428-2017 05102017 Superintendencia de Administracion Tributaria

05/10/2017 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

428-2017

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA en contra de la sentencia emitida el seis de marzo de dos mil diecisiete, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Error de hecho en la apreciación de la prueba Es procedente este submotivo cuando la Sala extrae conclusiones distintas del contenido de los medios de prueba aportados al proceso, los que son determinantes en la resolución de la controversia. LEY ANALIZADA Artículo 621 inciso 2º del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, cinco de octubre de dos mil diecisiete. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el seis de marzo de dos mil diecisiete.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se le denominará SAT, que actúa por medio de la mandataria especial judicial con representación, Lilian

Lizeth García García.

II. Parte contraria: Extragas, Sociedad Anónima, que actúa por medio de su presidente del consejo de administración y representante legal, Walter William Calderón Hernández.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, que actúa a través de la personera, Nancy Sulema

García Flores.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT formuló y confirmó ajustes del impuesto a la distribución de petróleo crudo y combustibles derivados del petróleo, del período de enero a diciembre de dos mil diez.

García Flores.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT formuló y confirmó ajustes del impuesto a la distribución de petróleo crudo y combustibles derivados del petróleo, del período de enero a diciembre de dos mil diez.

II. La entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el que fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Contra dicha resolución se promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda, en consecuencia, revocó la resolución administrativa. Para el efecto, consideró: «… es necesario analizar el contexto de la Ley de Comercialización de Hidrocarburos, Decreto 109-97 del Congreso de la República, puesto que el artículo 46 del referido cuerpo legal establece la figura de la separación de empresas de la siguiente manera: “Artículo 46. SEPARACIÓN DE EMPRFESAS., Toda personal individual o jurídica debe constituirse en empresa distinta para poder efectuar cada una de las operaciones de importación, refinación, transformación, almacenamiento, transporte, estación de servicio, expendio de GLP y exportación de petróleo y productos petroleros. Toas las empresas de refinación, transformación y la cadena de comercialización de petróleo y productos petroleros, deben realizar su cierre fiscal el treinta de junio de cada año”. Dicha normativa establece la separación de las empresas con el objetoprincipal que dentro de la cadena de comercialización de hidrocarburos, una empresa desarrolle solo una de las actividades, es por ello que la Dirección General de Hidrocarburos del Ministerio de Energía y Minas, al

otorgar la Licencia de importación a la entidad EXTRAGAS, SOCIEDAD ANÓNIMA, por medio de licencia de Importador de Productos Petroleros para su posterior venta, con número dos mil trescientos noventa y siete (2397), de fecha veintitrés de junio de dos mil tres, la cual obra del folio ciento siete (107) al ciento ocho (108) del expediente administrativo indica en el número romanos uno (I): “Autorizar a la compañía EXTRAGAS, SOCIEDAD ANÓNIMA, licencia de importador de Productos Petroleros para la venta procedentes de cualquier país, por vía marítima o terrestre”; asimismo en la literal f) de la licencia aludida indica: “Cumplir con lo estipulado en el artículo 46 de la Ley de Comercialización de Hidrocarburos, debido a que como empresa autorizada para realizar actividades de importación de productos petroleros, no podrá dedicarse al transporte, ni a la exportación de los mismos y venderlos exclusivamente a entidades que posean licencia para importación, refinación, consumo propio o estación de servicio”. Derivado de lo anterior se determina que la Ley de Comercialización de Hidrocarburos contiene prohibición para realizar más de una de las actividades de la cadena de comercialización, ya que la única actividad que puede realizar la contribuyente dentro de la misma es la importación de hidrocarburos, en el presente caso Gas Licuado de Petróleo (GLP). El Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria ha emitido criterio con respecto al Impuesto a la Distribución de Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, indicando lo siguiente: “Se

desvaneció el ajuste, por considerarse que el impuesto establecido en el Decreto número 38-92 del Congreso de la República, era un impuesto al consumo que incidía en una sola de las etapas de la circulación, venta o consumo del petróleo crudo o combustibles derivados, ya que uno de los elementos necesarios para la tipificación del hecho generador del impuesto y el momento de pago, era la distribución o la importación (según se tratara de compañías distribuidoras, plantas procesadoras o personas o consumidores a granel, momento en que se iniciaba la cadena de distribución del producto dentro del territorio nacional”. Seguidamente al referirnos a la figura de la importación, la Ley de Comercialización de Hidrocarburos en su artículo 11 la regula de la siguiente manera: “ARTÍCULO 11. IMPORTACIÓN. Toda persona individual o jurídica podrá ingresar al territorio nacional petróleo y productos petroleros por cualquier medio de transporte adecuado, cumpliendo con lo prescrito en la presente ley y su reglamento. Quienes importen petróleo y productos petroleros para comercializarlos, deberán venderlos a toda personal individual o jurídica, sin distingo alguno, que posea licencia para transformar, refinar, transportar y operar depósitos para expender y para consumo propio” (…) A este afect0 se aportó por parte de la demandante contratos de distribución y compromiso, celebrado entre ésta y las empresas DA-GAS, SOCIEDAD ANÓNIMA y GLOBAL GAS, SOCIEDAD ANÓNIMA, celebrados estos el día cinco d enero de dos mil diez, en los que se hizo constar:”(…) se compromete a comprar a la entidad EXTRAGAS, SOCIEDAD ANÓNIMA,, la cantidad de gas licuado de

petróleo que reportó en la proyección de sus ventas para el presente año y a la vez expresamente se compromete a vender mensualmente la cantidad de galones de gas licuado de petróleo que compre a Extragas, Sociedad Anónima, en la proporción de setenta por ciento (70%) con destino para uso doméstico, es decir envasado en cilindros de cien libras. Y el treinta por ciento (30%) del total de galones será destinado para ventas a granel (…)”. Documentos estos que obran a folios del dos mil ciento ochenta y seis (2186) al dos mil ciento ochenta y nueve (2189) del expediente administrativo, complementados con facturas de ventas obrantes del folio dos mil treinta y seis (2036) al dos mil cuarenta y siete (2047) del expediente administrativo. Asimismo, aparece certificaciones contables emitidas por el Perito Contador Rolando Antonio Rodríguez Cambrán, referente a las ventas realizadas durante el período de enero a diciembre de dos mil diez, a las entidades DA-GAS, SOCIEDAD ANÓNIMA Y GLOAL GAS, SOCIEDAD ANÓNIMA, las que fueron acompañadas a la demanda. Toda esta documentación anteriormente relacionada no fue redargüida de nulidad o falsedad y por lo tanto se le asigna valor jurídico probatorio (…) este Tribunal determina que en el presente caso la actora cumplió con lo que para el efecto establece la Ley de omercialización de Hidrocarburos y lo que determina la Ley el Impuesto a la Distribución del Petróleo Crudo y Combustibles

Derivados del Petróleo, mientas indicó que el setenta por ciento se vendería para uso de consumo doméstico y el treinta por ciento restante se vendería a granel, enmarcando su actuar en lo que para el efecto determina el artículo 12 “D” segundo párrafo de la Ley del Impuesto a la distribución del Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo, que regula que queda exento de la aplicación del impuesto a que se hace referencia el artículo “12B”, gas licuado de petróleo utilizado en el llenado de cilindros de gas para consumo doméstico. En caso similar se pronunció ya la sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo (…) Por lo tanto esta Sala sustenta el criterio unánime de declarar con lugar la demanda promovida y revocar la resolución impugnada (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación b) Interpretación errónea del artículo 12 “D”, segundo párrafo de la Ley del Impuesto a la Distribución de Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo CONSIDERANDO I Error de hecho en la apreciación de la pruebaCon respecto a este submotivo, la SAT expuso: «… el tribunal sentenciador definitivamente incurrió en el vicio denunciado, en virtud que en la sentencia emitida está dando por sentado, que las certificaciones emitidas por el Perito Contador Rolando Antonio Rodríguez Cambrán, lo que certifican son las ventas que

EXTRAGAS, SOCIEDAD ANÓNIMA, realizó a las entidades DA-GAS, SOCIEDAD ANÓNIMA y GLOBAL GAS, SOCIEDAD ANÓNIMA, situación que no es ciert, ya que (… por medio de dichas certificaciones, lo que está certificando son las ventas que DA-GAS, SOCIEDAD ANÓNIMA y GLOBAL GAS, SOCIEDAD ANÓNIMA realizaron a sus acreedores durante el período de enero a diciembre de dos mil diez. Es decir con dicha certificaciones lo que se demuestra es que estas entidades FUEON LAS QUE CUMPLIERON con vender el gas líquido de petróleo en la forma establecida en la ley para poder gozar del beneficio de la exención que otorga la ley de la materia, demostrando de igual forma lo que mi Representada ha venido indicado: que la entidad Extragas, Sociedad Anónima vendió todo el GLP importado a granel, perdiendo con ello, en virtud de la Ley, todo derecho a reclamar la exención que por este medio reclama (…) »La incidencia del vicio cometido en la sentencia emitida, radica en que al tergiversar el contenido de las certificaciones impugnadas, emitidas por el Perito Contador (…) la Sala sentenciadora declaró con lugar la demanda contencioso administrativa y en consecuencia, revocó la resolución (…) De haber analizado en su cabal contexto dichas certificaciones, el resultado habría sido distinto, pues la (…) Sala se hubiera convencido plenamente que no fue Extragas, Sociedad Anónima, quien vendió el GPL envasado en cilindros para uso doméstico, sino que fueron las entidades DA-GAS SOCIEDAD ANÓNIMA y GLOBAL GAS,

SOCIEDAD ANÓNIMA y no habrían revocado la resolución indicada, por consiguiente, no le aplica la exención regulada en el artículo 12 “D” de la Ley del Impuesto a la Distribución de Petróleo crudo y Combustibles derivados del Petróleo (sic)…». Alegaciones La entidad Extragas, Sociedad Anónima, con respecto a este submotivo, manifestó: «… al analizar las certificaciones contienen la declaración que el único proveedor de las empresas mercantiles es EXTRAGAS, SOCIEDAD ANONIMA, de donde se colige que las ventas que la entidad EXTRAGAS, SOCIEDAD ANONIMA, les vendió a las entidades comercializadoras y distribuidoras DA-GAS, SOCIEDAD ANONIMA Y GLOBAL GAS SOCIEDAD ANONIMA, éstas últimas las vendieron a sus clientes en los porcentajes que en dichas certificaciones se indica. Lo cual además consta en las facturas que Extragas, Sociedad Anónima les extendió a las comercializadoras ya mencionadas, en las cuales se indica “este producto es despachado para la venta promedio del 70% en cilindros del 30% granel somos importadores no distribuimos ni comercializamos el producto” facturas que obran en el expediente administrativo que fue analizado por la (…) Sala (…) »El cuadro de ventas es un documento que fue extendido con base en los registros contables de la entidad DA-GAS, SOCIEDAD ANONIMA, y GLOBAL GAS, SOCIEDAD ANONIMA por la persona encargada del asiento de dichos registros contables y en el ejercicio de dichas funciones, documento que no fue redargüido de nulidad o FALSEDAD, por lo tanto el mismo hace plena prueba. Se estima que la Sala (…) al analizar los

documentos, para la emisión de la sentencia no tergiversó el contenido de los mismos La Procuraduría General de la Nación, expresó: «… Consideramos que el memorial de interposición del Recurso de Casación, llena todos los requisitos establecidos por la ley, como primer punto la recurrente argumenta que la documentación presentada dentro del proceso, demuestra que vendieron gas líquido de petróleo en la forma establecida en la Ley que regula la materia, por lo tanto la entidad EXTRAGAS, SOCIEDAD ANÓNIMA vendió todo el GLP importado a granel perdiendo el derecho a reclamar la exención, de conformidad con la Ley. »Respecto a que la (…) Sala incurrió en error de hecho en cuanto a la prueba presentada dentro del proceso Contencioso, tal extremo es totalmente cierto, puesto que (…) no le otorgaron el valor probatorio de mérito. »Como consecuencia el interponente del recurso, planteó en forma y fondo dicho recurso, ya que el motivo y submotivos que lleva el escrito, existen y están promovidos sustantivamente. Por lo que para el efecto debe declararse PROCEDENTE el recurso de CASACIÓN (sic)…». Análisis de la Cámara El submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba, puede resultar cuando el juzgador tergiverse el contenido de una prueba aportada legalmente al proceso y que de dicha circunstancia sea evidente con la sola confrontación. En el presente caso, la casacionista indicó que la Sala tergiversó las certificaciones emitidas por el perito contador Rolando Antonio Rodríguez Cambrán, pues consideró que dichos documentos reflejaban las ventas

de la entidad Extragas, Sociedad Anónima, a las entidades Da-Gas, ociedad Anónima y de Global Gas, Sociedad Anónima, cuando realmente lo que reflejaban eran las ventas de estas dos últimas entidades del período de enero a diciembre de dos mil diez. Al respecto, la Sala indicó: «… aparece certificaciones contables emitidas por el Perito Contador Rolando Antonio Rodríguez Cambrán, referente a las ventas realizadas durante el período de enero a diciembre dedos mil diez, a las entidades DA-GAS, SOCIEDAD ANÓNIMA Y GLOAL GAS, SOCIEDAD ANÓNIMA, las que fueron acompañadas a la demanda (sic)…». (El resaltado no aparece en el texto original). Cabe indicar que el objeto del ajuste se refería al impuesto a la distribución de petróleo crudo y combustibles derivados del petróleo del período de enero a diciembre de dos mil diez, por un monto de quinientos cuarenta y cuatro mil ciento tres quetzales con cincuenta centavos, en virtud de que del total importado, el quince por ciento (15%) se destinaría para uso industrial (granel) y carburación, el cual estaba afecto al pago del referido impuesto y, el ochenta y cinco por ciento (85%) se destinaría al llenado de cilindros de gas para consumo doméstico, el que se exento del mencionado impuesto. Sin embargo, la SAT al realizar el examen físico y tabulación de datos numéricos y descriptivos del cien por ciento de las facturas de ventas emitidas por la

contribuyente, determinó que el cien por ciento de gas licuado de petróleo importado, fue comercializado a granel por medio de cantidades mayores de ocho mil galones en cada factura. Esta Cámara considera prudente efectuar el análisis confrontativo correspondiente en forma individual de los documentos que la casacionista estima fueron tergiversados en su apreciación por parte de la Sala, de la siguiente manera: a) En el folio dos mil doscientos del expediente administrativo, aparece la certificación extendida por el contador general de la entidad Da-Gas, Sociedad Anónima, Rolando Antonio Rodríguez Cambrán, en la que se lee: «… CERTIFICA: Que el presente muestra las ventas realizadas durante el período de Enero a Diciembre del 2010 de la empresa Da-Gas, S.A. (sic)…». Dicho documento se encuentra impreso en una hoja de papel membretado de la referida empresa, además, aparece un cuadro expresado en galones de las ventas GLP del dos mil diez. b) En el folio dos mil doscientos uno del expediente administrativo, aparece la certificación extendida por el contador general de la entidad Global Gas, Sociedad Anónima, Rolando Antonio Rodríguez Cambrán, en la que se lee: «… CERTIFICA: que el presente muestra las ventas realizadas durante el período de Enero a Diciembre del 2010 de la empresa Global Gas, S.A. (sic)…». Dicho documento se encuentra impreso en una hoja de papel membretado de la referida empresa, además, aparece un cuadro expresado en galones de las ventas GLP del dos mil diez. En virtud de lo anterior, se advierte el error denunciado, toda vez que la Sala, efectivamente, tergiversó el

contenido de la prueba, pues consideró que las certificaciones relacionadas reflejaban las ventas realizadas por la entidad Extragas, Sociedad Anónima, a las entidades Da-Gas, Sociedad Anónima y Global Gas, Sociedad, cuando lo que realmente reflejaban eran las ventas realizadas por dichas entidades, durante el año dos mil diez y que, en todo caso, serían las beneficiarias de la exención por vender el producto en la forma que establece la ley. De los documentos transcritos se evidencia la tergiversación denunciada, en que incurrió la Sala, por lo que este submotivo deviene procedente y, en consecuencia, debe casarse la sentencia recurrida y resolviendo conforme el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, se hace el pronunciamiento en el sentido que el ajuste sí era procedente y se deberá confirmar y consecuentemente, declarar sin lugar la demanda contenciosa administrativa. Por la forma en que resuelve y por los efectos que produce el pronunciamiento anterior, se estima innecesario entrar a conocer el otro submotivo invocado. CONSIDERANDO II El artículo 573 del Código Procesal Civil y Mercantil, establece que el juez en la sentencia que termina el proceso, debe condenar a la parte vencida al pago de las costas procesales, por lo que se hará la declaración correspondiente. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 620, 621 inciso 2º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y

172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y las leyes citadas,

RESUELVE

I. PROCEDENTE el recurso de casación. II. CASA la sentencia del seis de marzo de dos mil diecisiete, dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo y, resolviendo conforme a derecho declara: a) sin lugar la demanda contencioso administrativa promovida por la entidad Extragas, Sociedad Anónima; b) se confirma la resolución emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, número seiscientos veinticinco guion dos mil trece (625-2013), el veinte de agosto de dos mil trece, así como la que le sirve de antecedente; c) se condena en costas a la entidad Extragas, Sociedad Anónima. Notifíquese y, con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponda.Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo, Presidente de la Cámara Civil; Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Rony Eulalio López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.