461-2017 20122017 Superintendencia de Administracion Tributaria

20/12/2017 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

461-2017

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el treinta y uno de mayo de dos mil diecisiete. DOCTRINA Interpretación errónea No procede este submotivo, cuando la Sala sentenciadora le otorga a la norma denunciada el sentido y alcance que le corresponde de conformidad con la hermenéutica jurídica.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil; 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veinte de diciembre de dos mil diecisiete.

I. Se integra con los Magistrados suscritos. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el treinta y uno de mayo de dos mil diecisiete.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa a través de su mandatario especial judicial con representación, Ricardo

Samuel López Chun.

II. Parte contraria: Exportadora de Flores de Corte, Sociedad Anónima que actúa por medio de su gerente general y representante legal con representación, Elmer Alfredo Juárez Cabrera.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, actúa a través del personero de la Nación

Víctor Ataulfo Taracena Girón.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad Exportadora de Flores de Corte, Sociedad Anónima, solicitó a la SAT devolución de

Víctor Ataulfo Taracena Girón.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad Exportadora de Flores de Corte, Sociedad Anónima, solicitó a la SAT devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado, por la cantidad de setenta y cuatro mil ochocientos sesenta quetzales con cincuenta centavos, correspondiente al periodo impositivo de diciembre de dos mil cinco.

II. La SAT practicó verificación para determinar la procedencia de la devolución y derivado de ello, formuló ajustes por el crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado a la entidad contribuyente y le confirió la audiencia respectiva. Una vez evacuada la audiencia, los ajustes se confirmaron.

III. En contra de la resolución administrativa, la entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT y confirmada la resolución recurrida.

IV. Inconforme promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda promovida y revocó la resolución administrativa. Para el efecto, consideró: «… IMPUESTO AL VALOR AGREGADO de diciembre de dos mil cinco (2005), por nueve mil ciento veintiocho quetzales con cincuenta centavos (…) En dicho ajuste se incluye la compas y/oservicios adquiridos por la contribuyente incluida en la factura serie “A” número cuatrocientos sesenta y cuatro (464), del treinta y uno de diciembre de dos mil cinco, emitida por el proveedor Corporación Tak, S. A. Al examinar lo establecido en el artículo 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala (…) determina la supremacía de la Constitución Política sobre todo el ordenamiento jurídico guatemalteco, aspecto que el Tribunal no puede dejar de tomar en consideración para integrarlas al caso concreto,

determina la supremacía de la Constitución Política sobre todo el ordenamiento jurídico guatemalteco, aspecto que el Tribunal no puede dejar de tomar en consideración para integrarlas al caso concreto, privilegiando de esa manera el principio de supremacía constitucional. Este tribunal teniendo los elementos necesarios, en los expedientes administrativo y pieza judicial; hará un análisis relacionado con el ajuste que precede, mismo que debe ser desvanecido por las siguientes razones: este servicio es coherente con el objeto social de la empresa, que es entre otros “comercializar” su producto final, por lo tanto este gasto también está relacionado con la producción y exportación directa de la empresa, por lo tanto, se debe acoger dicha factura, como gasto directo de la producción. Del anterior razonamiento, este Tribunal estima que los ajustes formulados y confirmados por la autoridad tributaria en la resolución recurrida, deben ser desvanecidos, por las razones consideradas. De esa cuenta, el tribunal considera que el análisis realizado por la Administración Tributaria al momento de dictar la resolución impugnada relacionada con esta factura, debe tomar en cuenta en los actos de la Administración Pública, en este caso en materia tributaria. En ese orden de ideas, se ha establecido que la Administración Tributaria, se basado en lo para el efecto dispone el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, norma aplicable al caso de estudio: “Procede el derecho al crédito fiscal, por importación o adquisición de bienes y la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley, excepto en el caso de importación o adquisición de activos fijos, cuando no se encuentran directamente vinculados con el proceso productivo del contribuyente. El impuesto pagado por el contribuyente en la importación o

adquisición de activos fijos, cuando no se encuentran directamente vinculados con el proceso productivo del contribuyente. El impuesto pagado por el contribuyente en la importación o adquisición de activos fijos por los cuales no se reconoce crédito fiscal, integrará el costo de adquisición de los mismos, para los efectos de la depreciación anual en el régimen del Impuesto Sobre la Renta. En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que se utilicen directamente en su respectiva actividad. Para el efecto, se procederá conforme lo dispone el artículo 23 de esta ley.” (…) Ante tal disposición legal, se debe estar claro que se tiene derecho a reclamar la devolución del crédito fiscal, por los bienes y servicios adquiridos que se utilicen directamente en la actividad productora, porque de otra manera se estaría desnaturalizando el fin que persigue la norma, cierto es que debería considerarse el procedo de producción como un todo, donde se conjugan muchas actividades y elementos para llegar a su objetivo, es decir hasta obtener el producto terminado, sin embargo la norma no lo ha considerado así, ya que claramente señala que “deben utilizarse directamente” y el diccionario de la Lengua Española se refiere a directamente como: “directo, directamente como derecho o en línea recta. Que va de una parte a otra sin detenerse en puntos intermedios. Que se encamina derechamente a

una mira u objetivo.” (…) En tal sentido, el Tribunal al arribar al fallo, hace su pronunciamiento en concordancia con lo que dispone el artículo 243 de la Constitución Política de la República, que indica, que, el sistema tributario debe ser justo y equitativo, por lo que en base a la norma constitucional, no se pueden dejar de observar el derecho, y este le asiste totalmente a la contribuyente en relación a los ajustes formulados, por lo que la demanda debe acogerse en forma completa, lo que se hara constar más adelante (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el periodo auditado. CONSIDERANDO I Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: «… La Sala Sentenciadora, al emitir su sentencia en su considerando IV, página doce y trece; incurre en el error denunciado, al considerar lo siguiente: “(…) este servicio es coherente con el objeto social de la empresa, que es entre otros “comercializar” su producto final, por lo tanto ese gasto también esta relacionado con la producción y exportación directa de la empresa, por lo tanto, se debe acoger dicha factura, como gasto directo de la producción. Del anterior razonamiento, este Tribuna estima que los ajustes formulados y confirmados por la autoridad tributaria en la resolución recurrida, deben ser desvanecidos, por las razones consideradas.” » Es importante acotar que la actividad propia de la demandante es la producción para la exportación de

rosas, lógico es suponer que la contribuyente dentro de la actividad integral que desarrolla debe realizar una serie de contrataciones, compras, adquisición de bienes y servicios de diferente naturaleza, cada uno de ellos, pero también es lógico pensar que no todas esas adquisiciones de bienes y servicios contratados incidan directamente en su actividad exportadora. »En relación al ajuste formulado por el rubro de Servicio de mercadeo y comercialización, del periodo impositivo de diciembre de dos mil cinco; el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente, no incluía el término comercialización, por lo que dicho rubro no puede ser considerado como directamente vinculado al proceso productivo que desarrolla la entidad contribuyente, razón por la cual mi representadaconfirmó el ajuste correspondiente ya que dicho gasto se consideran legalmente indirectos, y no están contemplados por la ley como gastos por los cuales le sea susceptibles para su devolución, pues los mismos constituyen gastos administrativos, que no se vinculan o incorporan directamente al producto a exportar, por lo que no pueden ser susceptibles de devolución de crédito fiscal, de conformidad con lo establecido en el artículo 16, segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por lo que no existe fundamento legal para reconocer crédito fiscal por ese concepto (sic)…». Alegaciones La entidad Exportadora de Flores de Corte, Sociedad Anónima argumentó: «… En conclusión, el submotivo de interpretación errónea de la ley y violación de la ley por inaplicación, invocado por la Superintendencia de Administración Tributaria en el presente recurso de casación, es improcedente porque

desnaturaliza los fines del recurso de casacón pretendiendo que se revise la valoración hecha por la respectiva Sala, lo cual resulta consistente con los distintos fallos de la Corte Suprema de Justicia, que fueron citados anteriormente; así como con los requisitos que establece la ley y la doctrina. »Asimismo, la SAT no argumenta claramente las razones por las que considera que la Sala Segunda de lo Contencioso Administrativo incurrió en un error respecto del significado, sentido o alcance del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Dicha dependencia se limita a presentar nuevamente los argumentos que fueron dirimidos en su oportunidad; con lo cual pretende que este recurso extraordinario de casación constituya una nueva instancia dentro del Proceso Contencioso Administrativo que fue declarado con lugar a favor de la entidad Exportadora de Flores de Corte, Sociedad Anónima. »Por su parte, la Sala (…) al momento de dictar la sentencia hoy impugnada, analizó los argumentos y las pruebas presentados por las partes del proceso; a la luz del artículo 16 de la Ley del Valor Agregado llegando a la conclusión que el Proceso Contencioso Administrativo iniciado por mi representada debería declararse con lugar por lo cual se determina que la interpretación de la norma es correcta en cuanto a determinar si los gastos están o no directamente vinculados con el proceso productivo, lo cual en su momento fue sujeto a valoración probatoria por la Sala respectiva. En conclusión no existe alguna razón lógica o jurídica para considerar que los honorables magistrados de la Sala (…) interpretaron erróneamente y violaron el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (sic)…».

La Procuraduría General de la Nación argumentó: «… es evidente que la Honorable Sala Segunda le dio un alcance a la norma del que por sí mismo no se puede extraer de su contenido, ya que no obstante indició la norma aplicable al caso concreto es el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) por lo que el recurrente arguye al tenor del artículo citado, que para que exista la devolución del crédito fiscal debe ser por bienes y servicios que incidan directamente en la actividad exportadora de la entidad EXPORTADORA DE FLORES DE CORTE, SOCIEDAD ANONIMA, en ese sentido la Honorable Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo incurrió en yerro en la sentencia de mérito que emitió con fecha treinta y uno de mayo de dos mil diecisiete, al no darle el sentido y alcance jurídico correspondiente (...) en consecuencia la Honorable Sala tergiversó lo establecido en ley, en virtud que tales servicios no se vinculan directamente con la actividad de exportación como lo regula la norma (sic)…». Análisis de la Cámara La interpretación errónea de la ley como submotivo de casación de fondo, es aquella en la que se incurre cuando el juez atribuye a la norma un sentido y alcance que no tiene, conforme a las reglas de la hermenéutica jurídica. En el presente caso la recurrente aduce que la Sala sentenciadora incurrió en la interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, segundo párrafo, al estimar que el rubro de servicio de mercadeo y comercialización no encuadra en los presupuestos establecidos, por lo que no le corresponde la

devolución de crédito fiscal. Al respecto, la Sala sentenciadora argumentó: «… se debe estar claro que se tiene derecho a reclamar la devolución del crédito fiscal, por los bienes y servicios adquiridos que se utilicen directamente en la actividad productora, porque de otra manera se estaría desnaturalizando el fin que persigue la norma, cierto es que debería considerarse el proceso de producción como un todo, donde se conjunta muchas actividades y elementos para llegar a su objetivo (…) En tal sentido (…) no se pueden dejar se observar el derecho, y este le asiste totalmente a la contribuyente en relación a los ajustes formulados…». Se hace importante transcribir el artículo citado como infringido: «Artículo 16. Procedencia del crédito fiscal (…) En el caso que los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que se utilicen directamente en su respectiva actividad…». Esta Cámara advierte que el periodo de los ajustes realizados por la SAT fue de diciembre de dos mil cinco; asimismo, que el objetivo principal de la entidad contribuyente es la comercialización y exportación de rosas.De esa cuenta, al realizar la lectura de la sentencia impugnada, se estima que la Sala sentenciadora no incurre en el vicio denunciado, pues muy acertadamente tomó en consideración el objeto principal de la entidad contribuyente que, como ya quedó establecido anteriormente se dedica a la comercialización y exportación de rosas, entre otros, razón por la cual, se establece que para que pueda cumplir a cabalidad

con su objetivo, se hace necesario que su producto sea comercializado a través del mercadeo y posteriormente poder colocar las rosas en el mercado externo, por lo que se considera que los rubros arriba indicados, sí son gastos que se estiman necesarios para que la contribuyente pueda colocar su producto en el exterior y así lograr su venta final. Derivado de lo anterior, esta Cámara arriba a la conclusión que la Sala sentenciadora no incurre en la infracción denunciada, pues le da a la norma el sentido y alcance que le corresponde, pues los gastos efectuados por servicios de mercadeo y comercialización para una empresa que se dedica a exportación, se estiman necesarios e indispensables para que pueda cumplir con su objeto social, pues son servicios que se utilizan directamente con su respectiva actividad. Razón por la cual, el submotivo invocado deviene improcedente y como consecuencia el recurso debe desestimarse. CONSIDERANDO II En virtud que la SAT actúa en defensa de los intereses del Estado y debe agotar todos los medios de impugnación idóneos, se estima procedente eximirle del pago de las costas y de la multa correspondiente. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 619, 620, 621 inciso 1º, 633 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil;

57, 74, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas, RESUELVE I) DESESTIMA el recurso de casación. II) Se exime del pago de las costas y de la multa por las razones consideradas. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava, Presidenta Cámara Civil; Josué Felipe Baquiax, Magistrado Vocal Quinto; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Rony Eulalio López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.