465-CE-EXP1971-N2765

HECHOS NUEVOS EN SEGUNDA INSTANCIA - Improcedencia /

CORRECCION DE LA DEMANDA EN SEGUNDA INSTANCIACONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA Consejero ponente: MIGUEL LLERAS PIZARRO Bogotá, diecisiete (17) de octubre (10) de mil novecientos setenta y cuatro (1974) Radicación número: 2765

Actor: Demandado: Apelación de la sentencia del Tribunal de Antioquia, sobre impuestos de renta y complementarios por el año 1963. Demandante: "Inversiones Aliadas S.A." Para evitar involuntarias infidelidades sobre el pensamiento de los intervenidores en este proceso, hasta donde sea posible se prescindirá de los 'resúmenes para atenerse a las transcripciones literales aunque el Tallo resulta muy extenso.

En la demanda se afirmó: HECHOS "1o. Inversiones Aliadas S.A. presentó oportunamente ante la Administración de Impuestos Nacionales de Medellín denuncia de bienes y rentas por la vigencia fiscal de 1963; "2o. Con base en esa declaración, el citado Despacho produjo la liquidación inicial contenida en el Aviso de Notificación No. 08116 de junio 8 de 1965, que fijó en la suma de $794.089.00 los impuestos de renta, complementarios, recargos y especiales a cargo de la sociedad por dicho año gravable; “3o. Mediante memorial fehado en septiembre 8 de 1965, el Dr. Sergio Londoño Uribe, en su condición de representante legal de la compañía, interpuso ante la

Sección de Recursos Tributarios de la susodicha Administración recurso de reclamación ordinaria contra el mencionado acto administrativo, con el objeto de que se corrigiera error cometido por la Oficina Liquidadora al determinar el impuesto complementario de exceso de utilidades; "4o. Por Resolución No. 0978 de septiembre 25 de 1967, el funcionario de primer grado desechó el recurso por no haberse acreditado el pago de los impuestos liquidados; "5o. Contra la providencia anterior, la sociedad el 11 de octubre de 1967 interpuso recurso de apelación para ente la Dirección de Impuestos Nacionales, acreditando el pago previo y oportuno del gravamen. El 18 de marzo de 1969 adicionó el reclamo con el objeto de presentar nuevos elementos de juicio, y solicitar se practicara inspección ocular sobre los libros de contabilidad de las sociedades DROGUERIA MAYORISTA DE BARRANQUILLA S.A., LABORATORIOS DE MEDELLIN S.A., LABORATORIOS DE BOGOTA S.A., DISTRIBUIDORA DE CALI S.A. y DROGAS Y COSMETICOS S.A., con el fin de constatar si ellas tenían la calidad de filiales respecto de INVERSIONES ALIADAS S.A. en diciembre 31 de 1963 y, además, si en este año habían percibido utilidades Dicha inspección se orientaba a probar que, de conformidad con el espíritu y tenor literal del Artículo 84 de la Ley 81 de 1960, la compañía no estaba obligada a pagar por 1963 impuesto de exceso de utilidades, no obstante que tal circunstancia fue plenamente

acreditada con otros elementos de juicio remitidos con la citada adición. "Atendiendo la solicitud anterior, la Dirección mediante el Auto No. R—002397-H de diciembre 17 de 1969, comisionó a su Sección de Investigación Tributaria para efectuar la aludida inspección ocular. Surtida la notificación del proveído el 1 5 de enero de 1970, la diligencia no se llevó a cabo finalmente por caer en la cuenta el ad quen que estaba más que vencido el término legal de que disponía para decidir de manera definitiva el recurso; "6o. Mediante escrito presentado directamente en la Dirección de Impuestos el 3 de febrero de 1971, la compañía solicitó a dicho Despacho dictara providencia declarando fallada favorablemente la reclamación por haber prescrito el término que para resolverla estatuye el Artículo 36 de la Ley 63 de 1967; y "7o. Por resolución No. R-07937 -H de octubre 30 de 1972, la Dirección dio aplicación al citado Artículo 36, siguiendo al efecto la correcta interpretación que del mismo ha hecho reiteradamente el H. Consejo de Estado. Consiguientemente, modificó la liquidación inicial, disminuyendo el gravamen total en la suma de $38.673.00. Sin embargo, incurrió en el error de no considerar la petición adicional a que se refiere el numeral 5o. precedente. Como es obvio, la demanda se contrae a impugnar por ese aspecto la providencia en mención. "En efecto, el Decreto Legislativo 1651 de 1961, en el Capítulo III del Título III, establece una serie de reglas que determinan con claridad y precisión el trámite o

curso propio que debe seguirse para resolver las reclamaciones que los contribuyentes interpongan contra los impuestos de renta, complementarios, adicionales y especiales liquidados a su cargo en un determinado ejercicio fiscal. Este Capítulo, en cuanto regula la forma del juicio gubernativo y los efectos jurídicos de los actos procedimentales en dicha materia impositiva es de orden público; por consiguiente tiene carácter absoluto, inmediato u obligatorio. Ahora bien, e) susodicho Capítulo inicia la regulación del proceso con el Artículo 48, bajo de denominación de "Término probatorio y para alegar", y así dice textualmente: "Dentro de los dos meses siguientes a la interposición de los recursos, los interesados deberán sustentarlos y pedir y presentar pruebas. En el caso de que sea necesario obtener pruebas fuera del país, el término podrá prorrogarse hasta por cuatro meses más. Vencidos estos términos, el negocio debe fallarse teniendo en cuenta los elementos probatorios alegados; no obstante, el contribuyente podrá pedir y presentar pruebas y alegatos hasta el día anterior a aquel en que se reparta el expediente pava proyectar el fallo de fondo". "No podrá fallarse el recurso mientras no se haya vencido el término probatorio de que disponga el contribuyente, a menos que éste lo renuncie expresamente". (La subraya es mía). "Dejé dicho anteriormente que la sociedad instauró el recurso de apelación el 11 de octubre de 1967, y que el 18 de marzo de 1969 le adicionó para hacer caer en la cuenta al fallador sobre el hecho de no existir exceso de utilidades conforme a

los hechos y pruebas aducidas en el memorial posterior. Se hizo uso de la facultad consagrada en el Artículo trascrito, parte final del inciso primero, toda vez que la Resolución R 07537H se dictó el 30 de octubre de 1972, lo que hace suponer con absoluta seguridad que el expediente no se había repartido para fallo de fondo en la fecha de la adición, o sea, repito, el 19 de marzo de 1969. Subrayo ambas fechas para llamar la atención del Honorable Tribunal sobre el lapso intermedio, que es de tres años, siete meses y once días, ya que sería inaudito alegar que en todo ese tiempo estuvo el expediente en poder del abogado ponente para fallo de fondo y, por ende, que el alegato y las pruebas aducidas eran extemporáneas. "Obsérvese además, que la Dirección no solo se enteró oportunamente de la adición, sino que la estimó conducente al disponer mediante el Auto R -002397 H de diciembre 17 de 1969 la práctica de la inspección contable en ella solicitada. "Consiguientemente, debiéndose admitir que la adición al recurso fue oportuna, hay que concluir que la Dirección General de impuestos Nacionales aplicó en forma parcial o incompleta el Artículo 36 de la Ley 63 de 1967, en vista de que no consideró fallada favorablemente la petición de inexistencia de excesos de utilidades por 1 963. alegada y probada por INVERSIONES ALIADAS S.A. en término hábil. "Considera el suscrito que los hechos hasta aquí expuestos reflejan con nitidez la irregular actuación procesal cumplida por la Dirección de Impuestos Nacionales,

que se patentiza aun más por la falta de motivación del hecho discutido en la providencia atacada; pues, como el tratadista Agustín A. Gordillo en su obra "El Acto Administrativo" afirma, "La explicación de las razones por las cuales se hace algo es un elemento mínimo a exigirse de una conducta racional en un Estado de Derecho"". El derecho alegado se funda en el precepto del Artículo 36 de la Ley 63 de 1967 que en opinión del demandante no se aplicó correctamente. En su reclamación ordinaria presentada el 8 de Septiembre de 1965, folio 23 y siguiente del cuaderno de antecedentes, se lee: "El reclamo se concreta a solicitar como efectivamente lo hago en la forma más comedida se modifique el impuesto sobre exceso de utilidades, ya que el patrimonio básico determinado inicialmente es inferior al que debe tomarse para efectos de liquidar dicho tributo, de acuerdo a lo dispuesto en el Artículo 223 del Decreto 437 de 1961. "En efecto, en el anexo No. 16 de la declaración de renta de la sociedad se cometió un error consistente en relacionar las acciones que "Inversiones Aliadas S.A.", posee en "Organización Farmacéutica Americana S.A.", "Droguerías Aliadas S.A." y "Distribuidora Calox Colombiana S.A.", por un precio inferior al fijado por la División de Impuestos Nacionales, lo cual indica que las acciones en las citadas compañías no se declararon de conformidad con lo que dispone el Artículo 205 del Decreto 437 de 1961 en su numeral 5o. "Por otra parte para la liquidación del mismo gravamen, las acciones que la sociedad posee en Acerías Paz del Río S.A., se tasaron por su valor en bolsa

equivalente a la suma de $31.413.48, debiéndose tomar por $183.704.59 que era su valor nominal en Diciembre 31 de 1963, para dar así aplicación a lo que al respecto dispone el Artículo 245 del citado Decreto 437 de 1961. "En consecuencia de lo expuesto el patrimonio básico para determinar el gravamen sobre exceso de utilidades debe aumentarse en la suma de $1.342.001.11 de acuerdo al siguiente detalle: . . ." En marzo de 1969, el 17, folio 81 y siguiente del cuaderno de antecedentes, se presentó memorial que a la letra dice: "Ref.: Adición a la reclamación ordinaria contra la liquidación del impuesto sobre la renta, complementarios y especiales que por el año gravable de 1963 le fue practicada a "INVERSIONES ALIADAS S.A" NIT. 90.903.867. "Yo, Sergio Londoño Uribe, mayor de edad, vecino de Medellín, obrando en el carácter de Presidente de "Inversiones Aliadas S.A." sociedad domiciliada en esta ciudad, me permito en la forma más comedida exponer y solicitar lo que sigue: "lo. La Administración de Impuestos Nacionales de Medellín al practicar la liquidación de los gravámenes a cargo de "Inversiones Aliadas S.A." por el ejercicio de 1963 determinó un impuesto de exceso de utilidades por valor de $539.857.00; 442o. Contra esa liquidación interpuse oportunamente el recurso de reclamación ordinaria el cual fue desatado mediante Resolución No. 0978 de 25 de septiembre de 1967 que negó lo pedido por no haberse acreditado el pago previo de los impuestos liquidados;

"3o. También contra esa providencia recurrí en apelación ante su Despacho en memorial fechado el 11 de octubre de 1967, acreditando que efectivamente la sociedad había cumplido con el pago previo de los impuestos determinados en la liquidación que le fue practicada por el año de 1963; "4o. Como en la liquidación recurrida se cometió un grave error al determinar el impuesto sobre exceso de utilidades, ruego a usted que al tenor de lo dispuesto en el Artículo 48 del Decreto 1651 de 1961 se acepte y se tenga en cuenta la adición que al reclamo original hago en el presente escrito y de la cual se desprende que conforme a las normas, de la Ley 81 de 1960 y de su Decreto Reglamentario 437 de 1961, no existe base para liquidar el impuesto de exceso de utilidades a cargo de "Inversiones Aliadas S.A.", en el año gravable de 1963. "En efecto, es forzoso y equitativo dar aplicación al Artículo 84 de la Ley 81 de 1960 que textualmente dispone: "Para la liquidación de exceso de utilidades a sociedades anónimas o en comandita por acciones con filiares o subsidiarias, se acumulará a la renta y patrimonio básico de la principal, el valor que proporcionalmente a las acciones que posea, le corresponda en la renta y patrimonio básicos de las filiales. “Al dar aplicación a este Artículo se prescindirá del valor de los dividendos efectivamente recibidos o abonados en cuenta, y se computarán únicamente las participaciones que teóricamente corresponden a la sociedad principal en las rentas básicas de las subsidiarias".

"Al aplicar la norma transcrita desaparece el impuesto sobre exceso de utilidades inicialmente liquidado, pues de la renta líquida determinada por la oficina de primera instancia es necesario descontar dividendos repartidos en 1963 a "Inversiones Aliadas" por las siguientes sociedades que eran sus filiales en ese año;

"NOMBRE DE LA FILIAL VALOR DIVIDENDO

Droguería Mayorista de Barranquilla S.A. en Liq. 539.996.40 Laboratorios de Bogotá S.A. en Liq. 2.998.900.00 Distribuidora Farmacéutica de Cali S.A. en Liq. 852.917.20 Laboratorios de Medellín S.A. en Liq. 399.999.00 Drogas y Cosméticos S.A. en Liq. 299.999.00 TOTAL 5.091.811.80 "A pesar de que en el formulario de la declaración de renta de "Inversiones Aliadas" por 1963 no consta que tiene filiales, el hecho real es que en 31 de Diciembre de ese año y desde varios años antes poseía casi la totalidad de las acciones de las sociedades citadas. Esas cinco compañías vendieron en 1960 todos los activos que poseían y entraron en período de liquidación, sin que a partir del año de 1961 hubieran desarrollado su objeto social m obtenido renta de ninguna naturaleza "El hecho de no haberse informado en la declaración de "Inversiones Aliadas" el carácter de filiales no implica un menor impuesto en la liquidación respectiva toda vez que como no hubo renta en las referidas compañías no existió base para liquidar el recargo por fraccionamiento. "En desarrollo del proceso de liquidación las cinco sociedades antes citadas

distribuyeron los dividendos relacionados, que equivocada mente sirvieron de base para liquidar el impuesto sobre exceso de utilidades en cabeza de "Inversiones Aliadas S.A." luego relaciona varios certificados y otros documentos que habrán de confrontarse La dirección general de impuestos nacionales reconoció el hecho de la resolución tácita favorable por transcurso del tiempo y practica nueva liquidación sin tener en cuenta las puntualizaciones hechas en el memorial últimamente trascrito en parte. La fiscalía del Tribunal pidió que se atendieran la totalidad de las súplicas de la demanda y el Tribunal no accedió por estimar que el contribuyente no actuó con lealtad al adicionar su petición original. En el fallo se lee: "Muestra lo precedente que una es la oportunidad para manifestar o expresar los puntos de inconformidad y otra, diferente y mucho más amplia, para sustentar los puntos de la discrepancia, y no pueden confundirse estos dos aspectos porque los recursos instaurados con base en el Decreto 1651 tienen plazos parentorios y preclusivas para su definición en las Leyes 63 de 1967 y 8a. de 1970, con consecuencias graves para el Estado moroso; o, en otros términos, al alcance de dichos recursos debe medirse con la intención patentizada por el legislador en las dos leyes citadas. Es apenas lógico que si a la Administración se le señala el término dentro del cual deba pronunciarse, con el apremio de que si no lo hiciere oportunamente tendrá que acceder a lo pedido por el contribuyente, se le indique con precisión desde un principio en que consiste la inconformidad. Existe en esta

exigencia un fondo de lealtad. De lo contrario, podría el contribuyente maliciosa o hábilmente cambiar los extremos de la discrepancia cuando ya estuviera para vencerse el plazo señalado en la Ley para la decisión del recurso, sorprendiendo así a la Administración la cual no tendría otro camino distinto al de darle a esa conducta sorpresiva un sentido de favorabilidad. "Si no existiera el término para fallar con sus consecuencias ventajosas para el reclamante, podría aceptarse sin reparos el cambio o la adición de los motivos de inconformidad, porque en estos eventos la Administración tendría, sin presión alguna, facilidades para su reestudio y evacuación oportuna, ya que para el efecto podría tomarse el tiempo que estimare necesario. "No puede entenderse el Artículo 48 del Decreto 1651 como modificatorio del 33 del mismo decreto, toda vez que éste sólo exige la expresión de los motivos de inconformidad dentro del plazo preclusivo señalado en el Artículo 32; y en parte alguna de la legislación tributaria se amplía dicho término, así sea en forma implícita o analógica; y otra cosa es lo que estatuye el 48, el cual señala otras dos oportunidades, fuera de la probatoria, pero sólo para la sustentación de los recursos. Sobra afirmar y es de simple sentido común que estas dos oportunidades son posteriores y sólo para defender los motivos de inconformidad que se expresaron cuando se interpuso el recurso y no para formular unos nuevos b modificar sustancialmente los alegados en un principio. Si así no fuera, tendría que concluirse que el Artículo 33 fue derogado por el 48 y que éste le quitó el

carácter de requisito esencial a la exigencia del literal a) de aquél; lo que a todas luces es inadmisible (no puede partirse del supuesto de la torpeza del legislador) y contrario no sólo a la sana lógica sino también al espíritu del Derecho Administrativo que está dominado, como lo dice Waline, por dos ideas maestras: de un lado, por el reconocimiento a las autoridades públicas de los poderes que le son necesarios en interés general de la colectividad; y por otro, por la salvaguarda de las libertades esenciales de los administrados; o, en otras palabras, por el equilibrio, en principio, entre los intereses generales de la sociedad y los particulares de los asociados. Sería contrario a este equilibrio que el particular pudiera variar a su antojo las reglas del juego en su propio beneficio y que la Administración tuviera que someterse a la pretensión de última hora por el advenimiento fatal de un término que se presume fue dado para la normal y ordenada evacuación de los recursos". Al final resume su motivación con las siguientes palabras: "De la lectura detenida de los memoriales de septiembre 8 de 1965 y marzo 10 de 1969, presentados, en su orden, ante la Sección de Recursos Tributarios y la Dirección General, puede colegirse sin ningún esfuerzo que el último no es una simple adición al reclamo ordinario inicial, como se pretende, sino la formulación de una nueva inconformidad, ya que mientras en un principio se aceptó el tributo pero se discutió la base de la imposición, ante la Dirección General, casi cuatro años, más tarde ya no se discute la base de la imposición sino que se niega el

impuesto de exceso de utilidades y se trata de abrir un debate probatorio y sustancial sobre hechos y normas jurídicas diferentes a los alegados ante la Sección de Recursos. Tampoco puede tomarse al escrito de marzo 10 de 1969 como un nuevo recurso de reclamación para efectos del Artículo 35 de la Ley 63 de 1967, porque el término para este recurso precluyó para el contribuyente desde el mes de septiembre de 1965.'' El señor fiscal del Consejo doctor Solanilla Nieto propuso la nulidad de lo actuado por considerar que la sociedad demandante no estaba ido Acá o regularmente representada teniendo en cuenta que el certificado de la Cámara de Comercio reconoce que el señor Sergio Londoño Uribe es el representante legal de la sociedad pero que pudo no serlo en el momento de otorgar el poder porque conforme a los estatutos el período de presidente es de dos años y la designación de apoderado judicial se cumplió el 7 de febrero de 1973. Se advierte que no hay prueba que contradiga la personería de la sociedad demandante. Empero se dio trámite a la solicitud y oportunamente se allegaron al expediente los certificados de que aún hoy, subsiste la personería antes reconocida y además se ratifica todo lo actuado. La propuesta de este incidente le evitó al señor fiscal el trabajo de analizar el fondo del asunto.

El recurso fue sustentado así: "Como ya lo expresé, de la parte motiva de la sentenciase deduce con claridad que son tres los razonamientos que sirvieron de soporte al Honorable Tribunal para denegar las peticiones formuladas en la demanda, así: "a) Que con la adición hecha en la segunda instancia se introdujo a la reclamación

un nuevo, motivo de disconformidad: "b) Que según el sentir del Honorable Tribunal, no es posible proponer motivos de disconformidad en términos distintos a los previstos para la reclamación, pues ello redundaría en situaciones sorpresivas para la Administración; y "c) Que si no existiera el término para fallar con sus consecuencias ventajosas para el reclamante, "podría aceptarse sin reparos el cambio' o la adición de los motivos de inconformidad, porque en estos eventos la Administración tendría, sin presión algunas facilidades para su reestudio y evacuación oportuna, ya que para el efecto podría ton. :e el tiempo que estimara necesario". "Con todo respeto me permito hacer a la sentencia apelada las siguientes observaciones: "1. En el memorial mediante el cual el Representante Legal de la Sociedad instauró el recurso de reclamación ordinaria contra la liquidación discutida, manifestó: "El reclamo se concreta a solicitar como efectivamente lo hago en la forma más comedida se modifique el impuesto sobre excedo de utilidades, ya que el patrimonio básico determinado inicialmente es inferior al que debe tomarse para efectos de liquidar dicho, tributo, de acuerdo a lo dispuesto en el Artículo 223 del Decreto 437 de T961" (El subrayado es mío). "Como es obvio, era la liquidación misma del impuesto complementario sobre exceso de utilidades lo que se estaba impugnando, luego la Administración estaba obligada a modificar la determinación del gravamen y en su procedimiento lógicamente tenía que ceñirse a todas las normas relativas a la fijación de este impuesto, porque es de sentido común que los funcionarios encargados de decidir

los recursos gubernativos han de consultar, previamente a la, formación de su juicio, la legislación existente sobre la materia que se plantea a su conocimiento, lo que necesariamente implica detenerse en los supuestos de hecho que configuran la situación en estudio para ubicarles en las normas reguladoras del mismo y asignarle las consecuencias jurídicas propias. "Lo que hizo pues la Sociedad en su memorial de adición fue simplemente hacer notar al funcionario de segunda instancia que en la determinación del impuesto sobre exceso de utilidades la Oficina Liquidadora había pretermitido el cumplimiento del mandato expreso contenido en el Inciso 2o. del Artículo 84 de la Ley 81 de 1960 que textualmente dice: '""Al dar aplicación a este Artículo se presejudirá del valor de los dividendos efectivamente recibidos o abonados en cuenta, y se computarán únicamente las participaciones que teóricamente corresponden a la sociedad principal en las rentas básicas de las subsidiarias". (Subrayo). "Siendo esta una norma de carácter imperativo, el Funcionario no podía pasarla por alto al "modificar" el impuesto sobre exceso de utilidades inicialmente determinado, puesto que para establecerlo nuevamente tenía que dar aplicación a las disposiciones legales que .lo regulan. "Modificar", según Cabanellas, es "cambio en la estructura, naturaleza, contenido, forma o destino de algo y, según el sentido corriente, es transformación de algo hasta su individualización, pero sin que implique limitación de ninguna índole en la esencia misma de lo que se modifica; en consecuencia, no puede argüirse que con los términos empleados en los memoriales de la sociedad, se haya variado

hasta tal punto la inconformidad que jurídicamente signifique un motivo nuevo de discusión. "Pero fuera de lo que el funcionario del conocimiento estaba en la obligación de reliquidar el gravamen debatido, aplicando para ello las disposiciones contenidas sobre el particular en la Ley 81/60, el error señalado por la Compañía en su memorial de adición debía de todas maneras ser corregido en virtud de la facultad expresa que para sub sanar todos los errores que advierten los funcionarios en las liquidaciones y providencias sometidas a su conocimiento les confiere el Artículo 54 del Decreto 1651 de 1961, con la única prohibición de aumentar la suma total a cargo del contribuyente si ya se halla vencido el término de la revisión oficiosa. Esta norma es del siguiente tenor literal: “ARTICULO 54. Los funcionarios que conozcan de recursos podrán corregir todos los errores de las liquidaciones y pro videncias sometidas a su conocimiento, pero no podrán aumentar la suma total a cargo del contribuyente si ya se halla vencido el término de la revisión oficiosa". "Aunque aparentemente la disposición transcrita es potestativa, ha de considerarse obligatoria frente al principio de equidad y de justicia elevado a precepto legal en el Artículo 1º del Decreto 437 de 1961 en los siguientes términos: "ARTICULO 1º Los funcionarios públicos que tengan atribuciones y deberes que cumplir en relación con la liquidación y con el recaudo de los impuestos nacionales, deberán tener siempre por norma en el ejercicio de sus actividades, que son servidores públicos; que la aplicación recta de las leyes y decretos que

regulan la materia deberá estar presidida por un relevante espirita de justicia, y que el Estado no aspira a que al contribuyente se le exija más de aquello con que la misma Ley ha querido que coadyuve a las cargas públicas de la Nación". (Las subrayas son mías). "De lo expuesto se desprende que en el caso sub judice la adición no representaba una maniobra "hábil" de la sociedad para forzar la caducidad del término previsto en el Artículo 35 de la Ley 63 de 1967, sino e una advertencia para que el Funcionario no incurriera al liquidar el impuesto sobre exceso de utilidades en el error cometido por la Oficina Liquidadora y que dicha adición no implicaba la modificación radical del motivo inicial de disconformidad, puesto que la cuestión debatida la concretó precisamente la compañía al mencionado gravamen. "No sobra anotar que, con base en lo dispuesto por el Artículo 84 de la Ley 81 de 1960, en concordancia con los Artículos 54 del Decreto 1651 de 1961 y lo. del Decreto 437 de 1961 atrás transcritos, la Compañía no había tenido siquiera necesidad de elevar el discutido memorial de adición, puesto que la Administración, siguiendo un recto criterio de aplicación de las leyes que regulan la relación tributaria, tenía la obligación de suprimir el impuesto complementario indebidamente incluido en la liquidación recurrida. "11. Suponiendo, en gracia de discusión, que la adición implicara un nuevo motivo de disconformidad, como la afirma el Honorable Tribunal, sería entonces del caso analizar si esta situación es permitida o no por nuestro régimen fiscal.

"El hecho de que nuestra legislación tributaria señale una oportunidad adicional para expresar nuevos motivos de disconformidad, oportunidad que se halla implícita en el Artículo 48 del Decreto 1651 de 1961, como más adelante lo veremos, no puede en forma alguna atribuirse a torpeza del legislador, sino precisamente a ese celo que caracteriza nuestro Estado de Derecho de consagrar en todas las formas el sagrado derecho cíe defensa frente a un fisco indiferente como el nuestro a los intereses del contribuyente. "En efecto, el Artículo 48 del Decreto 1651 de 1961. textualmente dispone: ""ARTICULO 48. Dentro de los dos meses siguientes a la interpretación de los recursos, los interesados deberán sustentarlos y pedir y presentar pruebas. En el caso de que sea necesario obtener pruebas fuera del país, el término podrá prorrogarse hasta por cuatro meses más. Vencidos estos términos, el negocio debe fallarse teniendo en cuenta los elementos probatorios allegados; no obstante, el contribuyente podrá pedir y presentar pruebas y alegatos hasta el día anterior a aquel en que se reparta el expediente para proyectar el fallo de fondo. . ." (subrayo). "Como se infiere del texto trascrito, el legislador dio al contribuyente la oportunidad de presentar alegatos hasta el día anterior a aquel en que se reparta el expediente para proyectar el fallo de fondo, y si no delimitó en forma alguna el alcance de dichos alegatos, sigúese que éstos pueden versar también sobre nuevos motivos de disconformidad no expresados en el memorial inicial, porque, "Alegatos" según

la definición contenida en el diccionario de la Real Academia de la Lengua es "escrito en el cual expone el abogado las razones que sirven de fundamento al derecho de su cliente e impugna las del adversario. Razonamiento o exposición". El alegato puede ser pues inicial, complementario o adicional, porque donde la Ley no distingue no le es dado hacerlo al intérprete. "Pero fuera de la oportunidad implícita para discutir nuevos motivos de disconformidad contenida en el citado Artículo 48 del Decreto 1651 de 1961, no puede afirmarse que en parte alguna de la legislación tributaria se amplié el término previsto en el Artículo 33 del mismo estatuto normativo analizado por el Honorable Tribunal en su sentencia, puesto que el Artículo 71 del Decreto 1715 de 1960 textualmente dice: ""ARTICULO 71. Al interponer el recurso de apelación "o el de reposición, según el caso, los interesados podrán proponer puntos nuevos no alegados anteriormente". (El subrayado es mío). "Y aunque el Decreto 1651 de 1961 pretendió regular íntegramente el procedimiento tributario, conservó la vigencia de la norma transcrita, al disponer en su Artículo 42, lo siguiente: ""ARTICULO 42. Procede el recurso de reposición exclusivamente contra las siguientes providencias: "". . . b) Las dictadas por la" División de Impuestos Nacionales cuando fijen un gravamen superior al determinado en la providencia apelada o consultada, o cuando resuelvan puntos nuevos no discutidos en la primera instancia". (Subrayo). "Las dos normas, como se ve, son concordantes ya que si la primera consagra el

derecho de discutir en la apelación a reposición puntos nuevos no alegados en la primera instancia, la segunda concede el recurso de reposición cuando la providencia en la cual se resuelvan tales puntos no sea satisfactoria al contribuyente. Es esta una evidencia, adicion