIDERANDO I Error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: «… Mi representada se

pregunta por qué la Experta del Tribunal se refirió también a ingresos y gastos por cuenta ajena si el Tribunal no le preguntó dicha circunstancia. Es decir, lo que la Experta debió analizar es el contenido de la pregunta la cual era imprecisa e incompleta y no preguntaba si los ingresos y gastos eran por cuenta ajeno (sic ) o no, por lo que en vez de actuar oficiosamente debió haberse abstenido de contestar más de lo solicitado por su calidad de Experta del Tribunal la que debe ser imparcial y objetiva. Al haber respondido más de lo pedido, el Tribunal a través de dicho dictamen de expertos, le está haciendo la prueba a la parte demandante lo cual viola el principio de lealtad procesal y de igualdad de partes en el proceso. Por consiguiente, dicha parte del dictamen no debió haberse tomado en cuenta por el Tribunal en la sentencia impugnada. En la literal “c)” del dictamen se le pidió a la experta: “Establecer la base del cálculo del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz para los períodos trimestrales del uno de julio al treinta de septiembre y del uno de octubre al treinta y uno de diciembre, ambos del año dos mil cuatro.” En la Conclusión, la Experta afirma que: “Con base a lo expuesto en los numerales se concluye que a la entidad MEDIPROCESOS, SOCIEDAD ANÓNIMA, le corresponde como base del cálculo del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz el monto de Q.4,501,191.45 (activos totales) para los períodos trimestrales del 01 de julio al

30 de septiembre y del 01 de octubre al 31 de diciembre del año 2004.” Es decir, plenamente indica que a la contribuyente “le corresponde como base del cálculo del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz el monto de Q.4,501,191.45 (activos totales)”. Entonces se demuestra plenamente que sí es sujeto afecto al referido impuesto. En la conclusión de la literal d), la Experta dijo: “Con base a lo expuesto en los numerales se concluye que la entidad MEDIPROCESOS, SOCIEDAD ANÓNIMA, pagó el monto de Q.28,132.45 en concepto de Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, en cada uno de los períodos impositivos trimestrales del 01 de julio al 30 de septiembre y del 01 de octubre al 31 de diciembre del año 2004, siendo elimpuesto declarado correctamente ante la Superintendencia de Administración Tributaria según formularios SAT-1169 No. 09315885 y 09120159 respectivamente.” En la literal C del apartado denominado “DICTAMEN” la Experta dijo: “C. A la entidad MEDIPROCESOS, SOCIEDAD ANÓNIMA, le corresponde como base para calcular el Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz de julio a septiembre y de octubre a diciembre ambos del año 2004 los Activos Totales por Q.4,501,191.45; en virtud de que el cálculo respectivo se hizo sobre el mayor valor ya que corresponde a los ingresos

netos propios de la entidad por Q.3,911,971.30.” Esa conclusión es muy clara y confirma que la demandante sí debía pagar el Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz y consecuentemente se encuentra comprendida en el artículo 1 de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, a pesar de ello, al final de Considerando II de la sentencia recurrida, el Tribunal dice: “A dicho dictamen se le otorga pleno valor jurídico probatorio, por cuanto que se considera en base a éste que la entidad MEDIPROCESOS, SOCIEDAD ANÓNIMA, no se encuentra comprendida dentro del artículo 1 de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, y no se adecua a ésta definición del inciso c) del artículo 2 de la Ley citada, que se refiere a los ingresos brutos, puesto que como se establece del dictamen antes referido, la cantidad que tributó en cada uno de los períodos ajustados fue declarado correctamente, al considerarse que su margen bruto no es superior al cuatro por ciento de sus ingresos brutos, puesto que los ingresos RPN y gastos RPN no se consideran ingresos propios sino por cuenta ajena;…” A la experta nombrada, no se le preguntó si la contribuyente se encontraba o no comprendida en el artículo 1 de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz y tampoco dijo que su margen no era superior al 4% de sus ingresos brutos, ya que por el contrario, afirma en la conclusión de la

literal “d)” que: “Con base a lo expuesto en los numerales se concluye que la entidad MEDIPROCESOS, SOCIEDAD ANÓNIMA, PAGÓ EL MONTO DE Q.28,132.45 en concepto de Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, en cada uno de los periodos impositivos trimestrales del 01 de julio al 30 de septiembre y del 01 de octubre al 31 de diciembre del año 2004, siendo el impuesto declarado correctamente ante la Superintendencia de Administración Tributaria según formularios SAT-1169 No.09315885 y 09120159, respectivamente.” No es posible entonces que el Tribunal afirme que la entidad demandante “no se encuentra comprendida dentro del artículo 1 de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz” y que “no se adecua a ésta la definición del inciso c), del artículo 2 de la Ley citada,…” cuando la experta nombrada por el Tribunal afirmó que los Q28,132.45 pagados en concepto del impuesto referido fue declarado correctamente ante laSuperintendencia de Administración Tributaria. Si la demandante según el Tribunal no se encuentra comprendida dentro del artículo 1 de la referida Ley, por qué razón la Experta del Tribunal afirmó en su dictamen que la tributación hecha por la demandante era correcta. Por consiguiente mi representada estima que el Tribunal tergiversó el contenido del dictamen rendido por la Licenciada Cristabel Velásquez Rodríguez al estimar que la demandante no se encuentra contenida dentro de los entes que regula el artículo 1 de la ley del Impuesto Extraordinario y

Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz y consecuentemente cometió Error de Hecho en la Apreciación de la Prueba analizada por tergiversación y como consecuencia de dicha tergiversación de la prueba documental referida, el Tribunal llegó a una conclusión equivocada al afirmar que la demandante no se encuadraba dentro del artículo 1º de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz y como consecuencia se abstuvo de entrar a analizar si los ajustes eran procedentes o no como era su obligación legal». Alegaciones Con respecto a este submotivo la entidad Mediprocesos, Sociedad Anónima manifestó: «… CONCLUSIONES. I.- Honorables Magistrados, la Superintendencia de Administración Tributaria (SAT), lejos de verdaderamente establecer las “argumentaciones y fundamentos legales en el que se basa el submotivo que se hace valer en el presente recurso de casación”, únicamente se LIMITA a CONTRA – ARGUMENTAR el contenido mismo del DICTAMEN rendido por la EXPERTA NOMBRADA POR EL TRIBUNAL LICENCIADA CRISTABEL VELASQUEZ RODRIGUEZ DE FECHA ONCE DE MARZO DEL AÑO DOS MIL ONCE, sin considerar la prueba rendida en su CONTEXTO INTEGRO y, tampoco toma en cuenta que el DICTAMEN DE LA EXPERTA se realizó no sólo con base al contenido de los LIBROS DE CONTABILIDAD y las DECLARACIONES DE LOS IMPUESTOS (Impuesto Sobre la Renta y el Impuesto Extraordinario y

Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz), sino que también en relación a la documentación de soporte y partidas contables. »II.- Por lo tanto, NO EXISTE ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA POR TERGIVERSACIÓN QUE RESULTA DE DOCUMENTOS O ACTOS AUTENTICOS (sic) QUE DEMUESTREN DE MODO EVIDENTE LA EQUIVOCACIÓN DEL JUZGADOR, todo lo contrario, la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo al emitir la sentencia de fecha siete de junio del año dos mil once, INTERPRETÓ CORRECTAMENTE el contenido del dictamen rendido por la experta nombrada por el mismo Tribunal Licenciada Cristabel Velásquez Rodríguez, estimándose que MEDIPROCESOS, SOCIEDAD ANONIMA (sic), no es (sic) encuentra contenida dentro de los entes que regula el artículo 1 de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a losAcuerdos de Paz y, consecuentemente, NO INCURRIÓ EN ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA ANALIZADA, concluyendo: “A dicho dictamen se le otorga pleno valor jurídico probatorio, por cuanto que se considera en base a éste que la entidad MEDIPROCESOS, SOCIEDAD ANONIMA (sic), no se encuentra comprendida dentro del artículo 1 de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, y no se adecua a éste la definición del inicio (sic) c) del artículo 2 de la Ley citada, que se refiere a los ingresos brutos, puesto que como se establece del dictamen antes referido, la

cantidad que tributó en cada uno de los períodos ajustados fue declarada correctamente, al considerarse que su margen bruto no es superior al cuatro por ciento de su ingresos brutos, puesto que los ingresos RPN y gastos RPN no se consideran ingresos propios sino por cuenta ajena; circunstancia que tampoco fue tomada en consideración al formularse los ajustes respectivos por la Administración Tributaria, pese haberse hecho conocedor de esta situación, de conformidad como consta en el punto sexto del acta CMCE guión SSO guión quinientos once guión dos mil cinco (CMCE-SSO-511-2005), faccionada con fecha treinta de mayo de dos mil cinco por la Licenciada Berta Cecilia Rodríguez Velásquez, quien actuó como Auditor y Notificador Tributario de la Superintendencia de Administración Tributaria, documento que fuera ofrecido y aportado en la demanda y que obra además en el expediente administrativo a folio ochenta y cinco. Tal circunstancia en apego a los principios de equidad y justicia tributaria hace que los ajustes devengan improcedentes por no haberse formulado en forma técnica y por ende debe revocarse la resolución impugnada…». Análisis El submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba, se produce cuando el juzgador no se ha equivocado al apreciar la fuerza probatoria de un documento, sino en interpretar los hechos o circunstancias que en este aparecen; este error puede presentarse, por haberse omitido analizar un medio de prueba, legalmente aportado al proceso; por tener como tal, una prueba que no se aportó

al juicio y por tergiversar su contenido, debiéndose referir a documentos o actos auténticos debidamente identificados y que evidencien la equivocación del juzgador. Verificados los presupuestos para la interposición del presente submotivo y que la tesis de la entidad recurrente se dirige a señalar que la Sala sentenciadora cometió error de hecho en la apreciación de la prueba, porque tergiversó el contenido del dictamen rendido por la experta nombrada por el Tribunal, licenciada Cristabel Velásquez Rodríguez de fecha once de marzo de dos mil once, dentro de la prueba de exhibición de libros de contabilidad y de comercio, al estimar que la demandante no se encontraba contenida dentro de los sujetosafectos al impuesto establecidos en el artículo 1 de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz. La Sala sentenciadora al referirse al dictamen impugnado argumentó: «… no se encuentra comprendida dentro del artículo 1 de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz; y no se adecua a ésta la definición del inciso c) del artículo 2 de la Ley citada, que se refiere a los ingresos brutos, puesto que como se establece del dictamen antes referido, la cantidad que tributó en cada uno de los periodos ajustados fue declarado correctamente, al considerarse que su margen bruto no es superior al cuatro por ciento de sus ingresos brutos…». Del análisis de la prueba impugnada y lo transcrito anteriormente, se determina que la Sala sentenciadora al fundamentar el fallo en el dictamen en referencia

para establecer la procedencia o no de los ajustes formulados por la administración tributaria, si bien es cierto, se refirió a que la entidad contribuyente no estaba comprendida dentro de lo que para el efecto establece el «… artículo 1 de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz; y no se adecua a ésta la definición del inciso c) del artículo 2 de la Ley citada, que se refiere a los ingresos brutos…»; también lo es, que concluyó que la contribuyente efectuó el pago del tributo en cada uno de los períodos correctamente, consideración que obtuvo fundamentalmente al examinar el dictamen de la experta, quien así lo expresó claramente en el inciso d) del dictamen rendido el once de marzo de dos mil once. En razón de lo expuesto, el error denunciado no incide en el resultado del fallo, ya que la Sala sentenciadora al resolver no extrajo conclusiones distintas al contenido del documento. Por consiguiente, debe desestimarse el submotivo de casación interpuesto. CONSIDERANDO II Se exime del pago de costas y multa a la Superintendencia de Administración Tributaria al estimarse que actuó en defensa de los intereses el fisco y, por ende, presumirse que lo hizo de buena fe. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 27, 66, 67, 619, 620, 621 inciso 2º, 630 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del

Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación.II. No se condena en costas ni pago de multa a la recurrente por las razones consideradas.

Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto, Presidente Cámara Civil; Erick Alfonso Álvarez Mancilla, Magistrado Vocal Primero; Gabriel Antonio Medrano Valenzuela, Magistrado Vocal Tercero; Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo. María Cecilia de León Terrón, Secretaria Corte Suprema de Justicia.