482-2016 16052017 Leasing Solution Sociedad Anonima

16/05/2017 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO –

482-2016

1. CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO Recurso de casación interpuesto por la entidad LEASING SOLUTION, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la sentencia emitida el veintiocho de octubre de dos mil quince, por la Sala Cuarta del Tribunal de lo

Contencioso Administrativo. DOCTRINA Error de hecho en la apreciación de la prueba Incurre en defecto de planteamiento: a) Cuando se denuncia valoración de un medio de convicción, siendo que este submotivo prescinde totalmente de toda estimación valorativa. b) Cuando no se expone con claridad y precisión si el vicio que se denuncia es por omisión o tergiversación de la prueba. Interpretación errónea de la ley No se incurre en este subcaso, cuando en la sentencia la Sala recurrida le concede a la norma denunciada como infringida, el alcance que le corresponde, según su texto.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, y 38 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, dieciséis de mayo de dos mil diecisiete. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el veintiocho de octubre de dos mil quince, por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: la entidad Leasing Solution, Sociedad Anónima, que actúa por medio de su administrador único y representante legal Andrés Vásquez Taracena.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, a través de su mandatario especial judicial con representación, José Gabriel Orizábal Nájera.

administrador único y representante legal Andrés Vásquez Taracena.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, a través de su mandatario especial judicial con representación, José Gabriel Orizábal Nájera.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de su personero, José Raúl Herrera González.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT formuló ajustes al impuesto sobre la renta, régimen optativo, por gastos no deducibles por no ser necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas a la entidad Leasing Solution, Sociedad Anónima, correspondiente al periodo impositivo de enero a diciembre de dos mil once.

II. Inconforme con los ajustes la entidad contribuyente planteó recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Contra esa resolución se promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala resolvió sin lugar la demanda interpuesta y confirmó la resolución administrativa. Para el efecto, consideró: «… la parte actora impugnó la resolución noventa y siete guion dos mil quince del diez de febrero de dos mil quince, que declaró sin lugar el recurso de revocatoria que se interpuso contra la resolución GRC guion R guion dos mil catorce guion cero dos guion cero uno guion cero cero cero seiscientos dos; consecuentemente, confirmó el ajuste al impuesto sobre la renta, régimen optativo, de enero a diciembre de

dos mil once, por gastos no deducibles por no ser necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravada (…) y reconocimiento de exceso de costos y gastos (…) la administración tributaria señaló que formuló el ajuste porque la contribuyente, en la declaración jurada anual (…) reportó en el rublo de otros gastos el monto (…) y en el rublo de ventas de bienes en el mercado local reportó (…) lo cual no está contemplado en la ley vigente, pues la cantidad registrada en la cuenta contable pérdida en venta de muebles no se puede reportar como gasto deducible del impuesto sobre la renta, porque “representa elresultado de una operación contable y por lo tanto no es un gasto real y fehaciente, necesario para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas.” Lo mismo estableció para lo registrado en la cuenta utilidad en venta de muebles. Lo fundamentó en los artículo 38 primer párrafo y 39 literal a) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; 381 del Código de Comercio; 103 del Código Tributario. Resulta ineludible advertir que las disposiciones contenidas en el artículo 39 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, son aplicables única y exclusivamente para las personas, empresas o cualquier otra entidad que opten como régimen de tributación, el establecido en el artículo 72 de la ley ibíd [acto dispositivo del contribuyente], según se desprende del análisis integral del artículo cuestionado y del 38 de la misma ley (…) El Tribunal al examinar las actuaciones estima que el ajuste debe confirmarse, puesto que si bien los contribuyentes pueden

deducir de su renta bruta los costos y gastos necesarios para producir o conservar su fuente productora, siendo uno de ellos las depreciaciones; en el presente caso, es obvio que lo que registró y declaró la contribuyente en el periodo que se auditó no constituyen depreciaciones, sino como ella lo dijo en su memorial de demanda son “pérdidas o ganancias reflejadas en la contabilidad por las ventas de los bienes dados en arrendamiento” (…) de ahí que sean improcedentes declararlas como costos y gastos, porque como se dijo anteriormente, la depreciación debe efectuarse sobre bienes de activo fijo que pertenecen al contribuyente (…) Por lo tanto, la demanda debe ser declarada sin lugar, pues aunque lo haya trasladado como una deducción en la determinación de la renta imponible correspondiente al periodo del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil doce, como lo afirmó la experta, en su informe, en el periodo que se auditó incurrió en el incumplimiento que le formuló la administración tributaria (sic)...». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Interpretación errónea del artículo 38 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta b) Error de hecho en la apreciación de la prueba CONSIDERANDO I Esta Cámara ha sostenido en distintas ocasiones que con el fin de guardar el orden lógico de la sentencia, cuando en el recurso se invocan los submotivos contemplados en los incisos 1° y 2° del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, el análisis respectivo debe iniciarse por los submotivos de error de derecho

o de hecho en la apreciación de la prueba, puesto que antes de analizar la acusación del recurrente sobre si el órgano recurrido incurrió en los submotivos relacionados con la infracción de normas jurídicas de carácter sustantivo, debe analizarse si hubo o no error en la apreciación de la prueba, pues la determinación de los hechos o el valor probatorio dado a los medios de aportados al proceso son determinantes para establecer si se incurrió en violación, interpretación errónea o aplicación indebida de ley. En ese orden de ideas, se realiza el análisis correspondiente en el orden siguiente. Error de hecho en la apreciación de la prueba Con respecto a este submotivo, la entidad recurrente argumentó: «… se produce un error de hecho en la valoración de la prueba, toda vez que el tribunal toma como medio de prueba a valorar el dictamen rendido por el experto de marras a través de la exhibición de libros de contabilidad y comercio, sin embargo, al hacerlo le da una connotación distinta a la señalada por la persona instruida para la diligencia del mismo, pues el experto concluye lo siguiente: (…) Que el monto (…) registrado contablemente por la entidad Leasing Solution, S. A como pérdidas en valor de muebles, durante el período comprendido del 01 (sic) de enero al 31 de diciembre 2011, es un gasto que puede reportarse como deducible en la determinación del Impuesto Sobre la Renta.” Y el tribunal a pesar de tomar en cuenta lo dicho por el experto José Rodrigo Salguero Rivera pero concluye de forma distinta a él indicando que pese a su opinión, la Sala Sentenciadora

considera que al no estar regulado de forma expresa en la ley, no puede ser deducible, lo cual refleja una afirmación nacida a partir de un error de hecho, dado que se tomó lo señalado por el profesional instruido para la práctica de la diligencia, sin tener en cuenta su opinión específica en el punto bajo análisis (…) »… De esta cuenta es que mi representada señala que ha ocurrido un error de hecho en la valoración de la prueba pues existe un yerro grave en el proceso intelectivo del dictamen, pues a partir de él se arriba a conclusiones que no constan en dicho documento (sic)…». Alegaciones La SAT argumentó respecto a este submotivo: «… En el presente caso cabe resaltar que la Honorable Sala no tergiverso el contenido del informe rendido por el experto propuesto, sino que apreció el informe en suconjunto, estableciendo que existen conclusiones que tienen un sustento, y conclusiones cuyos argumentos expositivos no proporcionan sustente en cuanto al criterio del experto, y en consecuencia imposibilitan alcanzar la conclusión presentada (…) »… la Sala Sentenciadora no tergiversó el contenido del informe sino que profundizó en el mismo, determinando su criterio en base a lo que el informe establece y a sus conocimientos profesionales, su experiencia y su lógica (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, expuso: «… el presente Recurso Extraordinario en Casación, debe de declararse SIN LUGAR, ya que el planteamiento del mismo es confuso, no llena los lineamientos que la ley exige, no se presenta de forma puntual y concreta cual es el punto toral en que el Honorable Tribunal

incurrió para poder plantear y pretender que se le trámite al Recurso de Casación, únicamente se invocan dos submotivos, pero no se logra argumentar ni doctrinaria ni legalmente el motivo esencial que le dio origen al presente recurso. Plantea innumerables veces su inconformidad, pero eso no le ofrece a la Honorable Cámara argumentos para que pueda entrar a examinar su caso y establecer fehacientemente la procedencia o no de los submotivos indicados. En este caso, la Honorable Cámara se encuentra imposibilitada de poder entrar a analizar el presente recurso (sic)…». Análisis de la Cámara El error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación, se configura cuando el juzgador al analizar el medio probatorio, puesto a su disposición, obtiene conclusiones distintas de lo que el documento o acto auténtico expresa; es decir, cuando se sostiene algo que el medio de convicción no dice, o bien cuando se niega algo que la prueba sí establece. En el presente caso, la casacionista indica: «… la Sala Sentenciadora le concede valor probatoria al dictamen rendido por el licenciado José Rodrigo Salguero Rivera en la exhibición de libros de contabilidad (…) pero con un contenido distinto al que el dictamen contiene y la propia sentencia subyacente reconoce (…) »… se produce un error de hecho en la valoración de la prueba, toda vez que el tribunal toma como medio de prueba a valorar el dictamen (…) sin embargo, al hacerlo le da una connotación distinta a la señalada por la persona instruida para la diligencia del mismo (sic)…». Esta Cámara, al examinar los argumentos expresados en el memorial contentivo del recurso de casación,

advierte que la recurrente sustenta el presente submotivo, indicando entre otros, que: «… ha ocurrido un error de hecho en la valoración de la prueba (sic)…», los que son propios para fundamentar un submotivo diferente al invocado, pues sobre ese particular, se ha considerado que debido a la naturaleza del error de hecho, la tesis no debe sustentarse sobre aspectos de valoración de la prueba, ya que el mismo constituye un error en la apreciación que se deriva de la existencia objetiva de la misma, o bien, sobre la apreciación subjetiva, aspectos que no fueron invocados por la entidad recurrente, con lo que invalida técnicamente el recurso de casación, pues cuando se invoca el submotivo analizado no se puede denunciar la valoración de un medio de convicción. Además de lo anterior, la tesis expuesta por la casacionista no es clara y precisa, pues no se evidencia si la denuncia es por omisión o tergiversación de la prueba, en la sentencia ahora recurrida, situación que impide realizar el estudio de fondo correspondiente, ya que esta deficiencia no puede ser subsanada de oficio por esta Cámara Lo anterior hace que, por el carácter eminentemente técnico del presente medio de impugnación, el submotivo invocado sea improcedente. CONSIDERANDO II Interpretación errónea de la ley Con relación a este submotivo la entidad recurrente expuso que: «… interpreta erróneamente el artículo 38 de la Ley del Impuesto S0bre la Renta ya que el tribunal estima que de conformidad con esa norma, las depreciaciones son susceptibles de ser deducidas para la determinación del pago del impuesto sobre la renta, más no así las pérdidas o ganancias reflejadas en la contabilidad por las ventas de los bienes dados en arrendamiento (…) «De acuerdo con dicha normativa, cualquier costo o gasto necesario para producir renta gravada constituye

renta, más no así las pérdidas o ganancias reflejadas en la contabilidad por las ventas de los bienes dados en arrendamiento (…) «De acuerdo con dicha normativa, cualquier costo o gasto necesario para producir renta gravada constituye por sí mismo y por imperativo legal un gasto o costo deducible a favor de la persona que incurrió en el mismo, de tal suerte que para el caso bajo análisis, si Leasing Solution, Sociedad Anónima, al dedicarse al arrendamiento financiero, registra las depreciaciones como un gasto, por lo que dichos gastos deben ser deducidos para determinar la renta imponible al Impuesto Sobre La Renta y así mismo, en el momento en elque se enajene el bien objeto del arrendamiento, Cualquier pérdida o ganancia que se determine de esa enajenación debe constituir un gasto deducible, y no como lo malinterpreta la Sala sentenciadora, como una pérdida o ganancia de capital (sic)…». Alegaciones La SAT, argumentó lo siguiente: «… Es criterio de mi representada que no existe tal interpretación errónea del artículo 38, toda vez que la interponente cita de dicho cuerpo lo siguiente: “Los contribuyentes del impuesto que opten por el régimen establecido en el artículo 72 de esta ley, deberán determinar su renta imponible, deduciendo de su renta bruta, solo los costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de las rentas gravadas, sumando los costos y gastos no deducibles y restando sus rentas exentas. Se consideran costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas los siguientes: (…) p) Las depreciaciones y amortizaciones necesarias para compensar el desgaste, deterioro o agotamiento de los bienes o derechos, de acuerdo con el régimen que se establece en el Capítulo VII de esta ley (…)

fuente productora de rentas gravadas los siguientes: (…) p) Las depreciaciones y amortizaciones necesarias para compensar el desgaste, deterioro o agotamiento de los bienes o derechos, de acuerdo con el régimen que se establece en el Capítulo VII de esta ley (…) »La interponente pretende interpretar en forma aislada el texto transcrito, el cual es claro al establecer que para determina cuales depreciaciones son consideradas como costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas, se debe observar lo establecido en el capítulo VII de la misma ley, el cual en su artículo 16, claramente establece: “Las depreciaciones y amortizaciones cuya deducción admite esta ley, son las que corresponde efectuar sobre bienes de activo fijo e intangibles, propiedad del contribuyente y que son utilizados en su negocio, industria, profesión, explotación o en otras actividades vinculadas a la producción de rentas gravadas (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, en relación a este submotivo argumentó en la misma forma que para el submotivo anterior. Análisis de la Cámara La interpretación errónea de ley surge de un yerro cometido en la actividad intelectiva del juzgador, quien a pesar de haber seleccionado la norma pertinente al caso, se equivoca al darle un sentido y alcance diferente a la misma. La entidad recurrente manifiesta que la Sala interpreta erróneamente el artículo 38 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, y para tales efectos argumenta que, cualquier costo o gasto necesario para producir renta gravada constituye por sí mismo y por imperativo legal un gasto o costo deducible; que si Leasing Solution

registra depreciaciones como un gasto, dichos gastos deben ser deducidos para determinar la renta imponible; que en el momento en el que se enajene el bien objeto del arrendamiento, cualquier pérdida o ganancia que se determine de esa enajenación debe constituir un gasto deducible y que, ha de inferirse con claridad que si la norma legal determina cuáles son los costos y gastos deducibles que se consideran necesarios para la producción de rentas gravadas, no hay lugar a duda sobre la procedencia de la deducción de tales gastos para la determinación de la utilidad imponible. Para resolver el presente caso, se considera necesario transcribir el contenido del artículo 38 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, en la parte que ahora se denuncia de interpretado erróneamente, el cual regula: «… Los contribuyentes del impuesto que opten por el régimen establecido en el artículo 72 de esta ley, deberán determinar su renta imponible, deduciendo de su renta bruta, solo los costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de las rentas gravadas, sumando los costos y gastos no deducibles y restando sus rentas exentas. Se consideran costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas los siguientes: (…) p) Las depreciaciones y amortizaciones necesarias para compensar el desgaste, deterioro o agotamiento de los bienes o derechos, de acuerdo con el régimen que se establece en el Capítulo VII de esta ley…». En la sentencia recurrida, la Sala manifestó lo siguiente: «… al examinar las actuaciones estima que el

ajuste debe confirmarse, puesto que si bien los contribuyentes pueden deducir de su renta bruta los costos y gastos necesarios para producir o conservar su fuente productora, siendo uno de ellos las depreciaciones; en el presente caso, es obvio que lo que registró y declaró la contribuyente en el periodo que se auditó no constituyen depreciaciones, sino como ella lo dijo en su memorial de demanda son “pérdidas o ganancias reflejadas en la contabilidad por las ventas de los bienes dados en arrendamiento” (…) de ahí que sean improcedentes declararlas como costos y gastos (…) el Tribunal aprecia que al constituir una “pérdida en venta de activo” (…) no puede constituir un costo, ya que el artículo 38 no lo regula (sic)…». Del estudio del memorial contentivo del presente recurso, esta Cámara establece que la entidad contribuyente argumenta que al haber registrado las depreciaciones como un gasto, estos deben serdeducidos para determinar la renta imponible al impuesto sobre la renta y asímismo, al momento de enajenar dichos bienes que son objeto de arrendamiento, cualquier pérdida o ganancia que se determine de esa enajenación, debe constituir un gasto deducible. En ese orden de ideas, se aprecia que la Sala al momento de emitir su fallo, acertadamente estableció que el derecho a deducir las depreciaciones como un costo es procedente, sin embargo, en el presente caso, lo que se pretende deducir como costo, son “pérdidas en venta de activos”, lo cual, no se encuadra en ninguno de los presupuestos del artículo 38 denunciado, en consecuencia, no se comete el yerro, puesto que sí se le

otorgó a la norma el sentido y alcance que le corresponde, toda vez que las pérdidas o ganancias que puedan surgir de la venta de bienes dados en arrendamiento, no constituyen costos deducibles necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas, como lo pretende hacer ver la recurrente. Dado lo anterior el presente submotivo es improcedente y por ende, el recurso hecho valer debe desestimarse. CONSIDERANDO III De conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, al ser desestimado el recurso de casación, es obligatoria la condena en costas y la imposición de multa, por lo que, en observancia de tal disposición, debe efectuarse el pronunciamiento correspondiente. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 619, 620, 621 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149, 172 y 187 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación. II. Se condena en costas a la recurrente y se le impone multa de quinientos quetzales, que deberá enterar en la Tesorería del Organismo Judicial, dentro del tercer día de quedar firme el presente fallo. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Silvia Verónica García

quedar firme el presente fallo. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera; Rony Eulalio López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.