442-2016 14022017 Alimentos Selectos Sociedad Anonima

14/02/2017 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

442-2016

Recurso de casación interpuesto por la entidad ALIMENTOS SELECTOS, SOCIEDAD ANÓNIMA, en contra de la sentencia emitida el veintinueve de abril de dos mil dieciséis, por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Aplicación indebida de la ley No se configura este submotivo, cuando el artículo que se estima infringido es el que resuelve la controversia.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil; 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el momento de la solicitud y 99 del Código Tributario.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, catorce de febrero dos mil diecisiete. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto en contra de la sentencia dictada el veintinueve de abril de dos mil dieciséis, por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: La entidad Alimentos Selectos, Sociedad Anónima, por medio de su gerente general y representante legal, Alberto David Cohen Mory.

II. Parte contraria: La Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, a través de su mandataria especial judicial con representación, Silvia Janeth

Marine Guzmán Montufar.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de su personera

Julia Darina Ríos Rodas.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad Alimentos Selectos, Sociedad Anónima, solicitó el pago de los intereses moratorios por la tardía devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado correspondiente al período impositivo del mes de octubre de dos mil trece. Requerimiento que la autoridad tributaria resolvió denegar.

II. Contra ello, la entidad contribuyente promovió recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Inconforme con lo resuelto, promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró sin lugar la demanda instada y confirmó la resolución administrativa, para el efecto, consideró: «… a) en el expediente administrativo del folio uno al dos, obra la solicitud del pago de intereses por devolución tardía del impuesto al valor agregado por el período del uno al treinta y uno de octubre de dos mil trece, presentada por la demandante, el dieciocho de diciembre de dos mil trece; b) el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente al momento de constituirse la posición jurídica por la cual la entidad demandante, obtuvo el derecho a la devolución y acreditación del crédito fiscal, preceptuaba el procedimiento aplicable a su reclamo con la incorporación de las modificaciones introducidas por el Decreto número 20-2006 del Congreso de la República de Guatemala; c) la recurrente presentó ante la SAT su solicitud la devolución del crédito fiscal antes mencionado el siete de enero de dos mil catorce, según lo

señaló en la referida solicitud (folio dos del expediente administrativo), habiéndose para el efecto basado en el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Decreto 27-92 del Congreso de la República de Guatemala; c) (sic) la administración tributaria en resolución GRC guion DRG guion OTG guion RE R guion dos mil quince guion cero tres guion cero uno guion cero cero cero ciento noventa y tres expediente dos mil guion quince guion cero tres guion cero uno guion cero uno guion cero cero cero ochocientos veintidós, del veintitrés de marzo de dos mil quince, declaró improcedente autorizar el pago de los referidos interesesmoratorios, luego de considerar que: “las reformas establecidas en el Decreto número 20-2006 del Congreso de la República de Guatemala, Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria y su reglamento, vigentes a partir del 01 de agosto de 2006, suprimiendo el sexto (6o.) párrafo del artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) que otorgaba los intereses moratorios a favor del contribuyente por devolución tardía del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado (…) dejó de regular el pago de los intereses por mora a favor del contribuyente…”, resolución que confirmó el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, en resolución número trescientos treinta guion dos mil quince; d) es de hacer notar que a la fecha de presentación de la solicitud de devolución del crédito fiscal referido, la vigencia del

Decreto 20-2006 del Congreso de la República, llevaba varios años de estar en vigor, por lo que es necesario traer a la vista y observar lo que para el efecto establece el artículo 7 numeral 5 del Código Tributario, por ser una norma concerniente a la sustanciación de las actuaciones administrativas tributarias, se determina que aquella era la vigente al momento de presentar la solicitud de devolución referida y por ello en su observancia se consolidó la posición jurídica del derecho a la devolución del crédito fiscal y de sus cuestiones accesorias como resulta ser el pago de los intereses moratorios; y, por último, e) (…) Lo anterior, hace que este Tribunal concluya que los argumentos esgrimidos por la parte actora son improcedentes, porque la mencionada solicitud se presentó durante la vigencia del Decreto 20-2006 del Congreso de la República de Guatemala, el cual derogó el artículo que otorgaba el derecho al pago de intereses moratorios por devolución tardía del impuesto al valor agregado (sic), como lo señaló la administración tributaria. Entonces, aunque, la naturaleza de esos intereses, como lo alegó la demandante, se estableció como un resarcimiento al contribuyente por el menoscabo económico que le representaba la falta de disposición del crédito fiscal en los términos temporales contemplados en la ley; los periodos por los que se reclamó ese crédito fiscal del impuesto al valor agregado correspondió al mes de octubre de dos mil trece, es decir, cuando la norma de mérito ya no estaba vigente y que la devolución del crédito fiscal del régimen aplicable a los exportadores, se constituye

cuando la administración tributaria emite resolución que autoriza tanto la procedencia de la devolución como el importe, pero la solicitud debe cumplir con determinados requisitos y formalidades su dinerario, pero la solicitud debe cumplir con determinados requisitos y formalidades procedimentales reguladas jurídicamente, y que se aplican con prevalencia a las vigentes al momento de instar a la administración tributaria para constituir la posición jurídica que adquiere el carácter declarativo como parte del acto solicitado. Por consiguiente, el argumento de que el crédito fiscal generado por la adquisición de bienes y servicios locales utilizados para su operación y sobre las cuales no aplicó un débito fiscal dado que las personas a quienes les vendió gozan de una exención, no se enmarca dentro de la condicionante establecida en el artículo 99 del Código Tributario, norma que le sirvió de fundamento en su petición, ya que no existe el carácter traslativo que el ente fiscalizador considera aplicable, de igual manera es improcedente, ya que presentó su solicitud cuando estaba vigente el Decreto 20-2006 del Congreso de la República, el que modificó el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y derogó el párrafo que regulaba que el monto del crédito fiscal no devuelto dentro del plazo que establecía devengaba intereses por mora; consiguientemente, se establece que la Administración Tributaria actuó dentro de sus facultades regladas y en apego a la ley, ya que al caso se aplicaron los artículos 23 y 23 A de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, determinándose en

consecuencia que el beneficio de los intereses moratorios fue derogado. Cabe señalar que, del igual manera, los artículos 61 y 99 del Código Tributario, los cuales fueron la base para la solicitud motivo de litis y que reconocen a la demandante el derecho al cobro de intereses por la mora incurrida por la SAT, no son aplicables al caso en concreto, ya que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 13 de la Ley del Organismo Judicial las disposiciones especiales de las leyes prevalecen sobre las generales (…). Por lo que, la demanda contenciosa administrativa debe declararse sin lugar y confirmarse la resolución impugnada…». La SAT interpuso ampliación y aclaración, las cuales la Sala resolvió con lugar, considerando: «… el Tribunal evidencia que, en efecto, la resolución se identificó erradamente, ya que esta es SAT-GRC-DRG-OTG-RE RDOS MIL QUINCE-CERO TRES-CERO UNO-CERO CERO CERO CIENTO NOVENTA Y TRES (…) es decir, en la sentencia se consignó un cero de más. De esa cuenta, la aclaración debe ser declarada con lugar (…) Seguido, el Tribunal procede a analizar la ampliación que planteó la Superintendencia de Administración Tributaria (…) el Tribunal evidencia que, en efecto, en la petición de fondo, la administración tributaria requirió que se le condenara a la parte vencida (actora) al pago de “intereses punitivos”. De esa cuenta, la ampliación debe ser declarada con lugar, pero esa solicitud debe ser declarada sin lugar, es decir, no es procedente

condenar al pago de los intereses punitivos a la parte vencida, pues aunque el artículo 60 del CódigoTributario los prevé en el caso de la interposición del proceso contencioso administrativo; se estima que en este caso no procede esa condena, porque en principio determinó buena fe del interponente de ese recurso y si bien el pago que generaron los ajustes motivo de litis se demoró por su interposición, cabe señalar que su planteamiento no podía limitarse, ello conforme el derecho que tienen los sujetos procesales de recurrir y hacer valer todos los medios de impugnación que las leyes de la materia determinen (sic)…».

MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADO Motivo de fondo Submotivo Aplicación indebida del artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente a la presentación de la solicitud. CONSIDERANDO I En cuanto a este caso de procedencia la entidad recurrente manifestó: «… el submotivo de APLICACIÓN INDEBIDA DE LA LEY, se configura, cuando la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo en la sentencia de fecha veintinueve de abril de dos mil dieciséis, emitida dentro del Proceso Contencioso Administrativo número cero un mil ciento cuarenta y cuatro guión dos mil quince guión cero cero ciento cincuenta y nueve (01144-2015-00159), para denegar los intereses tributarios resarcitorios pretendidos por mi representada, se fundamentó en el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, adicionado por el Decreto 20-2006 del Congreso de la República, siendo lo correcto fundamentar su decisión en lo que al

respecto establece el artículo 99 del Código Tributario (…) ARTICULO 99 SISTEMA DE CUENTA CORRIENTE TRIBUTARIA. La Administración Tributaria instrumentará el sistema integral de cuenta corriente tributaria, el cual comprenderá la relación cuantitativa de la deuda o crédito tributario entre el fisco y el contribuyente o el responsable. Uno de los componentes de tal sistema estará configurado por los débitos, sus intereses resarcitorios, recargos, multas e intereses punitivos que corresponda. El saldo resultante de los débitos y créditos constituirá el monto a cobrar o a devolver al contribuyente o responsable, previa verificación de los saldos de cada impuesto. La cantidad que en definitiva se cobre; devuelta o acredite al contribuyente, se establecerá sumando los saldos de los diferentes impuestos, incluidos dentro del sistema de cuenta corriente. En caso de devolución, esta se hará efectiva de oficio o a solicitud del contribuyente o responsable, dentro del plazo de sesenta días, contado a partir de la fecha de la liquidación aprobada mediante resolución de la Administración Tributaria debidamente notificada. “De excederse dicho plazo la Administración Tributaria deberá reconocer y pagar intereses tributarios resarcitorios, de conformidad con lo establecido en el artículo 61 de este código. No generan intereses los importes a favor de los contribuyentes por concepto de créditos del impuesto al Valor Agregado -IVApor tratarse de tributos ya cobrados al consumidor final”… Del artículo anteriormente transcrito, se establece sin lugar a equívoco alguno, que la parte final del tercer párrafo indica que en caso de devolución, la

Administración Tributaria está obligada a reconocer y pagar intereses tributarios resarcitorios si en dado caso la devolución no se hace efectiva en el plazo establecido,- lo cual es el caso de mi representada, pues se debía haber integrado el crédito fiscal el TRES DE OCTUBRE DE DOS MIL CATORCE, y se hizo hasta el SIETE DE DICIEMBRE DE DOS MIL CATORCE-. Si bien es cierto, que en el último párrafo del referido artículo se indica que los créditos por Impuesto al Valor Agregado no generan intereses por tratarse de tributos ya cobrados al consumidor final, este no es el caso de mi representada, pues como quedó acotado en los expedientes administrativos y judicial que subyacen al presente recurso, Alimentos Selectos, Sociedad Anónima, es una entidad productora y exportadora, que en ningún momento cobró el Impuesto al Valor Agregado al consumidor final, pues las exportaciones, según el numeral 2 del artículo 7 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Decreto 27-92 del Congreso de la República, y sus reformas, declara exentas de dicho impuesto a las exportadoras de bienes –como es el presente caso, pues mi representada produjo y exportó nuez de macadamia. De ello se deduce que, mi representada en ningún momento pudo cobrar el Impuesto al Valor Agregado al consumidor final, pues este -cliente en el extranjerode conformidad con el artículo antes descrito, está exento del pago del mismo, correspondiéndole entonces, de conformidad con lo que al respecto establece el artículo 99 del Código Tributario, el pago de los intereses resarcitorios. Es por

ello que en el presente caso, y en virtud que mi representada es exportadora de bienes para decidir o no el pago de los intereses tributarios resarcitorios, la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, debió considerar y aplicar en la sentencia impugnada, el artículo 99 del Código Tributario (sic)…».

AlegacionesLa SAT consideró: «… En relación al submotivo invocado por la entidad casacionista el cual identifico (sic) como DE LA APLICACIÓN INDEBIDA DE LA LEY, POR HABER APLICADO EN LA SENTENCIA EL ARTÍCULO 23 DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, REFORMADO POR EL ARTÌCULO 44

DEL DECRETO 20-2006 DEL CONGRESO DE LA REPÙBLICA, SIENDO LO PROCEDENTE, APLICAR EL ARTÌCULO 99 DEL CÒDIGO TRIBUTARIO, cuando se efectúa la lectura del memorial contentivo del Recurso Extraordinario de Casación, se evidencia casi de manera inmediata, la deficiencia técnica en la que incurre la entidad casacionista, toda vez que cuando se lee, lo que podrímos (sic) considerar como el título de submotivo invocado, se pude (sic) observar, que la entidad recurrente, realiza una mixtura de dos submotivos, lo cual no puede ser procedente, ya que para cada submotivo, debe plantearse una tesis por separado y no en conjunto, como lo pretende la entidad casacionista, incurriendo así pues en una deficiencia insubsanable, que hace que de inmediato sea declarado improcedente el submotivo invocado (…) En conclusión se puede estimar que la Sentencia impugnada y que fue dictada por la Sala Cuarta del

Tribunal de lo Contencioso Administrativo se encuentra totalmente apegada a derecho y a las constancias procesales, por lo que el submotivo invocado por la entidad casacionista ALIMENTOS SELECTOS, SOCIEDAD ANÓNIMA, debe ser declarado IMPROCEDENTE y desestimar EL RECURSO EXTRAORDINARIO DE CASACIÓN y condenarse en costas e imponerle la multa correspondiente a la entidad recurrente…». La Procuraduría General de la Nación, consideró «… Al examinar la procedencia del recurso de casación planteado por la parte actora, vemos que no es procedente porque al verificar uno a uno los argumentos planteados en contra de la sentencia emitida se advierte que la Honorable Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, no ha incurrido en el submotivo Aplicación Indebida de la Ley, ya que manifiesta su inconformidad pero no logra determinar a fondo el motivo por el cual se debe de declarar con lugar sus pretensiones (…) La sentencia recurrida fue dictada en observancia de los disposiciones legales atinentes al presente caso, las causales que se invocan como motivos de casación no cuentan con sustentación fáctica y jurídica…». Análisis de la Cámara La aplicación indebida de la ley se configura cuando a la situación de hecho que se analiza en la sentencia se aplica una norma jurídica impertinente ideada para un supuesto fáctico distinto. La casacionista argumenta que la Sala fundamentó su fallo en el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, norma que es inidónea para el caso; pues la Superintendencia de Administración Tributaria se

excedió en el plazo para devolver el crédito fiscal, toda vez que la recurrente presentó su solicitud el siete de enero de dos mil catorce y hasta el diez de julio de dos mil catorce, la Subgerencia Regional Central de la Superintendencia de Administración Tributaria, declaró con lugar la devolución aludida; sesenta días después de lo que corresponde de conformidad con el artículo 99 del Código Tributario, norma que debió aplicar, ya que esta regula la obligación a reconocer y pagar intereses tributarios resarcitorios si en dado caso la devolución no se hace efectiva en el plazo establecido. La Sala sentenciadora en cuanto a este punto consideró que la ley vigente al momento de la solicitud de pago de intereses moratorios presentada por la recurrente era el Decreto 20-2006 del Congreso de la República de Guatemala, Decreto que modificó el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, derogando el beneficio referente al pago de intereses moratorios. Al hacer el examen correspondiente, en cuanto al submotivo invocado, se establece que el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, reformado por el Decreto 20-2006 del Congreso de la República de Guatemala, entró en vigencia el uno de agosto de dos mil seis, por lo que, a partir de esa fecha, este artículo que se denuncia como aplicado indebidamente no regula el tema de los intereses moratorios; bajo ese contexto se verifica que la recurrente presentó ante la SAT su solicitud de pago de intereses el siete de enero de dos mil catorce, y la reforma aludida llevaba varios años de estar en vigencia, de tal cuenta el mismo debe

analizarse bajo el amparo del artículo 7 inciso 5 del Código Tributario, que establece las leyes concernientes a la sustanciación de las actuaciones ante la administración tributaria, prevalecen sobre las anteriores, desde el momento en que deba empezar a regir, de tal cuenta que la norma que denuncia de aplicación indebidamente era la que estaba en vigencia al momento de presentar la solicitud de pago de los intereses y en observancia a ello, no se consolidó la posición jurídica del derecho a solicitar los interés reclamados a la SAT, toda vez que el Decreto 20-2006 en el artículo 44 suprimió el derecho al pago de intereses tributarios moratorios por devolución tardía del crédito fiscal, por lo tanto la Sala no aplicó indebidamente la disposición denunciada, por el contrario dicha norma era la pertinente para resolver la controversia.Asimismo, se advierte que el artículo 99 del Código Tributario que según el casacionista debió aplicarse, regula el beneficio únicamente en el caso de los pagos indebidos o en exceso, lo que no era objeto de discusión, por lo que la Sala no incurrió en el yerro denunciado, por no ser la norma idónea, ya que esta se refiere a otro aspecto. Consecuentemente, el submotivo invocado resulta improcedente, lo que conlleva a desestimar el recurso de casación. CONSIDERANDO II El artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil establece que si esta Cámara desestima el recurso, condenará al interponente a las costas y a una multa no menor de cincuenta quetzales ni mayor de quinientos, por lo que se deberá hacer la declaración correspondiente. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 27, 66,

quinientos, por lo que se deberá hacer la declaración correspondiente. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 27, 66, 67, 70, 71, 72, 619, 620, 621 inciso 1º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149, 172 y 187 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas.

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación interpuesto. II. Se condena en costas y se impone la multa de quinientos quetzales a la entidad interponente, la cual deberá hacer efectiva en la Tesorería del Organismo Judicial, dentro de los tres días de quedar firme el presente fallo. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Cecilia Odethe Moscoso Arriaza de Salazar, Subsecretaria de la Corte Suprema de Justicia.