481-2007 25062008 Ministerio de Finanzas Publicas

25/06/2008 CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

481-2007

Recurso de casación interpuesto por Mefi Eliud Rodríguez García, en su calidad de Ministro de Finanzas Públicas contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de Contencioso Administrativo el nueve de octubre de dos mil siete

DOCTRINA

INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY.

Se incurre en Interpretación errónea de la ley, cuando en la sentencia, la Sala sentenciadora le concede a la norma un significado que no le corresponde, dándole un sentido, alcance o efecto que el legislador no le otorga.

El Agente retenedor del Impuesto Sobre la Renta tiene la obligación de retener impuesto a quienes les pague un sueldo, independientemente que estos perciban otros ingresos.

Ley analizada: 621 inciso 1º de Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CAMARA CIVIL. Guatemala, veinticinco de junio de dos mil ocho.

I. Integrada con los suscritos. II. Se tiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación interpuesto por el MINISTERIO DE FINANZAS PÚBLICAS, contra la sentencia proferida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo de fecha nueve de octubre de dos mil siete, dentro del proceso de la misma naturaleza promovido por Banco de Comercio, Sociedad Anónima.

ANTECEDENTES

I. La Superintendencia de Bancos ordenó practicar auditoría específica a

Banco de Comercio, Sociedad Anónima, del impuesto sobre la renta sobre sueldos y otras remuneraciones pagadas a sus funcionarios durante el período impositivo del uno de julio de mil novecientos noventa y tres al treinta de junio de mil novecientos noventa y cuatro.

II. Con fecha nueve de enero de mil novecientos noventa y seis, la Superintendencia de Bancos, a través del Departamento de Auditorías Fiscales, concedió audiencia a Banco de Comercio, Sociedad Anónima, concediéndole prórroga solicitada.

III. El catorce de marzo de mil novecientos noventa y seis, Banco de Comercio, Sociedad Anónima, evacuó la audiencia conferida.IV. Con fecha veintiocho de mayo de mil novecientos noventa y seis, la Dirección General de Rentas Internas, recibió la providencia número ciento cincuenta y tres, emitida por la Superintendencia de Bancos. el veintiocho de mayo de mil novecientos noventa y seis.

V. El veintisiete de mayo de mil novecientos noventa y siete, la Dirección General de Rentas Internas, Departamento de Análisis y Liquidación, en resolución número cinco mil ciento cincuenta y seis, resolvió aprobar la liquidación propuesta en el Informe trescientos guión noventa y seis en el cual se confirma el ajuste por setenta y siete mil ochocientos setenta y seis quetzales con setenta y cinco centavos, en concepto de Impuesto Sobre la Renta no retenido ni enterado a las cajas fiscales sobre sueldos y otras remuneraciones pagadas

durante el período impositivo del uno de julio de mil novecientos noventa y tres al treinta de junio de mil novecientos noventa y cuatro; cobrando la cantidad indicada más multa del cien por ciento e intereses.

VI. El trece de junio de mil novecientos noventa y siete, Banco de Comercio, Sociedad Anónima a través de su representante legal, interpuso recurso de revocatoria.

VII. Con fecha diecisiete de marzo de dos mil, el Ministerio de Finanzas Públicas emitió la resolución número doscientos treinta y ocho guión dos mil, que declaró sin lugar el recurso de revocatoria planteado; confirmando la resolución impugnada.

VIII. Banco de Comercio, Sociedad Anónima, con fecha cinco de junio de dos mil promovió proceso contencioso administrativo, contra la resolución emitida por

al Ministerio de Finanzas Públicas.

IX. Con fecha doce de febrero de dos mil uno, el Ministerio de Finanzas contestó la demanda en sentido negativo e interpuso excepción perentoria.

X. La Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, con fecha nueve de octubre de dos mil siete, resolvió declarar sin lugar la excepción perentoria planteada por el Ministerio de Finanzas Públicas; con lugar la demanda promovida, en consecuencia revocó la resolución recurrida.

XI. El veinte de noviembre de dos mil siete, el Ministerio de Finanzas Públicas, interpuso recurso de casación que ahora se conoce.

DE LA SENTENCIA RECURRIDA

La Sala, con base en lo considerado y leyes citadas, al resolver declaró: “I) SIN

LUGAR la ‘EXCEPCIÓN PERENTORIA DE INCUMPLIMIENTO DE LAS

OBLIGACIONES QUE COMO AGENTE RETENEDOR LE CORRESPONDEN A LA ENTIDAD BANCO DE COMERCIO, SOCIEDAD ANÓNIMA’, planteada por el Ministerio de Finanzas Públicas, por las razones expuestas en la parte considerativa de esta instancia; II) Con lugar la demanda planteada en la Vía Contencioso Administrativa por la entidad BANCO DE COMERCIO, SOCIEDADANÓNIMA, en contra del MINISTERIO DE FINANZAS PÚBLICAS, institución que emitió la resolución número doscientos treinta y ocho guión dos mil (238-2000), el diecisiete de marzo de dos mil; III) Como consecuencia del pronunciamiento anterior, REVOCA la resolución impugnada e identificada anteriormente, así como la que constituye su antecedente número cinco mil ciento cincuenta y seis (5156), de fecha veintisiete de mayo de mil novecientos noventa y siete, emitida por la Dirección General de Rentas Internas de dicho Ministerio, las cuales quedan sin ningún valor y efectos legales;”. Para llegar a la anterior conclusión, la Sala consideró: “CONSIDERANDO III): A) EXCEPCIÓN PERENTORIA DE INCUMPLIMIENTO DE LAS OBLIGACIONES QUE COMO AGENTE RETENEDOR LE CORRESPONDEN A LA ENTIDAD BANCO DE COMERCIO, SOCIEDAD ANÓNIMA. La Ley del Impuesto Sobre la Renta, Decreto 26-92 del Congreso de la República, establecía dos regímenes

distintos para la determinación y pago del Impuesto Sobre la Renta, en relación con las personas que trabajaban en relación de dependencia, a saber: a) Uno aplicable a las que trabajaban exclusivamente en relación de dependencia, establecido en el artículo 67 de la ley; y, b) Otro aplicable a las personas que además de trabajar en relación de dependencia, realizaban actividades independientes productoras de rentas. Los trabajadores que se regían por el primer régimen estaban obligadas a presentar ante el patrono o empleador una declaración jurada al inicio de sus actividades laborales; para el efecto que el patrono o empleador tuviera conocimiento de todos los datos que establecía el artículo 37 de la misma ley y pudiera, de esta manera, efectuar el procedimiento de determinación en relación con cada persona y, al momento de efectuar el pago del salario o sueldo correspondiente, retener la cantidad resultante de dicho procedimiento. A partir de ese momento la ley otorgaba al patrono o retenedor el carácter de sujeto pasivo sustituto, en los términos establecidos en la primera parte del artículo 29 del Código Tributario, transformándolo en el único responsable ante la administración tributaria; a tal grado que, los contribuyentes a quienes se les hacía la retención, en los casos establecidos en el artículo 56 del mismo cuerpo legal, quedaban relevados incluso de la obligación de presentar la declaración jurada ante la administración tributaria y tampoco estaban obligados a efectuar pagos a cuenta, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 61 de la mencionada ley. Por el contrario, para las personas que no trabajaban

exclusivamente en relación de dependencia, cuya existencia en el presente caso es reconocido a partir del informe de la Superintendencia de Bancos, mediante el cual se inició el procedimiento administrativo, la determinación de la obligación tributaria debía hacerla el propio contribuyente, en virtud que si bien los ingresos obtenidos en relación de dependencia eran estables, los ganados independientemente estaban sujetos a variaciones, imposibles de determinarcada vez que se efectuaba un pago. Por ello el artículo 41 de la misma ley, disponía que estas personas estaban obligadas a consolidar sus ingresos, los percibidos en relación de dependencia y los obtenidos independientemente, a fin de reportar un solo total, y los facultaba a pagar el impuesto sobre su renta neta, deduciendo todos los costos y gastos establecidos en los artículos 37 y 38 de la mencionada ley, es decir, dándoles el mismo tratamiento que a las personas jurídicas colectivas, patrimonios o entes. En este orden de ideas, si estos contribuyentes no estaban obligados a presentar declaración jurada ante el patrono, éste no podía precisar las deducciones que les favorecían, las cuales eran sumamente variables por estar sujetos al mismo régimen de las personas jurídicas, patrimonios o entes y, en consecuencia, tampoco podía determinar de conformidad con la ley el monto a retener; salvo que de ipso obtuviera de los contribuyentes una declaración que no estaba facultado a exigirles; lo que, en su caso, podía dar lugar a que dicho agente de retención fuera responsable ante el contribuyente por las retenciones efectuadas de esta manera, en los montos en que las mismas carecieran de fundamento legal. En virtud de lo considerado, la excepción perentoria interpuesta por la administración tributaria debe declararse

contribuyente por las retenciones efectuadas de esta manera, en los montos en que las mismas carecieran de fundamento legal. En virtud de lo considerado, la excepción perentoria interpuesta por la administración tributaria debe declararse improcedente. B) Pagos efectuados a terceras personas y a quienes no trabajan exclusivamente en relación de dependencia. Analizados los documentos que forman los expedientes administrativo y judicial, en el marco de las disposiciones legales aplicables y de conformidad con las reglas de la sana crítica, con el propósito de controlar la juridicidad de los actos de la administración tributaria, se observa que el contribuyente expone en su demanda que los pagos efectuados fueron hechos a ‘terceras personas jurídicas’ ajenas a la entidad, mientras que la resolución que se impugna, confirma el ajuste ‘... en vista que el recurrente, efectuó pagos en concepto de sueldos y otras remuneraciones a funcionarios del banco durante el período impositivo comprendido del uno (1) de julio de mil novecientos noventa y tres (1993) al treinta (30) de junio de mil novecientos noventa y cuatro (1994) y no les retuvo el Impuesto Sobre la Renta, ni lo enteró en las cajas fiscales ...’. El demandante presentó fotocopias de las facturas extendidas a favor de Banco de Comercio, Sociedad Anónima, por servicios prestados por las empresas La Roca, Sociedad Anónima; Monte Carlo MultiServicios; y Alri, las que ponen de manifiesto la existencia de servicios que

fueron prestados por entidades ajenas al contribuyente, es decir que los mismos no fueron prestados en relación de dependencia, aun cuando en el caso de los señores Carlos Alvarado y César Pérez, desde el informe de la Superintendencia de Bancos mediante el cual se inició el procedimiento administrativo, se hace constar que dichos señores consolidaban sus ingresos y presentaban declaración jurada a través de las empresas Alri y Multi-Inversiones Montecarlo, respectivamente; empresas que les efectuaban pagos por sueldos y honorarios.En vista que la resolución que se impugna se concreta a sostener que los servicios fueron prestados en relación de dependencia y por esta causa confirma el ajuste, sin considerar la existencia de prestación de servicios por terceras personas, ni el hecho de la prestación de servicios por personas que trabajaban en relación de dependencia e independientemente; lo que, en su caso, hubiera dado lugar a la modificación de los fundamentos fácticos y jurídicos de la resolución impugnada, es evidente que ésta adolece de vicios legales y que, por lo tanto, es legalmente procedente revocar la resolución impugnada y la que le sirve de antecedente, lo que así se hará constar en la parte resolutiva de este fallo.” DEL RECURSO DE CASACIÓN El Ministerio de Finanzas Pública, interpuso recurso de casación por motivo de fondo e invocó como submotivo interpretación errónea de las leyes, contenido en el artículo 621 numeral 1º del Código Procesal Civil y Mercantil. Estima infringido el artículo 67 del Decreto número 26-92, del Congreso de la República.

CONSIDERANDO I INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY En cuanto al submotivo interpretación errónea de la ley, el casacionista argumenta: “La Honorable Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al emitir su fallo interpretó erróneamente el artículo 67 del Decreto número 26-92 del Congreso de la República ... cuando en el Considerando III tercero romano de la sentencia afirma: ‘Por el contrario, para las personas que no trabajaban exclusivamente en relación de dependencia, cuya existencia en el presente caso es reconocido a partir del informe de la Superintendencia de Bancos, mediante el cual se inició el procedimiento administrativo, la determinación de la obligación tributaria debía hacerla el propio contribuyente, en virtud que si bien los ingresos obtenidos en relación de dependencia eran estables, los ganados independientemente estaban sujetos a variaciones, imposibles de determinar cada vez que se efectuaba un pago.’ Con este argumento la sentencia emitida declaró sin lugar el ajuste por improcedente, lo cual se reflejó en la parte resolutiva de la sentencia que declara sin lugar esta excepción y con lugar la demanda interpuesta.

TESIS DEL RECURRENTE: La entidad Banco de Comercio, Sociedad Anónima, tenía la responsabilidad de practicar retenciones del Impuesto Sobre la Renta por el pago de sueldos y otras remuneraciones de conformidad con la norma interpretada erróneamente, la cual establece la obligación de retener independientemente de que los empleados tengan o no rentas de otras fuentes, quienes deben cumplir con presentar su declaración jurada anual del impuesto que nos ocupa. Conviene aclarar que la norma interpretada erróneamente no es excluyente, pues el hecho que loscontribuyentes estén obligados a presentar su declaración jurada anual del

declaración jurada anual del impuesto que nos ocupa. Conviene aclarar que la norma interpretada erróneamente no es excluyente, pues el hecho que loscontribuyentes estén obligados a presentar su declaración jurada anual del Impuesto Sobre la Renta ante la entonces Dirección General de Rentas, no exime al patrono de la responsabilidad de efectuar las retenciones del impuesto que corresponda a los sueldos y remuneraciones pagadas. Para integrar la norma violada por interpretación errónea al sistema jurídico, el Código Tributario señala que los agentes de retención son los sujetos que al pagar o acreditar a los contribuyentes cantidades gravadas, están obligados legalmente a retener de las mismas, una parte de éstas como pago a cuenta del tributo (artículo 28). Por su parte la entidad contribuyente se defiende indicando que el artículo 57 del Decreto 26-92 del Congreso de la República, los funcionarios y empleados objeto del ajuste no estaban obligados a presentar declaración jurada de la renta ante el patrono; argumento que acoge la Sala sentenciadora sin tomar en cuenta que el artículo 67 que señalo de interpretación errónea no exime que bajo tales circunstancias el patrono deje de practicar las retenciones a que la ley le obliga. La interpretación errónea se confirma al examinar que el texto de la sentencia emitida afirma que los empleados y funcionarios indicados en la resolución no tenían que presentar su declaración jurada y como consecuencia, tampoco la entidad contribuyente tendría que practicar las retenciones; tales interpretaciones

erróneas de la ley motivan el presente recurso de Casación, pues la ley que ahora señalo como interpretada erróneamente, no exime al patrono hacer las retenciones y en tal sentido la sentencia emitida confirma el vicio que hoy reclamo.” ANÁLISIS Incurre en interpretación errónea de la ley, cuando en la sentencia recurrida, la Sala sentenciadora le concede a la norma un significado que no le corresponde, dándole un sentido, alcance o efecto que el legislador no le otorga. El artículo 67 del Decreto No. 26-92 del Congreso de la República preceptúa “...toda persona que pague o acredite a personas domiciliadas en Guatemala, remuneraciones de cualquier naturaleza por servicios provenientes del trabajo personal ejecutado en relación de dependencia, sean permanentes o eventuales, debe retener el Impuesto Sobre la Renta que corresponda”. La Sala sentenciadora interpretó erróneamente tal norma al afirmar: “ Por el contrario, para las personas que no trabajan exclusivamente en relación de dependencia, cuya existencia en el presente caso es reconocido a partir del informe de la Superintendencia de Bancos, mediante el cual se inició el procedimiento administrativo la determinación de la obligación tributaria debía hacerla el propio contribuyente, en virtud de que si bien los ingresos obtenidos en relación de dependencia eran estables, los ganados independientemente estaban sujetos a variaciones, imposibles de determinar cada vez que se efectuaba su pago...” Pero tal interpretación es errónea, pues la norma citada es clara al ordenar que todapersona que pague o acredite a personas domiciliadas en Guatemala,

remuneraciones de cualquier naturaleza por servicios provenientes del trabajo personal ejecutado en relación de dependencia, sean permanentes o eventuales, debe retener el Impuesto Sobre la Renta que corresponda, pero la ley no hace ninguna excepción sobre los que obtengan además rentes de otras fuentes, con la excepción del caso establecido en el artículo 56 inciso a) del Decreto 26-92 del Congreso de la República. Además el artículo 28 del Código Tributario preceptúa: “Son responsables en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la ley, que intervengan en actos, contratos u operaciones en los cuales deben efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente”. Este artículo es claro al señalar la responsabilidad que tiene el agente de retención o percepción, por lo que la entidad Banco de Comercio, Sociedad Anónima, tenía la responsabilidad de practicar las retenciones del Impuesto Sobre la Renta por el pago de sueldo y otras remuneraciones, independiente de que los empleados tengan rentas de otras fuentes. De ahí que por tales razones debe casarse la sentencia y dictarse la que en derecho corresponde. LEYES APLICABLES Artículo citado y 66, 67, 619, 621 INCISO 1º, Y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas, resuelve: I. CON LUGAR el recurso de casación

relacionado: II. CASA la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, con fecha nueve de octubre del año dos mil siete; III. Resolviendo conforme a derecho DECLARA: a) Con lugar la excepción perentoria de incumplimiento de las obligaciones que como agente retenedor le corresponden a la entidad Banco de Comercio, Sociedad Anónima, planteada por el Ministerio de Finanzas Públicas; b) Sin lugar la demanda planteada en la vía contencioso administrativa por la entidad Banco de Comercio, Sociedad Anónima contra del Ministerio de Finanzas Públicas; c) Como consecuencia confirma la resolución número doscientos treinta y ocho guión dos mil, emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas el diecisiete de marzo de dos mil y la que constituye su antecedente número cinco mil ciento cincuenta y seis de fecha veintisiete de mayo de mil novecientos noventa y siete, emitida por la Dirección General de Rentas Internas de dicho Ministerio, las cuales quedan con valor y efectos legales. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.Víctor Manuel Rivera Woltke, Magistrado Vocal Octavo; Augusto Eleazar López Rodríguez, Magistrado Vocal Tercero; Edgar Raúl Pacay Yalibat, Magistrado Vocal Sexto; Leticia Stella Secaira Pinto, Magistrada Vocal Décimo. Jorge Guillermo Arauz Aguilar, Secretario Corte Suprema de Justicia.