456-2017 30112017 Superintendencia de Administracion Tributaria

30/11/2017 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

456-2017

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia dictada el veintitrés de marzo de dos mil diecisiete, por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Violación de ley por inaplicación y aplicación indebida de la ley Existe defecto de planteamiento, cuando se denuncia violación de ley por inaplicación de una norma que no es la pertinente para resolver la controversia, pues a pesar de señalar cuál era la norma que se aplicó indebidamente, la omisión de denunciar el precepto legal adecuado a la controversia, ocasiona que la proposición jurídica no se configure.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil, 43 del Código Tributario y 11 de la Ley del

Impuesto de Solidaridad.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, treinta de noviembre de dos mil diecisiete.

I. Se integra con los suscritos Magistrados. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintitrés de marzo de dos mil diecisiete.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, quien en lo sucesivo se le denominará SAT, quien actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación Adriana

Lucía Robles Bermúdez.

II. Parte contraria: Jorge Roberto Alfaro Altuve.

III. Tercero Interesado: Procuraduría General de la Nación, que actúa por medio del personero de la

Lucía Robles Bermúdez.

II. Parte contraria: Jorge Roberto Alfaro Altuve.

III. Tercero Interesado: Procuraduría General de la Nación, que actúa por medio del personero de la

Nación, José Raúl Herrera González.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT procedió a verificar el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias del contribuyente Jorge Roberto Alfaro Altuve, derivado de esta, formuló y confirmó ajustes al impuesto sobre la renta, correspondiente al período impositivo del uno (01) de enero al treinta y uno (31) de diciembre de dos mil nueve (2009), por un total de ocho mil trescientos setenta y cuatro quetzales con cuarenta y seis centavos (Q8,374.46) y, ajustes al impuesto al valor agregado, correspondiente al período impositivo del uno (01) de enero al treinta y uno (31) de diciembre de dos mil nueve (2009) por un total de treinta y cuatro mil trescientos noventa quetzales con setenta y seis centavos (Q34,390.76).

II. Contra la resolución que confirma los ajustes, el contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Contra esa resolución se promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDALa Sala declaró con lugar la demanda y revocó la resolución impugnada, para el efecto consideró: «… Siendo que, la solución a la presente controversia gira en torno a demostrar que al negársele al contribuyente

la posibilidad de compensar sus créditos tributarios líquidos y exigibles de la Administración Tributaria, referente a periodos no prescritos, resulta confiscatorio el que esos saldos no le sean compensados a pesar de gozar de todas las características y requisitos establecidos en el artículo 43 del Código Tributario. »La Sala expresa y lo ratifica en este caso, que no resulta idóneo para demostrar esa afectación el hecho de que no obstante a cobrársele los impuestos debidos y correctamente ajustados, el no compensarle los mismos con el crédito fiscal que le correspondería abonarle por dichos impuestos aplicados, resulta ser un acto de confiscatoriedad, y no es dable por ningún motivo, que el estado puede apropiarse de dineros que no le corresponden, por el solo hecho de que el contribuyente hay incurrido en la sinrazón de no declarar los impuestos que le correspondía hacer. Su accionar no podrá ser correcto, pero el Estado si está en su deber obrar correctamente, al establecerse que hay un derecho que no debe lesionarse, toda vez que, estado clara e indubitadamente demostrado que tiene derecho a un crédito, al no compensársele se le afecta en su derecho patrimonial. No puede pasar por alto este tribunal lo afirmado por la Superintendencia de Administración Tributaria, en cuanto a que la ley establece que el Impuesto de Solidaridad solo puede acreditarse al Impuesto Sobre la Renta y no con el Impuesto al Valor Agregado. Y por supuesto comprender que la entidad tributaria cumple con su labor al considerar no procedente tal compensación con base en la ley que regula este Impuesto, no obstante ello, debe de tenerse presente que la Constitución Política de la

República de Guatemala como ley suprema y el Código Tributario, resguardan el derecho del contribuyente y son coherentes con los principios y garantías de éste. En consecuencia, declara procedente la aplicación del mecanismo de la compensación y por lo tanto atendible la solicitud de extinguir la obligación tributaria por los ajustes aceptados por el señor Jorge Roberto Alfaro Altuve, con el crédito fiscal que tiene acumulado en su favor, comenzando por los saldos mas antiguos. El Tribunal buscando la solución más equitativa, falla como lo hace, estando imbuido de que el tributo es una obligación ciudadana, pero a la vez, para cumplir con la función que le asigna la Constitución de la República, debe –respetando los principios procesalestener a su alcance los medios constitucionales que garantizan los derechos de los ciudadanos guatemaltecos de no ser lesionados en su patrimonio y menos por quien debe proteger su vida, su integridad y su bienestar económico brindándole bajo el manto de la certeza una seguridad jurídica al emitir sus decisiones (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Violación por inaplicación del artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, Decreto número setenta y tres guión dos mil ocho (73-2008) del Congreso de la República. b) Aplicación indebida del artículo 43 del Código Tributario, Decreto número seis guión noventa y uno (6-91) del Congreso de la República. CONSIDERANDO I I.1. Violación de ley Con respecto a este submotivo, la SAT expuso: «… De conformidad con lo establecido por la Sala

sentenciadora en el fallo emitido, mi representada considera que el yerro cometido al momento de emitir la sentencia en referencia la Sala omitió realizar el pronunciamiento de conformidad con las peticiones hechas ver por cada una de las partes en el proceso judicial establecido, específicamente por la Superintendencia de Administración Tributaria, que en el memorial de contestación de demanda de forma clara se manifestó, analizó e hizo ver a la Honorable Sala, que resulta improcedente la solicitud del contribuyente en cuanto a la imposibilidad de acreditar el Impuesto de Solidaridad con el Impuesto al Valor Agregado, de conformidad con el principio de legalidad establecido claramente en la Constitución Política de la República de Guatemala; ya que la Sala al momento de fallar no obstante en conocimiento del derecho, niega la existencia de la norma en referencia (…) »Por tal razón, si existiendo una ley general que regula la materia de acreditamiento y/o compensación, es necesario se aplique la norma específica que resuelve la controversia, en este caso el artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad que no fue aplicado por la Sala sentenciadora al emitir el fallo correspondiente. (…) »La Sala al momento de realizar el análisis, razona que emite su fallo de forma equitativa, estableciendo que respeta los principios procesales, sin embargo no existe respeto a la facultad que le otorga la Constitución Política de la República de Guatemala, violando el principio de legalidad, ya que existiendo una norma válida, vigente y positiva de aplicación obligatoria la Sala sentenciadora la obvia y aplica la norma de

carácter general sin realizar la consideración debida de aplicación de la norma que se señala ahora como infringida, es decir el artículo once de la Ley del Impuesto de Solidaridad, que establece de forma expresa que son acreditables los pagos del Impuesto de Solidaridad con el Impuesto Sobre la Renta, tal norma de conformidad con los hechos suscitados en el expediente de mérito, en ningún momento dispone que el Impuesto de Solidaridad sea acreditable con el Impuesto al Valor Agregado, por lo que la Sala aldesconocer el hecho hipotizado contenido en la norma que se señala como inaplicada, comete la infracción que ahora se denuncia, ya que era la norma vigente y positiva para resolver la litis discutida dentro del proceso contencioso administrativo tributario, para darle razón a mi representada del fundamento legal para la denegatoria de la compensación a todas luces improcedente (sic)…». Alegaciones El contribuyente Jorge Roberto Alfaro Altuve, a pesar de haber sido notificado, no compareció dentro del recurso de casación. La Procuraduría General de la Nación por medio de su representante legal, en cuanto al presente submotivo, indicó lo siguiente: «… Por lo que la incidencia se da por parte de la sala sentenciadora ya que su fallo lo baso el artículo 43 del Código Tributario, ya que la sala determina que existe un incorrecto procedimiento para la acreditación tanto del Impuesto Sobre la Renta como el Impuesto de Solidaridad, ya que la compensación de oficio o a petición del contribuyente o responsable, los créditos tributarios líquidos y exigibles de la administración tributaria, con los créditos líquidos y exigibles del contribuyente o responsable,

dichos impuestos existió una infracción a los deberes formales tal y como lo establece el artículo 43 del Código Tributario, por lo que el análisis realizado por la sala sentenciadora consideró que lo aplicable al contribuyente era una infracción a los deberes formales, por lo que mi representada comparte lo expuesto por parte de la Administración Tributaria, ya que el artículo es claro al indicar que el Impuesto de Solidaridad es únicamente compensable con el Impuesto Sobre la Renta por imperativo legal y no compensarlo con el Impuesto al Valor Agregado, por lo que la administración tributaria procedió a denegar la solicitud de compensación de dichos impuestos (sic)…». I.2. Aplicación indebida de la ley Con respecto a este submotivo, la SAT expuso: «… Si bien es cierto el Código Tributario, establece la permisión de la compensación de los tributos, cualesquiera que fuere, no obstante olvida la Sala sentenciadora que para dicho hecho hipotizado existe una norma específica que consiste en la Ley del Impuesto de Solidaridad, que regula específicamente tal hecho, y viola la Sala sentenciadora a su vez por inaplicación lo contenido en el artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, submotivo que ya fue desarrollado. (…) »Todo lo anterior, no fue considerado tampoco por la Sala sentenciadora al emitir su fallo, y aplica de forma errónea una norma del Código Tributario que establece compensación de carácter general, sin considerar que existe una norma específica que regula el hecho controvertido y que fue parte toral del proceso

contencioso administrativo judicial, sin embargo, la Sala sentenciadora conocedora del derecho y en base al principio “iuris novit curia” a sabiendas de la existencia de una norma que resolvía la controversia, aplica el artículo 43 del Código Tributario, siendo ésta norma general y que no resuelve la controversia, ya que existe para tal efecto el artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad. (…) »Si la Sala sentenciadora no hubiera aplicado una norma general, es decir, el artículo 43 del Código Tributario, hubiera considerado que lo relacionado a los hechos establecidos en cuanto a la solicitud de compensación del Impuesto de Solidaridad con el Impuesto al Valor Agregado, eran improcedentes ya que existe una norma relativa al hecho subsumido a los hechos y la aplicable al hecho controvertido, por tal razón se considera que existe una aplicación indebida de dicha norma ya que regula cuestiones de compensación pero únicamente de forma general y no del hecho específico que motivó a la Administración Tributaria a denegar la solicitud realizada (sic)…». Alegaciones El contribuyente Jorge Roberto Alfaro Altuve, a pesar de haber sido notificado, no compareció dentro del recurso de casación. La Procuraduría General de la Nación por medio de su representante legal, expuso que: «… Al haber aplicado incorrectamente el artículo 43 del Código Tributario, la Sala sentenciadora emite una sentencia declarando con lugar la demanda Contencioso Administrativa, sin percatarse que para que la compensación sea procedente, los créditos tributarios deben ser líquidos y exigibles, lo cual no sucede en el presente caso

ya que como indica la Administración Tributaria, en el caso del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado sujeto a devolución, debe ser analizada su procedencia, para que sea líquido y exigible. »Se considera infringido este precepto ya que para que sea procedente la compensación de créditos tributarios, deben ser líquidos y exigibles, lo cual obvió la sala sentenciadora (sic)…». Análisis de la Cámara En virtud de la forma que han sido planteados los submotivos de violación de ley por inaplicación y aplicación indebida, y que de acuerdo a la doctrina los mismos son complementarios, se analizarán en forma conjunta. La violación de ley por inaplicación se produce cuando, habiendo elegido falsamente el juzgador una norma jurídica, deja de aplicar la que corresponde para resolver la controversia.Por otra parte, existe aplicación indebida de la ley cuando a la situación de hecho que se analiza en la sentencia se aplica una norma impertinente, ideada para un supuesto fáctico distinto, omitiendo la aplicación de la norma jurídica correspondiente, lo que da lugar a su violación. En el presente caso, la administración tributaria argumentó que la Sala sentenciadora incurrió en la violación de ley por inaplicación del artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad y en la aplicación indebida del artículo 43 del Código Tributario, ya que la Sala consideró que con base en el principio de no confiscatoriedad y en los requisitos establecidos en el artículo 43 ya referido, era procedente declarar la aplicación del mecanismo de la compensación y por lo tanto, el Impuesto de Solidaridad podía compensarse con el Impuesto al Valor Agregado. Las normas que generan la controversia son, el artículo 43 del Código Tributario, el cual preceptúa: «…

aplicación del mecanismo de la compensación y por lo tanto, el Impuesto de Solidaridad podía compensarse con el Impuesto al Valor Agregado. Las normas que generan la controversia son, el artículo 43 del Código Tributario, el cual preceptúa: «… Compensación. Se compensarán de oficio o a petición del contribuyente o responsable, los créditos tributarios líquidos y exigibles de la Administración Tributaria, con los créditos líquidos y exigibles del contribuyente o responsable, referentes a períodos no prescritos, empezando por los más antiguos y aunque provengan de distinto tributo, siempre que su recaudación esté a cargo del mismo órgano de la Administración Tributaria. La compensación entre saldos deudores y acreedores de carácter tributario, tendrá efectos en la cuenta corriente hasta el límite del saldo menor. Para el efecto, se aplicarán las normas establecidas en el artículo 99 de este Código sobre cuenta corriente tributaria…». Por otro lado, el artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, establece que: «… Acreditación. El Impuesto de Solidaridad y el impuesto Sobre la Renta podrán acreditarse entre sí. Los contribuyentes podrán optar por una de las formas siguientes: »a) El monto del Impuesto de Solidaridad, pagado durante los cuatro trimestres del año calendario, conforme los plazos establecidos en el artículo 10 de esta Ley, podrá ser acreditado al pago del Impuesto Sobre la Renta hasta su agotamiento durante los tres años calendario inmediatos siguientes, tanto el que debe

pagarse en forma mensual o trimestral, como el que se determine en la liquidación definitiva anual, según corresponda. »b) Los pagos trimestrales del impuesto Sobre la Renta, podrán acreditarse al pago del Impuesto de Solidaridad en el mismo año calendario. Los contribuyentes que se acojan a esta forma de acreditación podrán cambiarla únicamente con autorización de la Administración Tributaria. »El remanente del impuesto de Solidaridad que no sea acreditado conforme lo regulado en este artículo, será considerado como un gasto deducible para efectos del Impuesto Sobre la Renta, del período de liquidación definitiva anual en que concluyan los tres años a los que se refiere la literal a) de este artículo…». Al realizar el estudio de los artículos transcritos, esta Cámara advierte que efectivamente el Impuesto de Solidaridad únicamente puede acreditarse con el Impuesto Sobre la Renta, no obstante ello, la Sala al momento de resolver la controversia que le fue sometida a su conocimiento, consideró que este impuesto puede compensarse con el Impuesto al Valor Agregado. De las constancias procesales se establece que al contribuyente le fueron formulados ajustes en concepto de impuesto sobre la renta, los cuales fueron aceptados por él en la audiencia conferida en la fase administrativa y a la vez solicitó también que, para poder solventar la obligación de los impuestos omitidos a pagar, se llevara a cabo la compensación con un crédito tributario que manifestó tener a su favor en concepto del Impuesto de Solidaridad. En ese sentido, al versar el proceso sobre la procedencia o no de la compensación del Impuesto de

Solidaridad, el Tribunal de casación estima que al denunciar la violación de ley por inaplicación del artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, que regula la acreditación, se confunden dos figuras jurídicas que contienen supuestos diferentes, pues esta norma denunciada como omitida, no se relacionada con los hechos sujetos a discusión. En consecuencia, al no ser pertinente el precepto legal que se denuncia como inaplicado, el interponente no lo complementa con la norma que considera como aplicada indebidamente (artículo 43 del Código Tributario), lo cual imposibilita a esta Cámara realizar el pronunciamiento correspondiente, así como tampoco puede suplir de oficio las deficiencias contenidas en el recurso, resultando la tesis sustentada improcedente, por ende el recurso hecho valer debe desestimarse. CONSIDERANDO II Al apreciarse que la SAT actúa en defensa de intereses estatales y que para ese fin, por obligación legal debe agotar todos los recursos establecidos en la ley, se estima procedente eximirle del pago de costas y de la multa. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 620, 621 inciso 1º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial.POR TANTO

La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación. II. No se condena en costas ni se impone multa, por las razones consideradas. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava, Presidente de la Cámara Civil; Sergio Amadeo Pineda Castañeda, Magistrado Vocal Sexto; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Rony Eulalio López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.