450-2017 y 453-2017 20112017

20/11/2017 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO 450-2017 y 453-2017

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO Recursos de casación interpuestos por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA y BIO ETANOL, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintiséis de octubre de dos mil dieciséis. DOCTRINA Interpretación errónea de la ley a) Es procedente este submotivo, cuando la Sala impugnada le da a la norma denunciada como infringida, el sentido o alcance que no le corresponde. b) No procede este submotivo cuando la Sala confiere a la norma denunciada el alcance y sentido que le corresponde.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil; 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Decretos 80-2000 y 20-2006 del Congreso de la República de Guatemala.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veinte de noviembre de dos mil diecisiete.

I. Se integra la Cámara con los Magistrados suscritos. II. Se tiene a la vista para resolver los recursos de casación interpuestos contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintiséis de octubre de dos mil dieciséis.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponentes:

a. Superintendencia de Administración Tributaria, en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa a través de su mandataria especial judicial con representación, Silvia Janeth Marine Guzmán Montufar. b. Bio Etanol, Sociedad Anónima, por medio de su mandatario especial judicial con

actúa a través de su mandataria especial judicial con representación, Silvia Janeth Marine Guzmán Montufar. b. Bio Etanol, Sociedad Anónima, por medio de su mandatario especial judicial con representación, Manuel Fernando Pérez Penabad.

II. Tercero: Procuraduría General de la Nación, por medio de su personero, José Raúl Herrera González.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad Bio Etanol, Sociedad Anónima, presentó solicitud de devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado, correspondiente a los períodos comprendidos de enero a diciembre de dos mil seis.

II. La SAT verificó la procedencia de dicha devolución, de lo cual derivó la formulación de ajustes por la cantidad total de doscientos setenta y nueve mil cuatrocientos cincuenta quetzales con cuarenta y un centavos.

III. No conforme, la entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue resuelto con lugar parcialmente por el Directorio de la SAT, para revocar algunos ajustes y confirmar otros de ellos.IV. Contra dicha resolución, se promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda promovida y en consecuencia, revocó los ajustes por la adquisición de bienes y servicios de enero a julio de dos mil seis, que no se utilizan directamente en la actividad y por la adquisición de bienes y servicios que no están vinculados con el proceso productivo o de comercialización de los bienes y servicios de la contribuyente en cuanto a algunas facturas y confirmó el

resto de los ajustes. Para el efecto, consideró: «… Fijadas las circunstancias legales y fácticas del presente asunto, valorando las pruebas producidas, encuentra y pondera el Tribunal que se debe aceptar la tesis sustentada por la parte actora, toda vez, el evento condicionante de la juridicidad en el texto del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, es que (…) En consecuencia, deben considerarse todos aquellos bienes o servicios que sean de tal naturaleza que sin su incorporación sea imposible la producción o comercialización de los bienes o la prestación del servicio.”, sin más limitaciones que las establecidas por las leyes de la República, pudiendo llevar a cabo toda clase de actos, transacciones y operaciones mercantiles industriales o fabriles, teniendo como objeto primordial las operaciones antes indicadas, por lo que se considera como necesarios los rubros que se detallaron para el desarrollo de la actividad de la entidad ahora demandante. En tal virtud, en las facturas concernientes a las individualizadas en la explicación del ajuste, es decir del total de las facturas que se individualizan en el ajuste respectivo e individualizadas en el expediente administrativo (…) en los conceptos, en su orden los siguientes: asesoría, servicios profesionales, boletos aéreos, horas de vuelo, asesoría, trabajos de montaje, boletos aéreos, honorarios profesionales, papelería y útiles, agua pura, artículos de ferretería, artículos de limpieza, y servicio telefónico entre otros, esta Sala luego de realizar el análisis respectivo de acuerdo a la norma antes individualizada que es aplicable al caso

concreto que nos ocupa, advierte que los gastos por dichos conceptos emitidos y respaldados con las facturas correspondientes a favor de la entidad ahora demandante, de las fechas que se individualizan por esos conceptos, se encuentra que dichos servicios no están vinculados directamente con la actividad que desarrolla la entidad, toda vez que dichos servicios no encajan en lo que dispone el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) los servicios contratados, son gastos indirectos, que no están en la esfera del espíritu de la norma en cuanto a la vinculación al proceso productivo de la actividad a que se dedica la parte demandante, es decir, que no existe vinculación directa en las actividades que desarrolla la contribuyente, es por ello, hermenéuticamente, el vocablo a tener presente es “necesario” y analizado el ajuste y el concepto de la factura, no se encuadrar dentro del significado del mismo, al entenderse aquel como aquello que es imposible que falte (relativo a la actividad), lo que no acontece en el caso sub iúdice, por lo que se llega a establecer, el reclamo de devolución de crédito fiscal por los rubros antes mencionados no se encuentran ajustados a derecho lo que no los hace congruentes con la actividad mercantil que desarrolla la empresa demandante para ser considerados como gastos o servicios indispensables para el proceso productivo de la actividad que desarrolla la parte actora, por lo que el ajuste por los gastos antes individualizados deben confirmarse; ya que como se ha venido indicando se consideran que no es posible aplicarlos a la norma antes indicada, ya que estos rubros forman parte de los gastos administrativos y de giro

ordinario de la entidad ahora demandante que no se pueden encuadran en el supuesto de la norma jurídica aplicable al caso concreto por no corresponder a bienes o servicios directos que se encuentren vinculados con el proceso productivo de la entidad contribuyente (…) en consecuencia de lo anterior esta Sala concluye que las facturas antes individualizadas no le es aplicables al supuesto establecido en la norma que se ha analizado, para declarar procedente la devolución del crédito fiscal respecto a estas facturas por considerarse que los gastos y servicios ajustados son servicios no de naturaleza indispensables y ni directos para el desarrollo de la actividad comercial de la entidad demandante que contribuyan al proceso productivo de la entidad contribuyente (…) Ahora bien, fijadas las circunstancias legales y fácticas del presente asunto, valorando las pruebas producidas, encuentra y pondera el Tribunal que se debe aceptar parcialmente la tesis sustentada por la parte actora, en relación a las facturas que se desarrollarán a continuación (…) El impuesto pagado por el contribuyente correspondiente a las facturas objeto de los ajustes, por concepto de servicio de: seguros, póliza de fianza y gastos de emisión, servicios de seguridad, servicios de seguridad del mes de mayo de dos mil seis, prima de seguro, servicios de seguridad del mes de junio de dos mil seis, seguros, , servicios de seguridad del mes de agosto de dos mil seis, prima de transporte, servicios de seguridad del mes de septiembre de dos mil seis, servicios de seguridad del mes de octubre de dos mil seis, servicios de seguridad del mes de diciembre de dos mil seis, individualizados en el ajuste respectivo, se puede concluir que son servicios que se puede aplicar al supuesto establecido en la norma aplicable al presente caso, ya

que de su simple lectura es fácil advertir que (…) son gastos directos como se dijo anteriormente, que se encuentran en la esfera del espíritu de la norma en cuanto a la vinculación al proceso productivo de la actividad a que se dedica la parte demandante, es decir, que existe vinculación directa en las actividades que desarrolla la contribuyente, es por ello, hermenéuticamente, como ya dijimos con atenuación, el vocablo a tener presente es “necesario” y analizado los ajustes y los conceptos de la facturas, se encuadran dentro del significado del mismo, al entenderse aquel como aquello que es imposible que falte (relativo a la actividad), lo que acontece en el caso sub iúdice, por lo que se llega a establecer, el reclamo de devolución de crédito fiscal por los rubros antes mencionados se encuentran ajustados a derecho lo que los hace congruentes con la actividad mercantil que desarrolla la empresa demandante, por lo que el ajuste (…) deben de revocarse. Por lo que esta Sala es del criterio de conformidad con las leyes de la materia aplicables al caso concreto que es procedente revocarla en relación únicamente a estos rubros (…) en relación al segundo de los ajustes acá individualizados de conformidad con el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y el artículo 22 del Reglamento de la citada ley, se determina que para la procedencia de la devolución del crédito fiscal es en cuanto a adquisición de bienes o la utilización de servicios que se apliquen a actos gravados o aoperaciones afectas, aquellos productos de la venta de bienes o prestación de servicios que se genere de

débitos fiscales, es decir que el crédito fiscal es compensable con aquellas que son indispensables en la generación de la venta de bienes o prestación de servicios, por lo que no todos los gastos que la parte actora realizó pueden considerarse indispensables por lo que los servicios de: seguros, póliza de fianza y gastos de emisión, servicios de seguridad, servicios de seguridad del mes de mayo de dos mil seis, prima de seguro, servicios de seguridad del mes de junio de dos mil seis, seguros, , servicios de seguridad del mes de agosto de dos mil seis, prima de transporte, servicios de seguridad del mes de septiembre de dos mil seis, servicios de seguridad del mes de octubre de dos mil seis, servicios de seguridad del mes de diciembre de dos mil seis, si se consideran indispensables y con vinculación directa en el proceso productivo o de comercialización del desarrollo de la actividad de la parte actora porque se ajuste a la norma aplicable (artículos 16 y 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y artículo 22 numerales 1 y 3 del Reglamento de la ley citada) y que como se indicó al inicio para no ser repetitivo se unieron los ajustes respectivos, pues de las mismas consideraciones da como consecuencia que sea procedente la devolución del crédito fiscal solicitado por la entidad contribuyente, únicamente en cuando a los conceptos aquí desarrollados, no así los demás rubros que también se individualizaron en este apartado a los cuales se les aplica el artículo 16 y 23 del cuerpo legal citado y el artículo 22 numeral 2 del Reglamento de la ley citada, que establece éste último que no generará crédito fiscal al impuesto al valor agregado los gastos por adquirir bienes o servicios que no sean necesarios

en el proceso de producción, comercialización de los bienes o prestación de servicios de la contribuyente. En relación al ajuste número 3 también le es aplicable como se dijo con antelación el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por lo que lo que corresponde a las construcciones de edificio para oficina no tiene vinculación directo con la producción y exportación del etanol, por lo que al no darse el supuesto jurídico de la norma aplicable pues no se puede considerar indispensable para ser reconocido para la devolución del crédito fiscal solicitado por la parte actora por lo que el ajuste se encuentra conforme a derecho y deberá ser confirmado (…) Y por último en relación al ajuste número 4 de conformidad con el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado la construcción de edificios para oficinas, teléfonos multilíneas, escritorio, archivos móviles, gabinetes aéreos y muebles bases con puertas no son bienes o servicios que se vinculen directamente con el proceso reproducción o de comercialización de los bienes y servicios de la parte actora, por lo que al no ser considerados como indispensables, se catalogan como de giro ordinario, administrativo o indirecto, por lo que no se puede reconocer crédito fiscal por la adquisición de los activos fijos que no se encuentren directamente vinculados al proceso de producción de la parte actora, por lo que el ajuste en este sentido se encuentra conforme a derecho (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Recurso de casación interpuesto por la SAT Motivo de fondo Submotivo a) Interpretación errónea del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en los períodos ajustados de enero a julio de dos mil seis. b) Interpretación errónea del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor

Agregado, vigente en los períodos ajustados de enero a julio de dos mil seis. b) Interpretación errónea del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en los períodos ajustados de agosto a diciembre de dos mil seis. Recurso de casación interpuesto por Bio Etanol, Sociedad Anónima Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado. CONSIDERANDO I Del recurso de casación interpuesto por la SAT Interpretación errónea de la ley a. Del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado comprendido de enero a julio de dos mil seis Al respecto, la SAT expuso que: «… Para el presente submotivo se considera importante identificar las facturas objeto de ajuste las cuales fueron emitidas de enero a julio del año dos mil seis (…) »Es así que se advierte que para el caso de las facturas identificadas, debe aplicarse la normativa contenida dentro del Decreto 27-92, vigente durante el periodo comprendido de enero a julio del año dos mil seis (…) »Al efectuarse el análisis comparativo de lo resuelto por la Sala Sentenciadora y del segundo párrafo del artículo dieciséis (16) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente durante el periodo comprendido deenero a julio de dos mil seis, puede evidenciarse la interpretación errónea realizada por el Tribunal que emite la sentencia que se recurre, ya que, es evidente que cuando señala en la sentencia que el servicios de

seguros, póliza de fianza y gastos de emisión, servicios de seguridad, prima de transporte, son servicios que se utilizan directamente en la actividad de la contribuyente, le está dando un alcance distinto a la norma aplicable al caso concreto, toda vez que la norma de manera clara establece, que solamente podrá solicitarse la devolución de crédito fiscal por la adquisición de aquellos servicios que se UTILICEN DIRECTAMENTE en su respectiva actividad, quedando establecido entonces que los gastos directos son aquellos que deben considerarse, que sin su existencia sería imposible realizar la actividad productiva, en contraposición con los gastos indirectos, que si bien son necesarios, no impiden que la producción se desarrolle, es derivado de lo expuesto, que se estima la errónea interpretación que la Sala Sentenciadora realiza del artículo que se denuncia como infringido, toda vez, que, al estimar que LOS SERVICIOS QUE SE AJUSTAN, deben entenderse como aquello que es imposible que falte, cuando es evidente que al ser gastos indirectos, no puede encuadrarse en los rubros que pueden ser objeto de devolución de crédito fiscal, tal y como de manera taxativa se regula en la norma que se denuncia como infringida (…) »La incidencia del fallo recurrido radica en que si la Sala Sentenciadora hubiera interpretado correctamente la norma, no hubiese revocado parcialmente la resolución del Directorio (…) pues se habría percatado que efectivamente los SERVICIOS (…) adquiridos por la entidad contribuyente, no pueden considerarse como SERVICIOS QUE SE UTILICEN DIRECTAMENTE EN SU RESPECTIVA ACTIVIDAD, al ser considerados estos servicios como gastos indirectos (sic)…».

b. Del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado de agosto a diciembre de dos mil seis En cuanto a este submotivo, la SAT indicó que: «… Para el presente submotivo se considera importante identificar las facturas objeto de ajuste las cuales fueron emitidas de agosto a diciembre del año dos mil seis (…) »De la lectura del artículo transcrito, se hace evidente que se configura y es procedente el submotivo invocado, toda vez que la Sala Sentenciadora, estima en su fallo en relación a los servicios adquiridos “(…) son servicios que por su naturaleza se encuentran vinculados directamente con el proceso productivo de la actividad que desarrolla la entidad ahora demandante (…)”: es así que se advierte el alcance o sentido distinto que otorga a la norma denunciado como infringida, toda vez que la norma claramente establece (…) »Se hace evidente entonces Honorables Magistrados el yerro en que se incurrió por parte de la Sala Sentenciadora, al haber dado un alcance o sentido distinto al contenido del artículo dieciséis (16) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente durante el periodo auditado, toda vez que al efectuarse la lectura de la sentencia que se recurre, se advierte, como la Sala al estimar que los servicios adquiridos en efectos se vinculan directamente con la actividad de la entidad contribuyente, incurre en un interpretación errónea de la norma, toda vez que el artículo que se denuncia como infringido, al tenor literal de lo regulado, establecer que deben considerarse todos aquellos bienes o servicios que sean de tal naturaleza que sin su

incorporación sea imposible la producción o comercialización de los bienes o la prestación del servicio es así pues que los servicios adquiridos, por la entidad contribuyentes, no pueden ser considerados como insumos sin los cuales sea imposible llevar a cabo la actividad desarrollada por la entidad contribuyente, pues claro debe quedar, que al no ser un ingrediente utilizado para la producción de alcohol etílico, o una maquinaria que funcione para la elaboración del mismo, los servicios de seguridad, seguros y prima de transporte, deben configurarse dentro de la gama de gastos indirectos, que independientemente de su existencia la producción puede llevarse a cabo (sic)…». Alegaciones a. Del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado de enero a julio de dos mil seis La Procuraduría General de la Nación argumentó que: «… en el presente caso la entidad contribuyente fue quien consumió todos los bienes y servicios amparados con las facturas objeto del ajuste, en consecuencia, es el destinatario final del impuesto y por lo mismo no es viable la devolución del crédito fiscal solicitado, en virtud que el derecho a dicha devolución se origina porque el exportador al vender en el extranjero lo que produce no obtiene el impuesto al valor agregado que obtendría si el consumo hubiera sido en el territorio guatemalteco, por lo que no tiene como compensar el crédito fiscal que ha pagado en los insumos que son indispensables para la actividad de exportación que realiza, es por esta razón que el Estado procede a devolver única y exclusivamente el impuesto de lo que produce y que posteriormente exporta, pero no

devuelve el impuesto generado por gastos administrativos porque éstos son consumidos en el país y no llenan el requisito de indispensables para llevar a cabo la actividad exportadora, es decir no tienen esa relación directa requerida por la ley, por lo tanto el crédito fiscal solicitado no se encuadra en los presupuestos legales que la norma establece para que proceda la devolución del mismo. Por lo que se evidencia que al no haber utilizado los bienes y servicios en forma directa en su actividad exportadora no es viable de conformidad con la ley que la administración tributaria devuelva el crédito fiscal solicitado por la contribuyente (sic)…».La entidad Bio Etanol, Sociedad Anónima expresó al respecto que: «… es inconcebible que la SAT continúe presentando estos argumentos a sabiendas de la existencia de innumerables fallos que establecen que los servicios de seguros, póliza de fianza y gastos de emisión, servicios de seguridad, prima de transporte adquiridos por contribuyentes, son considerados indispensables para la realización de las actividades al tener como fin la protección de los bienes propiedad de la entidad, lo cual incluye el producto elaborado, atendiendo especialmente a las condiciones de inseguridad que aqueja a nuestro país. En ese orden, con el afán de no extender demasiado el presente argumento derivado de la existencia de fallos en este tema, solicito, en la calidad en que actúo, se desestime el argumento presentado por la Superintendencia (sic)…». b. Del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el periodo auditado de agosto a diciembre de dos mil seis La Procuraduría General de la Nación formuló un argumento de manera general, el cual se encuentra transcrito en las alegaciones del submotivo anterior. La entidad Bio Etanol, Sociedad Anónima expresó lo siguiente: «… Señores Magistrados, nuevamente reitero el argumento que esta Corte en reiteradas

transcrito en las alegaciones del submotivo anterior. La entidad Bio Etanol, Sociedad Anónima expresó lo siguiente: «… Señores Magistrados, nuevamente reitero el argumento que esta Corte en reiteradas ocasiones ha fallado en el sentido de establecer que los servicios de seguros, servicios de seguridad, prima de transporte adquiridos por contribuyentes, son considerados una necesidad derivado de las condiciones de inseguridad que aquejan al país e indispensables para la protección de los bienes necesarios para la realización de las actividades, incluyendo el producto terminado. En ese orden, reitero que el presente argumento derivado de la existencia de fallos en este tema, solicito, en la calidad en que actúo, se desestime el argumento presentado por la Superintendencia de Administración Tributaria, y se confirme el fallo venido a grado, con relación al desvanecimiento del ajuste originado de los servicios de seguros, servicios de seguridad, prima de transporte adquiridos (sic)…». Análisis de la Cámara El vicio de interpretación errónea radica en que el juzgador, al elegir la norma adecuada al caso concreto, le otorga un efecto y alcance que conllevan a consecuencias jurídicas que no corresponden. En el presente caso, la SAT formuló ajustes por la adquisición de bienes y servicios de enero a julio de dos mil seis, que no utilizan directamente en su actividad, período en el cual se encontraba vigente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, reformado por el Decreto número 80-2000 del Congreso de la República de Guatemala. Asimismo, se formuló ajuste por la adquisición de bienes y servicios de agosto a

diciembre de dos mil seis, que no se encuentran vinculados con el proceso productivo o de comercialización de los bienes y servicios de la contribuyente, períodos auditados en los que se encontraba vigente la reforma efectuada a dicho artículo a través del Decreto número 20-2006, el cual entró en vigencia el uno de agosto de dos mil seis. Por ende, se procede a analizar la interpretación errónea que se denuncia, del artículo 16 de la Ley del Impuesto al valor Agregado vigente según el período auditado.

A. Del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado comprendido de enero a julio de dos mil seis En cuanto a este ajuste, la SAT argumenta que la Sala confirió un sentido distinto al segundo párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en el período auditado, al considerar que los servicios de seguros, póliza de fianza y gastos de emisión y servicios de seguridad, son servicios que se utilizan directamente en la actividad de la contribuyente y que influyen directamente en la producción que realiza, lo cual no es cierto, ya que sin la existencia de dichos servicios la producción no se detendría, por lo que los gastos referidos no son un gasto necesario que influya directamente en la actividad; en consecuencia, no le es procedente la devolución del crédito fiscal en cuanto a dichos rubros.

Al respecto, la Sala consideró que: «… Este Tribunal luego de realizar el análisis respectivo de los ajustes relacionados, los cuales se tratarán en el mismo apartado por economía procesal y para no ser repetitivos ya

que en algunos de los casos como más adelante desarrollaremos el fundamento de derecho que aplica es el mismo artículo (…) esta Sala luego de realizar el análisis (…) advierte que (…) dichos servicios están vinculados directamente con la actividad que desarrolla la entidad, toda vez que dichos servicios encajan en lo que dispone el artículo 16 y el artículo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) los servicios contratados, son gastos directos como se dijo anteriormente, que se encuentran en la esfera del espíritu de la norma en cuanto a la vinculación al proceso productivo de la actividad a que se dedica la parte demandante, es decir, que existe vinculación directa en las actividades que desarrolla la contribuyente, es por ello, hermenéuticamente, como ya dijimos con atenuación, el vocablo a tener presente es “necesario” y analizado los ajustes y los conceptos de las facturas, se encuadran dentro del significado del mismo, al entenderse aquel como aquello que es imposible que falte (relativo a la actividad), lo que acontece en el caso sub iúdice, por lo que se llega a establecer, el reclamo de devolución de crédito fiscal por los rubros antes mencionados se encuentran ajustados a derecho lo que los hace congruentes con la actividad mercantil que desarrolla la empresa demandante, por lo que el ajuste (…) deben de revocarse…». En ese sentido, resulta necesario citar el texto literal del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente al formularse los ajustes de enero a julio de dos mil seis, el cual establecía que: «… En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a

personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere porla adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad. Para el efecto, se procederá conforme lo dispone el artículo 23 de esta ley…». De la norma anteriormente transcrita, se advierte que uno de los presupuestos esenciales para que proceda el derecho a la devolución del crédito fiscal, radica en que los bienes y servicios se utilicen directamente en la respectiva actividad, es decir, que los gastos sean necesarios para realizar las operaciones propias de la actividad a la que se dedica la entidad contribuyente. De esa cuenta, esta Cámara debe examinar si los gastos a los que se refiere la SAT, por servicios de seguros, póliza de fianza y gastos de emisión y servicios de seguridad, son utilizados directamente en la actividad que desarrolla la contribuyente, es decir, en la producción, almacenamiento, manejo, uso, transporte y comercialización de etanol o alcohol etílico de diferentes calidades, para determinar si en el presente caso procede o no la devolución del crédito fiscal solicitado por dichos rubros. De la revisión de las constancias procesales, se advierte que la entidad Bio Etanol, Sociedad Anónima, adquirió los servicios de seguros de la entidad Seguros g&t, Sociedad Anónima; sin embargo, no consta en el expediente de mérito cuál es la naturaleza de los riesgos cubiertos por dicho seguro, así como tampoco se determina quién es la persona o cosa asegurada, por lo que no resulta posible advertir si dicho servicio es

utilizado de manera directa en la actividad que realiza la contribuyente, pues se desconoce el destino o finalidad de la contratación del referido seguro. Asimismo, en cuanto a los servicios de seguridad que adquirió la entidad Bio Etanol, Sociedad Anónima, del expediente de mérito no se advierte en qué lugar fue prestado éste y cuál fue el bien objeto de custodia, aspectos que resultan necesarios y determinantes para establecer cuál es la finalidad del servicio y si éste se encuentra relacionado de manera directa con la actividad que la contribuyente realiza, extremo que no es posible determinar en el presente caso. De esa cuenta, esta Cámara estima que la Sala confirió al artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en período auditado, un alcance y efecto que no le corresponde, puesto que consideró que los servicios de seguros y de seguridad adquiridos estaban directamente relacionados con la actividad que realiza la contribuyente, cuando dicho extremo no quedó debidamente establecido dentro del proceso de mérito. En consecuencia, el submotivo invocado resulta procedente, por lo que deberá casarse la sentencia impugnada y realizarse las demás declaraciones que en derecho corresponden, de conformidad con el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, de esa cuenta se establece que los servicios de seguros y de seguridad no se encuentran relacionados directamente con la actividad que realiza la contribuyente, debido a que no se estableció el destino y la finalidad de dichos servicios, lo que imposibilita determinar la vinculación que exis