480-2019 15042020 Superintendencia de Administracion Tributaria

15/04/2020 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

480-2019

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, contra la sentencia emitida el diecisiete de julio de dos mil diecinueve, por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Aplicación indebida y violación de ley por inaplicación a) No procede el submotivo de aplicación indebida, cuando a pesar de que la Sala utiliza una disposición que no contiene los presupuestos que resuelven la controversia, esto no incide en el fallo. b) No se configura el caso de procedencia de violación de ley, cuando se denuncia como inaplicado un precepto normativo que sí fue utilizado por la Sala.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil; 670 del Código de Comercio; y 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el periodo auditado.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, quince de abril de dos mil veinte.

I. Integrada con los Magistrados suscritos, de conformidad con el punto segundo del Acta número cuarenta y cinco guion dos mil diecinueve, de fecha once de octubre de dos mil diecinueve, correspondiente a sesión extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en el artículo 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, el artículo 71 de la Ley del Organismo Judicial y la Opinión Consultiva emitida

por la Corte de Constitucionalidad, el ocho de octubre de dos mil diecinueve, expediente cinco mil cuatrocientos setenta y siete guion dos mil diecinueve. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación, interpuesto contra la sentencia emitida el diecisiete de julio de dos mil diecinueve, por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación, Aletia Rocío Pérez Rodríguez.

II. Parte contraria: Luces del Norte, Sociedad Anónima, que actúa a través de su administrador único y representante legal, Ana María de León Gálvez.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, que actúa a través del personero, José Raúl Herrera

González.

CUESTIONES DE HECHO

I. La Administración Tributaria verificó el cumplimiento de las obligaciones fiscales de la entidad Luces del Norte, Sociedad Anónima y, derivado de ello, formuló y confirmó ajustes al impuesto al valor agregado, correspondiente al periodo de enero a junio de dos mil diez, por lo siguiente: a) crédito fiscal derivado del pago de facturas que no fueron efectivamente realizadas a los proveedores; b) crédito fiscal improcedente, derivado de la compra de bien que no fue respaldado con la factura legal correspondiente; y c) crédito improcedente, al no especificar el documento concretamente la clase de servicios que fueron prestados por la contribuyente, y pago de factura que no fue efectivamente realizado al proveedor.II. Por no estar de acuerdo, la contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria.

prestados por la contribuyente, y pago de factura que no fue efectivamente realizado al proveedor.II. Por no estar de acuerdo, la contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria.

III. Contra esa resolución se promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda promovida y revocó parcialmente la resolución administrativa, en cuanto al ajuste denominado «Crédito fiscal de enero a junio de dos mil diez, por de facturas que no fueron efectivamente pagadas a los proveedores». Para el efecto consideró: «… Crédito fiscal (…) derivado de pago de facturas que no fueron efectivamente realizados a los proveedores por la cantidad de (…) (Q234,434.63) (…) »… el objeto o quid del ajuste, es la circunstancia, según apreciación de la administración tributaria y su directorio, que se determinó que la contribuyente registró en el libro de compras y servicios recibidos y reportó en las declaraciones mensuales del Impuesto al Valor Agregado del periodo de enero a junio de dos mil diez, el pago de facturas que no fueron efectivamente realizados a los proveedores, y que sin embargo ésta efectuó el reclamo del crédito fiscal. Empero, el Tribunal pondera que tal afirmación, es un criterio inválido utilizado por la autoridad fiscal, puesto que dentro de los documentos receptados legalmente como pruebas y acompañados al memorial inicial de demanda, se encuentran del folio (…) (499) al (…) (887) del

expediente administrativo y del (…) (13) al folio (…) (82) del expediente formado en sede judicial, las facturas, los cheques de pago, los estados de cuenta, así como la carta remitida por el representante legal de la entidad Cuero el Toro, Sociedad Anónima, a señores Luces del Norte, S.A., en la que hace del conocimiento que autoriza al señor Cesar Adolfo del Cid Coronado, para que a su nombre se emitan los cheques de la empresa que representa, documentos estos con los que la contribuyente acredita haber cumplido con sus obligaciones tributarias en lo referente a este ajuste, y que el tribunal estima suficientes para desvanecer el mismo, pues si bien es cierto, como lo afirma la entidad tributaria, las facturas no evidencian que fueron canceladas al proveedor, sino a terceras personas. Ello a juicio del Tribunal no es óbice para no efectuar la devolución del crédito fiscal sobre las facturas canceladas, puesto que tanto los cheques emitidos como la demás documentación que se presentó como prueba por parte del contribuyente, evidencia la cancelación de dichos gastos. Es una característica en materia mercantil, el poco formalismo, toda vez que la mayoría de actos mercantiles se realizan en masa o necesitan que se realicen con fluidez para agilizar el tráfico comercial, sin dejar por ello de tener presente que existen ciertos requisitos legales de forma para garantizar las transacciones y asegurar las operaciones comerciales. En el presente caso, analiza la nota que acompaña a folio (…) (62) del expediente formado en sede judicial, a través de la cual la entidad

mercantil de denominación “Cuero del Toro, S.A.) a través de su representante legal, autoriza al señor Cesar Adolfo del Cid Coronado, para que a su nombre emitan los cheques de la empresa que representa, girados por la entidad Luces del Norte, Sociedad Anónima., lo que configura una representación aparente, figura legal contenida en el Código de Comercio en el artículo 670: “Quién haya dado lugar con actos positivos u omisiones graves a que se crea, conforme a los usos del comercio, que alguna está facultada para actuar como su representante, no podrá invocar la falta de representación respecto a terceros de buena fe.” Es de tener en cuenta que la representación aparente es un asunto meramente probatorio, y que las pruebas deben apuntar al cumplimiento de las obligaciones del contribuyente, es decir, que no exista un mandato entre la persona que se obliga en nombre de la sociedad mercantil proveedora y ésta última; que los elementos que conforman el material probatorio hayan permitido al momento de la celebración del negocio, creer de forma razonable en un tercero a quien se le autoriza recibir a su nombre los cheques de la empresa proveedora, y que quién le autoriza dicha facultad actúa en su representación, y que el tercero en mención actuó de buena fe. Por tal razón, el Tribunal no comparte la decisión de la autoridad administrativa y su ente superior, puesta a control judicial, en virtud de lo dispuesto por el artículo doscientos veintiuno constitucional, toda vez que la misma se aparta de la juricidad, y, en ese entorno, debe, obligadamente, este órgano jurisdiccional, aplicar el

principio de legalidad –en sentido amplioa fin de preservar el Estado de Derecho, y sobre tal base pronunciar su decisión en el sentido de revocar el ajuste formulado por las razones aquí consideradas (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Aplicación indebida del artículo 670 del Código de Comercio. b) Violación por inaplicación del artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I I.1. Aplicación indebida de la ley La entidad casacionista expuso: «… APLICACIÓN INDEBIDA DEL ARTÍCULO (…) 670 DEL CÓDIGO DE COMERCIO (…)»… la Sala (…) al emitir el fallo (…) incurre en el vicio que se denuncia (…) al esgrimir lo siguiente: “Es una característica en materia mercantil, el poco formalismo, toda vez que la mayoría de los actos mercantiles se realizan en masa o necesitan que se realicen con fluidez para agilizar el tráfico comercial, sin dejar por ello de tener presente que existen ciertos requisitos legales de forma para garantizar las transacciones y asegurar operaciones comerciales. En el presente caso, analiza la nota que acompaña a folio (…) (62) del expediente formado en sede judicial, a través de la cual la entidad mercantil de denominación “Cuero el Toro, S.A.) (…) autoriza al señor Cesar Adolfo del Cid Coronado para que en su nombre se emitan los cheques de la empresa que representa, girados por la entidad Luces del Norte, Sociedad Anónima, lo que se configura en una representación aparente, figura legal contenido en el Código

de Comercio en el artículo 670; “Quien haya dado lugar con actos positivos u omisiones graves a que se crea, conforme a los usos del comercio, que alguna persona está facultada para actuar como su representante, no podrá invocar la falta de representación respecto a terceros de buena fe (…) »Del análisis (…) se evidencia la clara aplicación indebida que realiza del artículo denunciado (…) debido a que durante la sustanciación del procedimiento administrativo, en principio en cuanto al reconocimiento de la “representación aparente”, figura utilizada en las actividades mercantiles, la cual no fue objeto de Litis durante la sustanciación del procedimiento administrativo, ni tampoco utilizada por la demandante en sus argumentaciones de demanda; en segundo lugar su análisis está se basa en cuanto a que las actividades mercantiles son poco formalistas, lo cual es contrario a las relaciones jurídicas tributarias las cuales están investidas de procedimientos propios, más aún cuando se refiere al reconocimiento de un derecho, el cual viene aparejado con la obligación del cumplimiento de requisitos propios estimados en las normas aplicables específicas. En el presente caso es clara la violación de ley que realiza la Sala (…) al basar su fallo en una norma que no fue objeto de controversia y sobre todo que rige el ámbito mercantil y no el tributario (…) »Es tal la incidencia (…) porque la Sala (…) arriba a la conclusión de desvanecer el ajuste (…) con fundamento en una norma que no era aplicable al caso concreto, toda vez que la misma se aplica en el ámbito mercantil, aunado a que la misma no fue objeto de controversia (…) y sobre todo que existe una ley específica que establece lo relativo a la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, la cual inobserva aplicando una norma que regula lo relativo a la actividad mercantil (sic)…». Alegaciones

específica que establece lo relativo a la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, la cual inobserva aplicando una norma que regula lo relativo a la actividad mercantil (sic)…». Alegaciones La entidad Luces del Norte, Sociedad Anónima, argumentó: «… Al respecto (…) el mandato constitucional del artículo 221 de la Constitución Política de la República, el cual regula que el Tribunal de lo Contencioso (…) debe velar por la juridicidad de las actuaciones de la administración tributaria, y es precisamente lo que el tribunal sentenciador ha realizado. »La administración tributaria, pretende desconocer los pagos que mi representada efectuó en favor del señor César Adolfo del Cid Coronado, quien fungía como representante legal de la entidad Cuero del Toro, Sociedad Anónima, y argumenta que la representación aparente que el tribunal analiza, regulada en el artículo 670 del Código de Comercio, deviene de aplicable indebidamente, y argumenta simplemente que dicha figura no fue objeto de Litis dentro del proceso Contencioso Administrativo, para lo cual, mi representada reitera respetuosamente, que el Principio de Juridicidad ordena precisamente al tribunal de lo Contencioso Administrativo a velar por la juridicidad de las actuaciones de la administración pública (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, se pronunció en el sentido siguiente: «… El razonamiento de la Honorable Sala, es incorrecto, por considerar que la administración tributaria, le hace ver a la Honorable Corte que la sala sentenciadora incurrió en dicho submotivo, en cuanto a la intención del legislador de

devolver el crédito fiscal a aquellos contribuyentes que por el tipo de actividad que realizan no generan un débito fiscal con el que puedan compensar dicho crédito. Ya que en el presente caso la entidad contribuyente fue quien consumió todos los bienes y servicios amparados con las facturas objeto del ajuste, en consecuencia, el destinatario final del impuesto y por lo mismo no es viable la devolución del crédito fiscal solicitado, en virtud que el derecho a dicha devolución se origina porque el exportador al vender en el extranjero lo que produce no obtiene el Impuesto al Valor Agregado que obtendría si el consumo hubiera sido en el territorio guatemalteco (…) »… esta institución, estima procedente declarar sin lugar el recurso de casación que se examina a efecto de que la Honorable Corte (…) case la sentencia (…) emitida por la Sala (sic)…». I.2. Violación de ley por inaplicación En relación a este submotivo, la Superintendencia de Administración Tributaria, argumentó: «… es importante precisar de donde devienen la formulación de los ajustes. El ajuste al crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado se realizó en virtud de que se estableció que en las facturas objeto del ajuste no fueron pagadas al proveedor de la entidad vendedora en este caso del contribuyente Luces del Norte, Sociedad Anónima. »… VIOLACIÓN DE LEY POR INAPLICACIÓN DEL ARTÍCULO (…) (23) DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO (…)»Respetando los hechos que tuvo por acreditado la sala (…) la Superintendencia de Administración Tributaria

invoca el submotivo (…) »Ajuste al que se hace referencia Impuesto al Valor Agregado “A.1 Crédito fiscal de enero a junio de dos mil diez, derivado de pago de facturas que no fueron efectivamente realizados a los proveedores por la cantidad de (…) (Q234,434.63)”. »Cuando se efectúa la lectura de la sentencia (…) dentro del considerando II cuando estima (…) »Es importante resaltar que la Sala (…) en el considerando II, únicamente realiza la transcripción de los argumentos expuestos por la Administración Tributaria con relación a los ajustes confirmados, asimismo también de los argumentos realizados por la parte demandante; sin embargo se puede establecer en ningún momento hace un análisis interpretativo de la norma denunciada como infringida, la cual era la norma que resolvía la controversia, y que para el efecto de la procedencia del presente submotivo me permito citarla (…) »Del análisis del artículo transcrito, que es la norma específica aplicable al caso concreto y fue fundamento en todo el procedimiento administrativo para sustentar el ajuste realizado por la Administración Tributaria, claramente regula el procedimiento para tener derecho a la devolución del crédito fiscal, es así que establece categóricamente en qué casos no procede la devolución del crédito fiscal, específicamente en el párrafo quinto numeral 2) inciso a) estipula: “No precederá el crédito fiscal solicitado, en los casos siguientes:: 2) Que el contribuyente no pueda documentar o demostrar ante la Administración Tributaria, que los pagos de las

facturas fueron efectivamente realizados, en el caso contrario debe adjuntar a su solicitud presentada ante la Administración Tributaria, la documentación que demuestre el medio o forma de pago realizados, siendo estos: a. copia de cheques del cheque o de los estados de cuenta bancarios en los que consten los pagos efectuados a los proveedores(…)”. Es así que teniendo por respetado los hechos que la Sala (…) tuvo por probados en el fallo emitido, al indicar “(…) pues si bien es cierto, con lo afirma la entidad tributaria, las facturas no evidencian que fueron canceladas al proveedor, sino a terceras personas. Ello a juicio del Tribunal no es óbice para efectuar la devolución del crédito fiscal sobre facturas canceladas (…)”, obvia la aplicación de dicha norma, no atiende al hecho de que las facturas objeto de ajuste deben ser pagadas a los proveedores y no a terceras personas. Por lo tanto (…) la Sala (…) no obstante percatarse que efectivamente los pagos no fueron efectuados a los proveedores de la entidad Luces del Norte, Sociedad Anónima, sino a terceras personas, no aplica el contenido de la norma para resolver la controversia, siendo esta la norma específica al caso concreto, la cual es clara al especificar que los cheques deben evidenciar el pago a los “proveedores”. »La Sala Sentenciadora no fundamentó legalmente su análisis en este precepto legal, el cual es claro y deviene de una norma específica al establecer el requisito indispensable para el reconocimiento del crédito fiscal y los casos en que no procede la devolución del mismo (…)

»INCIDENCIA (…) »… de haber la Sala Sentenciadora aplicado el artículo que se denuncia como infringido, hubiese advertido de manera inmediata, que lo resuelto por mi representada, es acorde a derecho y en observancia irrestricta de las normas específicas aplicables al caso concreto (…) lo que hace la Sala sentenciadora es obviar su aplicación concluyendo así en que es insustentable el ajuste que se formula, esto surge al haberse inobservado por completo el contenido de la norma (…) »La Sala no podía omitir la aplicación del artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, pues este precepto es imperativo y no optativo, por ende si la Sala lo hubiera aplicado, su fallo hubiese sido distinto y se hubiera confirmado el ajuste realizado (…) »… mi representada considera procedente (…) case la sentencia (…) por estar viciada con los submotivos expuestos y dicte la que en derecho corresponde (sic)…». Alegaciones Al respecto de este submotivo la entidad Luces del Norte, Sociedad Anónima, manifestó: «… invoca la supuesta violación del artículo 23 de la ley del Impuesto al Valor Agregado, argumentando que la norma regula que no procede el crédito fiscal, en los casos que no se documente o demuestre que los pagos de las facturas fueron efectivamente realizados. »Nótese (…) que la norma regula que debe documentarse los pagos efectuados, tal y como lo hizo mi representada, lo cual fue precisamente analizado y valorizado por el tribunal sentenciador y ni la norma

señalada como violada (…) así como ninguna otra (…) condiciona taxativamente que el pago debe realizarse en los términos que pretende la administración tributaria (…) »Por supuesto que el tribunal sentenciador, ha analizado y aplicado el artículo (…) al caso sometido a su conocimiento, y para el efecto, resolvió literalmente en la página catorce (14) (…) lo siguiente (…) »De la cita textual (…) se evidencia que el tribunal sentenciador, precisamente analiza el artículo 23 (…) citando y analizando pasajes precisos de dicha norma, por ende es improcedente el argumento de la Superintendencia de Administración Tributaria (sic)…».La Procuraduría General de la Nación, realizó un solo pronunciamiento para los dos submotivos invocados, lo cual ya fue transcrito anteriormente. Análisis de Cámara Derivado de la forma en que han sido planteados los submotivos de aplicación indebida y violación de ley por inaplicación, que de acuerdo a la doctrina en ciertos casos son complementarios, esta Cámara considera que es procedente efectuar su análisis de manera conjunta. La aplicación indebida de la ley, se configura cuando a la situación de hecho que se analiza, se aplica una norma no pertinente, la cual fue creada y diseñada por el legislador para un supuesto fáctico distinto y, de esa cuenta, se omite aplicar la norma adecuada al caso, lo cual es consecuencia de que el hecho específico que contiene la hipótesis de la norma, no coincide con el caso concreto jurídicamente calificado.

Por su parte, la violación de ley por inaplicación acaece cuando el juzgador, al momento de discernir sobre las leyes aplicables al caso sometido a su consideración, omite la norma que contiene el supuesto jurídico aplicable a los hechos controvertidos. La casacionista argumenta que la Sala aplicó indebidamente el artículo 670 del Código de Comercio, en cuanto al reconocimiento de la representación aparente, figura utilizada en las actividades mercantiles, la cual no fue objeto del proceso administrativo, ni forma parte de los argumentos de la demanda. Agrega que la Sala al desvanecer el ajuste al crédito fiscal del impuesto al valor agregado, con fundamento en una norma que no era aplicable, inobservó la aplicación de la disposición relativa a la devolución del crédito fiscal, siendo ésta el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que regula el procedimiento para tener derecho a la devolución. Para determinar si existe el vicio denunciado, es preciso traer a contexto las consideraciones emitidas por la Sala en la sentencia en cuestión, la que estimó: «… Es una característica en materia mercantil, el poco formalismo, toda vez que la mayoría de actos mercantiles se realizan en masa o necesitan que se realicen con fluidez para agilizar el tráfico comercial, sin dejar por ello de tener presente que existen ciertos requisitos legales de forma para garantizar las transacciones y asegurar las operaciones comerciales. Es una característica en materia mercantil, el poco formalismo, toda vez que la mayoría de actos mercantiles se realizan en masa o necesitan que se realicen con fluidez para agilizar el tráfico comercial, sin dejar por ello

de tener presente que existen ciertos requisitos legales de forma para garantizar las transacciones y asegurar las operaciones comerciales. En el presente caso, analiza la nota que acompaña a folio (…) (62) del expediente formado en sede judicial, a través de la cual la entidad mercantil de denominación “Cuero del Toro, S.A.) a través de su representante legal, autoriza al señor Cesar Adolfo del Cid Coronado, para que a su nombre emitan los cheques de la empresa que representa, girados por la entidad Luces del Norte, Sociedad Anónima., lo que configura una representación aparente, figura legal contenida en el Código de Comercio en el artículo 670: “Quién haya dado lugar con actos positivos u omisiones graves a que se crea, conforme a los usos del comercio, que alguna está facultada para actuar como su representante, no podrá invocar la falta de representación respecto a terceros de buena fe.” (sic)...». Para el análisis del presente submotivo, se hace necesario citar el contenido del artículo 670 del Código de Comercio, el que preceptúa: «… Representación aparente. Quien haya dado lugar, con actos positivos u omisiones graves a que se crea, conforme a los usos del comercio, que alguna persona está facultada para actuar como su representante, no podrá invocar la falta de representación respecto a terceros de buena fe». Sobre tales bases, se advierte que el ajuste efectuado a la contribuyente, derivó porque no se pudo documentar o demostrar ante la administración tributaria, que los pagos de las facturas fueran efectivamente realizados al proveedor. En el presente caso, de los argumentos de la casacionista que sustentan el subcaso de procedencia y de lo

argumentado por la Sala, este Tribunal de Casación discurre que en el contexto de las consideraciones de la sentencia de mérito, se establece que se incurrió en la aplicación indebida del precepto legal en cuestión, debido a que el artículo 670 del Código de Comercio, no es pertinente para resolver el asunto bajo estudio, en vista que se refiere a la relación de representación que surge, no como consecuencia del vínculo contractual existente entre el representante y representado, ni por razón del cargo que se ostenta, sino de una situación de aparente representación, es decir, cuando una persona a través de comportamientos reflejados en actos u omisiones, crea la apariencia razonable ante terceros, que cierto sujeto es su representante legal y que por lo tanto está facultado para contratar en su nombre y representación, por lo que no puede posteriormente invocar la falta de representación, ante el tercero que ha actuado de buena fe. Siendo que el caso puesto a conocimiento del órgano jurisdiccional, consistió en que el pago de las facturas ajustadas no fueron efectivamente canceladas al proveedor, se trata entonces de dos situaciones distintas. Una vez establecido que la Sala incurre en la infracción señalada, es importante indicar que para desvanecer el ajuste referente a «Crédito fiscal de enero a junio de dos mil diez, derivado de pago de facturas que no fueron efectivamente realizados a los proveedores», razonó: «… que dentro de los documentos receptados legalmente como pruebas y acompañados al memorial inicial de demanda, se encuentran del folio (…) (499) al (…) (887) del expediente administrativo y del (…) (13) al folio (…) (82) del expediente formado en sedejudicial, las facturas, los cheques de pago, los estados de cuenta, así como la carta remitida por el

representante legal de la entidad Cuero el Toro, Sociedad Anónima, a señores Luces del Norte, S.A., en la que hace del conocimiento que autoriza al señor Cesar Adolfo del Cid Coronado (...) que a su nombre se emitan los cheques (…) documentos estos con los que la contribuyente acredita haber cumplido con sus obligaciones tributarias en lo referente a este ajuste, y que el tribunal estima suficientes para desvanecer el mismo, pues si bien es cierto, como lo afirma la entidad tributaria, las facturas no evidencian que fueron canceladas al proveedor, sino a terceras personas. Ello a juicio del Tribunal no es óbice para no efectuar la devolución del crédito fiscal sobre las facturas canceladas, puesto que tanto los cheques emitidos como la demás documentación que se presentó como prueba por parte del contribuyente, evidencia la cancelación de dichos gastos (sic)…» (las negrillas no forman parte del original). Lo anterior, hace evidente que la Sala de acuerdo a la documentación aportada al proceso, estableció que la contribuyente acreditó que las facturas fueron efectivamente canceladas a los proveedores. En consecuencia, al haber establecido que existen documentos en donde se observa que se canceló el gasto, y con base en ello desvaneció el ajuste, esta Cámara concluye que la Sala a pesar de haber incorporado en su decisión un artículo que no contiene supuestos de hecho que se relacionen con el ajuste, su aplicación no tuvo incidencia en el sentido de lo resuelto y por ende corresponde desestimar el recurso sobre tal submotivo.

A pesar de la conclusión anterior, este Tribunal procede a efectuar el estudio del planteamiento de la entidad casacionista en relación a la norma denunciada como inaplicada. Bajo ese escenario, se hace necesario citar el contenido de los pasajes pertinentes del artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, los cuales preceptúan: «… Los contribuyentes que se dediquen a la exportación, presten servicios o vendan bienes a personas exentas del impuesto, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se hubiere generado de la adquisición de insumos o por gastos directamente ligados por la realización de las actividades antes indicadas, conforme a lo que establece el artículo 16 de esta ley (…) »No procederá la devolución del crédito solicitado, en los casos siguientes (…) »2) Que el contribuyente exportador no pueda documentar o demostrar ante la Administración Tributaria, que los pagos de las facturas fueron efectivamente realizados, en caso contrario debe adjuntar a su solicitud presentada ante la Administración Tributaria, la documentación que demuestre el medio o forma de pago realizados, siendo éstos: »a) Copia del cheque o de los estados de cuenta bancarios en los que consten los pagos efectuados a los proveedores. »b) Si las facturas fueron canceladas en efectivo, deben presentar documentación de respaldo, entre los que debe incluir según corresponda, retiros bancarios, préstamos obtenidos o integración de las facturas de ventas al contado, cuyo efectivo sirvió para cancelar las facturas de compras y sus respectivos registros contables…». El artículo antes relacionado, regula lo relativo al derecho a la devolución del crédito fiscal y, para ello,

determina dos supuestos, que el contribuyente se dedique a la exportación o que presten servicios o vendan bienes a personas exentas. Asimismo, establece los casos en los cuales no procederá la devolución del crédito; dentro de uno de los motivos por las que no procede, es cuando no pueda documentar o demostrar que los pagos de las facturas fueron efectivamente realizados, caso contrario debe adjuntar a su solicitud la documentación que demuestre el medio o forma de pago realizado, siendo estos: a. copia del cheque o de los estados de cuentas bancarios en los que consten los pagos efectuados a los proveedores; y, b. si las facturas fueron canceladas en efectivo, debe presentar la documentación de respaldo, que incluye retiros bancarios, préstamos obtenidos o integración de las facturas de ventas al contado, cuyo efectivo sirvió para cancelar las facturas de compras y sus registros contables. Esta Cámara, teniendo presente los argumentos de la recurrente y la norma denunciada, establece que en la consideración efectuada