463-2011 23112012 Superintendencia de Administracion Tributaria

23/11/2012 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

463-2011

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA contra la sentencia dictada el veintiocho de junio de dos mil diez, por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Interpretación errónea de la ley a) No se configura el submotivo de interpretación errónea de la ley, cuando el Tribunal sentenciador le ha dado el sentido que le corresponde según su tenor, atendiendo a las reglas de la hermenéutica jurídica. b) En materia de devolución del crédito fiscal, podrán considerarse como gastos pertinentes para ser incluidos en dicho crédito, los que se utilicen directamente en la respectiva actividad de la entidad contribuyente de que se trate, examinándose en cada caso la naturaleza del gasto.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 numeral 1º del Código Procesal Civil y Mercantil y 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente durante el período auditado.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veintitrés de noviembre de dos mil doce. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintiocho de junio de dos mil diez.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, (que en lo sucesivo se denominará SAT) que actúa a través de su mandatario especial

judicial con representación Carlos Enrique Reynoso Gil.

II. Parte contraria: Perenco Guatemala Limited, quien dentro del proceso contencioso administrativo actuó a través de su mandatario judicial con

representación, Fernando Arnoldo Mazariegos Castellanos.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT formuló ajuste al impuesto al valor agregado, derivado de la solicitud de devolución de crédito fiscal realizado por la entidad Perenco, Guatemala Limited, correspondiente al período impositivo del uno al treinta y uno de agosto de dos mil ocho.II. La entidad contribuyente manifestó su inconformidad al ajuste formulado ante la SAT, la que resolvió confirmar el mismo.

III. La entidad Perenco Guatemala Limited interpuso recurso de revocatoria en contra de lo resuelto por la Administración Tributaria, el cual fue declarado sin lugar.

IV. Contra esa resolución se promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda y revocó las resoluciones administrativas. Para el efecto, consideró: «… es necesario analizar la resolución impugnada de la siguiente forma: AJUSTE AL CREDITO (sic) FISCAL DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO DEL MES DE AGOSTO DE DOS MIL OCHO POR LA CANTIDAD DE CIEN MIL QUINIENTOS NOVENTA Y SEIS QUETZALES CON SETENTA Y OCHO CENTAVOS (Q.100,556.78): Derivado de la auditoría efectuada al Impuesto al valor Agregado (sic) (IVA), del periodo impositivo del

mes de Agosto de dos mil ocho, por haberse comprobado según la Superintendencia de Administración Tributaria que la contribuyente, documento (sic) crédito fiscal por la utilización de servicios que no forman parte de los productos o de las actividades necesarias para su comercialización internacional, siendo una factura emitida por la entidad Seguros G & T, Sociedad Anónima, con serie CS uno (CS1) y numero (sic) quince mil quinientos sesenta y dos (15562), de fecha veinte (20) de agosto de dos mil ocho (2008), a la cual se le ajusto (sic) el Impuesto Al Valor Agregado por la cantidad de treinta mil cuatrocientos sesenta y dos quetzales con cincuenta y seis centavos de quetzal (Q. 30,462.56), en concepto de seguro de vida de vida (sic) y de gastos médicos a favor de empleados de la entidad Perenco Guatemala Limited; dos facturas emitidas por la entidad Restaurantes y Servicios, Sociedad Anónima, con serie A ocho y números cuatrocientos cuarenta y cuatro (444) y cuatrocientos cuarenta y cinco (445), de fechas doce (12) y veinticinco (25) ambas del mes de agosto de dos mil ocho, a las cuales se les ajusto (sic) el Impuesto al Valor Agregado por la cantidad total de setenta mil ciento treinta y cuatro quetzales con veintidós centavos de quetzal (Q.70,134.22), en conceptos de alimentación para personal en el campamento Xan. Los anteriores ajustes al Impuesto al Valor Agregado, formulados a las

facturas hacen un total de cien mil quinientos noventa y seis quetzales con setenta y (sic) centavos de quetzal (Q.100, 596.78). Sin embargo es necesario tomar en cuenta lo que para el efecto determina el artículo 15 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado se refiere al crédito fiscal, siendo este la suma del impuesto cargado al contribuyente por las operaciones afectas realizadas durante el mismo período, este concepto deja claro que el crédito fiscal es un incentivo razón por la cual el contribuyente que tiene la calidad de exportador y cumple efectivamente con las normas aplicables, tiene el derecho a exigir su devolución,de igual forma el artículo 16 del mismo cuerpo legal establece la procedencia del crédito fiscal, por la importación o adquisición de bienes y la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones determinados (sic) así por la propia ley. Esta Sala en múltiples fallos dictados considera que dichos elementos son determinantes en la delimitación de hecho generador, ya que en el presente caso es claro determinar que en el ámbito de la exportación es determinante que la calidad del producto garantice procesos y condiciones optimas, para competir en el difícil mercado internacional, lo cual comprende una producción efectiva de los productos que se comercializan, tanto en la venta local como en la internacional, lo cual va muy ligado a la eficiente comercialización de los productos que vende la parte actora, razón por la cual el ajuste formulado no puede prosperar y en esa forma debe de resolverse (…)». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: « (…) El Tribunal al aplicar

MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: « (…) El Tribunal al aplicar en su razonamiento el artículo 16 de de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, lo hace en forma parcial, pues se refiere sólo al primer párrafo del mismo. Al no tomar el resto del contenido del mismo hace una interpretación errónea. Si el Tribunal hubiera tomado en consideración lo que prescriben los párrafos tercero, quinto y sexto del referido artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, aplicables al caso, su interpretación hubiera sido otra pues tendría que haber concluido que el pago de comida para el personal de la demandante así como el seguro médico que pretende deducir como crédito fiscal es improcedente, pues tales servicios no forman parte de los productos o de la actividades necesarias para la comercialización en el exterior (exportación) de los bienes que exporta y tampoco se encuentran vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente. »Para establecer qué bienes o servicios se consideran vinculados con el proceso de producción o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente, la Administración Tributaria debe aplicar los siguientes criterios: “a) Que los bienes o servicios formen parte de los productos o de las actividades necesarias para su comercialización” en el presente caso en actividad de comercialización internacional o exportación. “b) Que los bienes o servicios se incorporen a las

actividades necesarias para su prestación (…) fuera del país. En consecuencia, deben considerarse todos aquellos bienes o servicios que sean de tal naturalezaque sin su incorporación sea imposible la producción o comercialización de los bienes o la prestación del servicio (…)”. »La normativa citada establece que los exportadores, que es el presente caso, tendrán derecho a la devolución de crédito fiscal que se aplique a actos gravados o a operaciones afectas vinculados con el proceso productivo o de comercialización. En este caso, los bienes y servicios deben utilizarse directamente en el proceso productivo o en la comercialización de los bienes y servicios de la contribuyente, que como exportador lleva a cabo; por lo que no en toda compra o adquisición de bienes y servicios que se efectúe, procede el derecho al crédito fiscal. »(…) De conformidad con lo citado y los presupuestos contenidos en los artículos 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, para que proceda el derecho a la devolución del crédito fiscal para los exportadores, los servicios o bienes adquiridos deben formar parte de los productos o incorporarse al proceso productivo o de comercialización internacional de la contribuyente, que en su caso consiste en producir, transformar, refinar y exportar productos petroleros. »Por lo indicado, los servicios de alimentos (para su personal) son beneficios a los empleados, que constituyen gastos de administración e indirectos, es decir, no tienen vinculación directa en dichas actividades, no son utilizados como insumos indispensables en el proceso productivo o en la etapa de comercialización ni mucho menos en los resultados que se obtengan.

»(…) De ello se establece que los referidos servicios deben utilizarse como insumos necesarios en la producción y transformación de los productos que exporta y agregar valor a la comercialización. Los alimentos, como la misma contribuyente admite, son prestaciones de tipo laboral. ‘destinados a sus empleados que no generan crédito fiscal sujeto a devolución. »Por otra parte, el pago de primas de seguro de vida y gastos médicos no están vinculados a su actividad, tampoco se utilizan como insumos dentro del proceso productivo ni forman parte de las actividades para la comercialización internacional de los productos, no generan débitos fiscales, ni son necesarios para producir bienes o servicios que son objeto de exportación, constituyen gastos indirectos y de administración y no de producción y ni de comercialización. »Es importante indicar que la adquisición de las pólizas de seguro, en el presente caso, constituye un gasto indirecto dentro de la actividad de la recurrente, ello porque los resultados que obtenga dentro de su actividad, no están supeditados a si tiene o no la cobertura de un contrato de seguro. Asimismo, de acontecer cualquiera de los siniestros, la recurrente o los beneficiarios recibirán de la aseguradora la indemnización correspondiente, lo cual no generará débito fiscal; por consiguiente, cubren riesgos de los cuales ninguna persona individual o jurídica está exenta, por lo que el seguro se utiliza en cualquier labor comercialo actividad económica, sin que sea exclusivo y propio de las actividades productivas y de exportación que realiza la contribuyente…» Alegaciones La entidad Perenco Guatemala Limited no evacuó la audiencia conferida.

Análisis de la Cámara El submotivo de interpretación errónea de la ley, se configura cuando el Tribunal sentenciador da a las leyes un sentido distinto a su tenor literal, así como cuando equivoca su contenido, finalidad o espíritu. En el presente caso, al examinar los argumentos invocados por la recurrente, se aprecia que la controversia gira en torno a que la entidad contribuyente solicitó devolución del crédito fiscal, pero la autoridad tributaria, al hacer el examen respectivo de los documentos que comprueban dicho extremo, formuló ajustes porque la entidad contribuyente incluyó dentro de su solicitud la utilización de servicios de alimentación y seguros de vida para su personal, los cuales la casacionista consideró que no era viable su devolución, porque los mismos no formaban parte de los productos o de las actividades para su comercialización internacional. La Sala sentenciadora, en el numeral romano II de la parte resolutiva de la sentencia impugnada, en cuanto a los gastos relacionados expresó: «… Los anteriores ajustes al Impuesto al Valor Agregado, formulados a las facturas hacen un total de cien mil quinientos noventa y seis quetzales con setenta y (sic) centavos de quetzal (Q.100,596.78) (…). Esta Sala en múltiples fallos dictados considera que dichos elementos son determinantes en la delimitación de hecho generador, ya que en el presente caso es claro determinar que en el ámbito de la exportación es determinante que la calidad del producto garantice procesos y condiciones optimas, para competir en el difícil mercado internacional, lo cual comprende una producción efectiva de los productos que se comercializan, tanto

en la venta local como en la internacional, lo cual va muy ligado a la eficiente comercialización de los productos que vende la parte actora, razón por la cual el ajuste formulado no puede prosperar y en esa forma debe de resolverse (…)». En el presente caso, se advierte que el planteamiento formulado por la casacionista, se sustenta en el hecho de que la Sala interpretó erróneamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por lo que es necesario confrontar el artículo señalado, para verificar la procedencia o no del submotivo invocado. El artículo 16 de la Ley citada, vigente en el periodo auditado, preceptúa: «… Los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal cuando el impuesto hubiere sido generado por la importación, adquisición de bienes o la utilización de servicios, que se apliquen aactos gravados o a operaciones afectas por esta ley, vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente (…). Para establecer que bienes o servicios se encuentran vinculados con el proceso de producción o de comercialización de bienes y servicios de contribuyente, la Administración Tributaria aplicará los siguientes criterios: a) Que los bienes y servicios formen parte de los productos o de las actividades necesarias para su comercialización nacional o internacional. b) Que los bienes o servicios se incorporen al servicio o a las actividades necesarias para su prestación dentro o fuera del país. En consecuencia, deben considerarse todos aquellos bienes o

servicios que sean de tal naturaleza que sin su incorporación sea imposible la producción o comercialización de los bienes o la prestación del servicio…». En relación al servicio de alimentación, se considera que por el tipo de actividad que la entidad contribuyente desarrolla y su ubicación, no existe disponibilidad por la distancia de las instalaciones, a los lugares en donde los trabajadores pudieran adquirir sus alimentos; es por ello que, es necesario proveer a los empleados del tal servicio para que de esa manera puedan desempeñar sus respectivas labores, y en virtud de que los trabajadores constituyen el elemento humano esencial para el desarrollo de las actividades de la contribuyente, se concluye que los mismos están directamente relacionados con la actividad de la empresa. En cuanto a los seguros adquiridos para los empleados, esta Cámara ha sido del criterio de que son adquiridos en resguardo de la vida y seguridad de la mano de obra que la empresa tiene a su disposición, para el cumplimiento de los fines a los que la empresa se dedica, debido al tipo de producto que exporta, en virtud de ser altamente inflamable y peligroso, por lo que está directamente relacionado con la actividad de la empresa y deben ser considerados, para los efectos del derecho de devolución del crédito fiscal, de conformidad con el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, reformado por el Decreto 20-2006 del Congreso de la República, el cual estaba vigente en la época del periodo ajustado. Por lo anterior, se concluye que la Sala interpretó correctamente el artículo que se denunció como infringido, por lo que el recurso de casación debe ser desestimado.

CONSIDERANDO II Se exime del pago de costas y de multa a la SAT, al estimarse que actuó en defensa de los intereses del fisco. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 619, 620, 621 inciso 1°, 633 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTOLa Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base a lo considerado y las leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación.

II. Exime a la recurrente del pago de las costas y de la multa por las razones consideradas.

Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Erick Alfonso Álvarez Mancilla, Magistrado Vocal Primero; Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto; Thelma Esperanza Aldana Hernández, Magistrada Vocal Séptimo. María Cecilia de León Terrón, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.