486-2015 25012016 Superintendencia de Administracion Tributaria

25/01/2016 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

486-2015

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintiocho de agosto de dos mil quince. DOCTRINA Error de hecho en la apreciación de la prueba No procede este submotivo, cuando el medio de prueba sí fue apreciado por la Sala al emitir su fallo. Violación de ley por inaplicación No se configura el submotivo de violación de ley, por inaplicación, cuando la norma señalada como omitida no es aplicable para resolver la controversia. Aplicación indebida de la ley No se incurre en aplicación indebida de la ley, cuando la Sala decide resolver la controversia con base en la norma idónea al caso concreto. Interrupción de la prescripción Se interrumpe la prescripción cuando las medidas precautorias o de garantía solicitadas ante el órgano jurisdiccional, fueron debidamente ejecutadas.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 50 incisos 6) y 8) del Código Tributario y 621 del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veinticinco de enero de dos mil dieciséis. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintiocho de agosto de dos mil quince.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en adelante se le denominará como SAT, quien actúa a través de su mandataria especial judicial con representación, Laura Rossana Bernal

Bonilla.

II. Parte contraria: Carlos Manuel Castellanos.

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en adelante se le denominará como SAT, quien actúa a través de su mandataria especial judicial con representación, Laura Rossana Bernal

Bonilla.

II. Parte contraria: Carlos Manuel Castellanos.

III. Terceros: Procuraduría General de la Nación, quien actúa a través del personero de la Nación, Víctor

Hugo Mejicanos Castañeda.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT formuló ajustes al impuesto al valor agregado, al impuesto sobre la renta y al impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los acuerdos de paz, al contribuyente Carlos Manuel Castellanos, correspondientes a los períodos comprendidos del uno de enero de dos mil cinco y el treinta y uno de diciembre de dos mil seis.

II. Resultado de la audiencia efectuada, la SAT confirma los ajustes al impuesto al valor agregado y al impuesto sobre la renta, y desvaneció los ajustes al impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los acuerdos de paz.

III. El contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la

SAT.

IV. Contra lo resuelto, se promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda y revocó la resolución administrativa impugnada. Para el efecto, consideró: «… el derecho de la administración tributaria para formular el ajuste prescribió, por las razones siguientes: a) la providencia de urgencia que planteó la administración tributaria en el Juzgado de Primera

Instancia Civil y Económico Coactivo del municipio de Poptún, departamento de Petén, el once de septiembre de dos mil ocho, se dio por finalizada, ya que la administración tributaria compareció a solicitarlo (memorial obrante en los folios ciento cinco y ciento seis), en virtud que el contribuyente “cumplió con presentar parte de la documentación solicitada, la cual se considera suficiente para poder realizar la verificación de la obligación tributaria”, resolución que se notificó a la administración tributaria el doce de septiembre de dos mil ocho (folio ciento nueve); b) el tres de septiembre de dos mil diez, la administración tributaria determinó la audiencia A dos mil diez guion cero dos guion veinte guion cero cero cero cero setenta y dos (folio trescientos cincuenta y tres) por medio de la cual concedió audiencia al contribuyente en cuanto a los ajustes que determinó, la que se notificó al contribuyente en cuanto a los ajustes que determinó, la que se notificó al contribuyente el diecisiete de septiembre de dos mil diez. Todo esto denota que, en efecto, el derecho de la administración tributaria prescribió pues, aunque promovió la providencia de urgencia indicada en la fecha en que se mencionó y que el inciso ocho del artículo 50 del Código Tributario prevé que se interrumpa la prescripción por cualquier providencia precautoria o medida de garantía, esa acción no la interrumpió, por cuanto la

providencia de urgencia no se ejecutó, toda vez que su trámite se dio por terminado porque la administración tributaria lo solicitó, ya que la contribuyente compareció ante la administración tributaria a presentar la documentación que se le solicitó según los requerimientos señalados anteriormente. Debe tenerse claro que,según el Diccionario de la Lengua Española, vigésima segunda edición, dos mil uno, la palabra ejecutar es consumar o cumplir, en este caso, es notorio de que la providencia de urgencia no se cumplió o consumó (…) Por consiguiente, el simple hecho que se haya interpuesto la providencia de urgencia y que se admitiera para su trámite no hacen que el plazo de la prescripción se interrumpiera, pues necesario era que esa providencia se ejecutara, así lo requiere la norma mencionada. (…) »… De esa cuenta, la demanda debe ser declarada con lugar porque a la administración tributaria le prescribió el derecho para verificar el cumplimiento de la obligación tributaria de la contribuyente y por ende determinarle ajustes…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Error de hecho en la apreciación de la prueba. b) Violación por inaplicación del artículo 50 inciso 6) del Código Tributario. c) Aplicación indebida del artículo 50 inciso 8) del Código Tributario. CONSIDERANDO I En el presente caso, al advertir que el submotivo que se dirige a cuestionar aspectos fácticos se encuentra íntimamente vinculado con las normas jurídicas que sirven de base para resolver la controversia, se estima

conveniente realizar un análisis conjunto de los tres submotivos interpuestos, pues la variación de hechos repercute en los supuestos de hecho contenidos en las disposiciones normativas que se denuncian infringidas. I.1 Error de hecho en la apreciación de la prueba Con respecto a este submotivo, la SAT argumentó que: «… mi representada considera que la Sala sentenciadora cometió ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA POR OMISIÓN DE LA CÉDULA DE NOTIFICACIÓN EMITIDA POR EL JUZGADO DE PRIMERA INSTANCIA DE POPTÚN, PETÉN, CON FECHA DIECINUEVE DE NOVIEMBRE DE DOS MIL SIETE DENTRO DE LA PROVIDENCIA NÚMERO 36-2007 A CARGO DEL OFICIAL TERCERO. En efecto, en el expediente administrativo se encuentra el documento ya individualizado anteriormente en el que se notificó a la Superintendencia (…) que se había dado trámite a la Providencia de Urgencia solicitada. (…) »Este documento, es AUTÉNTICO por haber sido emitido por un funcionario en el ejercicio de sus funciones, y es un acto interruptivo de la prescripción como lo establecía el artículo 50, numeral 6) del Código Tributario, vigente durante el período auditado. »Si la Sala hubiese apreciado este documento, hubiese determinado que la prescripción se había interrumpido ya que la notificación a cualquiera de las partes de una acción judicial es un acto interruptivo de la prescripción (…) »En consecuencia (…) es evidente que existió ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA

PRUEBA de un documento auténtico que al haberse omitido su apreciación y análisis, se cometió un

VICIO EN LA SENTENCIA AHORA RECURRIDA…».

I.2 Violación de ley por inaplicación Con respecto a este submotivo, la SAT señaló: «… la Sala Sentenciadora cometió VIOLACIÓN DE LEY POR INAPLICACIÓN del inciso 6) del artículo 50 del Código Tributario (…) »… la Sala Sentenciadora obvió aplicar el numeral 6) del artículo 50 del Código Tributario ya relacionado (…) »La Sala sentenciadora no analizó cada uno de los numerales contenidos en el artículo 50 del Código Tributario, aplicó el numeral 8) y la aplicación de esa norma era improcedente pues la providencia de urgencia se encontraba en trámite, y al ejecutarse, el propio contribuyente presentó la documentación requerida; y obvió aplicar el numeral 6) del mismo artículo que estipula que la notificación a cualquiera de las partes de una acción judicial promovida por la Administración Tributaria TAMBIÉN ES UN ACTO INTERRUPTIVO DE LA PRESCRIPCIÓN (…) entonces debió haber aplicado el numeral 6) del artículo 50 del Código Tributario…». I.3 Aplicación indebida de la ley Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: «… también se cometió APLICACIÓN INDEBIDA DE LA LEY, específicamente del artículo 50 inciso 8) del Código Tributario, y que fue el precepto legal que tomó en consideración la Sala sentenciadora para haber resuelto que no existía ACTO INTERRUPTIVO EN EL

PRESENTE CASO, y declaró PRESCRITOS los ajustes a las obligaciones tributarias (…) »La Sala sentenciadora manifiesta que la Providencia de Urgencia no se ejecutó ya que al haberse dado trámite a la demanda, la parte actora entregó la documentación requerida el 10 de junio de dos mil ocho. »Sin embargo, este precepto legal no era aplicable al caso en concreto, pues existía otro acto interruptivo que la Sala sentenciador (sic) obvió aplicar al fallo…». Alegaciones El contribuyente, Carlos Manuel Castellanos, al evacuar la vista manifestó que el recurso de casación planteado por la SAT debe ser declarado sin lugar, en virtud de que los argumentos de hecho y el fundamento de derecho vertidos por la Sala son conforme a Derecho. Por su parte, la Procuraduría General de la Nación, señaló que el recurso interpuesto por la casacionista tiene adecuada fundamentación legal y que asienten en la ocurrencia del motivo de fondo incoado en el memorial del recurso, por lo que consideran que el mismo debe declararse con lugar. Análisis de la Cámara El error de hecho en la apreciación de la prueba consiste en un juicio equivocado sobre el medio de convicción, pero no con respecto a su grado de eficacia, sino en cuanto a la percepción de los hechos representados en un documento o acto auténtico; también puede resultar de la omisión de análisis de prueba legalmente aportada al proceso, y que de dicha circunstancia se demuestre de modo evidente la equivocación del juzgador.La violación de ley constituye un error cometido en la actividad intelectual del juzgador, quien al fundamentar

su decisión no aplica al caso controvertido la norma pertinente que ha debido aplicar o, al haber escogido la norma correspondiente, resuelve en contravención a su texto. El vicio de aplicación indebida de la ley acontece cuando la Sala sentenciadora al dictar su fallo no selecciona y aplica la norma adecuada, para resolver el asunto que es materia de discusión. Esta Cámara para poder establecer la procedencia de los yerros denunciados, estima prudente especificar qué elementos se deben analizar en cada uno de los submotivos invocados. Para el efecto, se procede a analizar en primer término lo relativo al error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión alegado por la SAT; de esa cuenta, se debe determinar si el medio de prueba impugnado fue omitido, para luego determinar la incidencia del mismo en el fallo. En el presente caso, la casacionista sustenta su tesis en que la Sala sentenciadora no apreció la cédula de notificación emitida por el Juzgado de Primera Instancia Civil y Económico Coactivo de Poptún, Petén, del diecinueve de noviembre de dos mil siete, dentro de la providencia número treinta y seis guion dos mil siete (36-2007) a cargo del oficial tercero, por medio de la cual se le notificó a la SAT que se había dado trámite a la providencia de urgencia, señalando la casacionista que si la Sala sentenciadora hubiere apreciado este documento, hubiese determinado que la prescripción se había interrumpido con base en el artículo 50 inciso

1. del Código Tributario.

A efecto de establecer si concurre o no el yerro denunciado por la casacionista, es pertinente examinar lo considerado por la Sala sentenciadora en su fallo, en el que expuso: «… el derecho de la administración tributaria para formular el ajuste prescribió, por las razones siguientes: a) la providencia de urgencia que planteó la administración tributaria en el Juzgado de Primera Instancia Civil y Económico Coactivo del municipio de Poptún, departamento de Petén, el once de septiembre de dos mil ocho, se dio por finalizada, ya que la administración tributaria compareció a solicitarlo (el resaltado es propio) (…) el derecho de la administración tributaria prescribió pues, aunque promovió la providencia de urgencia indicada en la fecha en que se mencionó y que el inciso ocho del artículo 50 del Código Tributario prevé que se interrumpa la prescripción por cualquier providencia precautoria o medida de garantía, esa acción no la interrumpió, por cuanto la providencia de urgencia no se ejecutó…». (el resaltado es propio) Al efectuar el análisis de la sentencia cuestionada con lo argumentado por la casacionista cuando hace referencia al acto auténtico, podría observarse que a prima facie la cédula de notificación emitida por el referido Juzgado de Primera Instancia de Poptún, Petén, del diecinueve de noviembre de dos mil siete, no fue individualizada expresamente por la Sala al emitir su sentencia. Sin embargo, la no individualización no implica que la misma no haya sido apreciada, ya que de la lectura de la sentencia, se evidencia que la Sala

sentenciadora al resolver sí apreció que la SAT fue notificada, cuando señala: «la providencia de urgencia que planteó la administración tributaria en el Juzgado de Primera Instancia Civil y Económico Coactivo del municipio de Poptún, departamento de Petén, el once de septiembre de dos mil ocho, se dio por finalizada, ya que la administración tributaria compareció a solicitarlo…». En ese sentido, aunque no especificó concretamente que existía una cédula de notificación, la Sala sentenciadora sí la tomó en consideración, porque no podría haber indicado que la SAT solicitó que se finalizara el trámite de las providencias, sino hubiera constatado que inicialmente se le notificó que se había dado trámite a las medidas. En lo relativo a los submotivos de aplicación indebida de la ley y violación por inaplicación, los mismos son complementarios técnica y lógicamente, por cuanto que la aplicación de una norma impertinente para resolver la controversia, produce necesariamente la violación por inaplicación de la norma correspondiente, que contiene el supuesto jurídico aplicable a los hechos controvertidos. Por lo que lo relativo en estos submotivos es determinar cuál era la normativa idónea aplicable al caso concreto, para concluir si dicha omisión u aplicación incide o no en el fallo. En ese orden de ideas, se estima pertinente traer a colación el contenido del inciso del artículo que a criterio de la postulante era el idóneo para resolver la controversia; es así como el artículo 50 inciso 6) del Código Tributario, prescribe: «Interrupción de la prescripción La prescripción se interrumpe por: (…) 6. La notificación a cualquiera de las partes de la acción judicial promovida por la Administración Tributaria…». Cuando la norma apunta que se interrumpe la prescripción con la notificación de una acción judicial, es

notificación a cualquiera de las partes de la acción judicial promovida por la Administración Tributaria…». Cuando la norma apunta que se interrumpe la prescripción con la notificación de una acción judicial, es preciso determinar que por acción judicial se entiende que la SAT haya interpuesto una demanda que inicie un proceso judicial en contra de algún contribuyente, y no cualquier acto procesal que ésta haya interpuesto ante los órganos jurisdiccionales, por consiguiente, para que pueda aplicarse este supuesto, la única notificación que vale es la de la demanda promovida por la SAT. Asimismo, se transcribe el inciso que la recurrente considera aplicado indebidamente: «Interrupción de la prescripción (…) 8. Cualquier providencia precautoria o medida de garantía, debidamente ejecutada…». Para la procedencia de este inciso es necesario tener claro: a) qué es una providencia precautoria o medida de garantía, y b) qué es debidamente ejecutoriada. Como nuestro ordenamiento no define qué es una providencia cautelar ejecutada, se hace necesario acudir a cuestiones de orden doctrinario a efecto de tener un panorama claro sobre el particular. En tal sentido, las medidas cautelares son concebidas como instrumentos que permiten asegurar el derecho o la eficacia de la justicia, y garantizar a las partes el cumplimiento efectivo y tangible de la sentencia definitiva, en caso sea reconocido el derecho de quien solicitó la medida cautelar. En materia tributaria, las medidas de urgencia también son actos procesales que permiten la debida verificación o fiscalización tributaria cuando exista resistencia por parte de los contribuyentes, tal y como lo regula el artículo 170 del Código Tributario que contiene «MEDIDAS DE GARANTÍA Y PRECAUTORIAS», el cual contempla: «La Administración Tributaria podrá solicitar ante los

contribuyentes, tal y como lo regula el artículo 170 del Código Tributario que contiene «MEDIDAS DE GARANTÍA Y PRECAUTORIAS», el cual contempla: «La Administración Tributaria podrá solicitar ante los juzgados de lo económico-coactivo (…) que se dicten las medidas cautelares que (…) permitan la debida verificación y fiscalización que le manda la ley, cuando exista resistencia…». Como puede apreciarse en materia tributaria, la finalidad de las medidas, no es solo garantizar o asegurar los intereses del fisco ante una acción judicial posterior por parte de la SAT, también tienen como finalidad que elcontribuyente haga o deje de hacer determinada cosa, en este caso, presentar los documentos requeridos por la SAT. Obviamente esa medida se perfecciona o concebirá ejecutoriada cuando el órgano jurisdiccional libre el mandamiento de ejecución y que el mismo sea notificado al contribuyente, de lo contrario la medida no surte efectos. En ese orden de ideas, esta Cámara al realizar la exégesis correspondiente de la referida disposición del Código Tributario, con claridad establece que en el artículo 50 contiene varios supuestos expresos para que se pueda interrumpir la prescripción, una es la notificación de la acción judicial o en otras palabras la demanda judicial (inciso 6) y otra, la existencia de cualquier providencia precautoria debidamente ejecutada (inciso 8). De esa cuenta, al confrontar lo expuesto por la recurrente en los submotivos de violación de ley por inaplicación (inciso 6) y de aplicación indebida (inciso 8) con el contenido de la sentencia impugnada, se

extrae que la interponente no inició una acción judicial como lo pretende hacer ver, sino interpuso una medida precautoria ante la resistencia del contribuyente de entregar los documentos solicitados en el procedimiento administrativo, y aunque este supuesto también interrumpe la prescripción, el mismo conlleva no solo que las medidas hayan sido admitidas para su trámite, sino que las mismas estén debidamente ejecutadas. Esta Cámara al estudiar el expediente administrativo verifica que el Juzgado de Primera Instancia Civil y Económico Coactivo de Poptún, Petén, nunca notificó el requerimiento de la documentación relacionada al contribuyente CARLOS MANUEL CASTELLANOS, de lo cual se desprende que la providencia de urgencia que promovió la SAT ante dicho órgano jurisdiccional no fue debidamente ejecutada. Por lo anterior, no obstante que nunca se le notificó a la contribuyente las medidas decretadas por el órgano jurisdiccional, y por consiguiente no fueron ejecutadas, la Administración Tributaria plantea violación de ley por omisión del inciso 6) del artículo 50 del Código Tributario y aplicación indebida del inciso 8) del mismo artículo y código. La casacionista pretende una aplicación errada de la norma, al realizar un análisis aislado de esta, ya que al tener claro que las providencias no fueron nunca ejecutadas, intenta encuadrar su actuación en una norma que no era la idónea para el caso en concreto, lo que la lleva a concluir que cuando se hace referencia al supuesto de la notificación de acción judicial, se refiere a cualquier cédula de

notificación, sin tomar en consideración que la providencia precautoria o medida de garantía que ella promovió, no encuadra en el supuesto de acción judicial regulado en el inciso 6), ya que dicha acción está contemplada como uno de los supuestos que podrían interrumpir la prescripción, de cumplir con el requisito de «debidamente ejecutada» que señala la norma. De lo anterior, se desprende que no le asiste la razón a la recurrente en ninguno de los submotivos invocados, primero porque como ya se indicó anteriormente la cédula de notificación en primer lugar sí fue apreciada por la Sala sentenciadora, y en segundo lugar, la misma no incide en la resolución del fallo y la sentencia no hubiera sido emitida en otro sentido, por lo que el submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba no puede acogerse. Asimismo, también se concluye que la Sala sentenciadora al resolver como lo hizo, es conteste con las actuaciones que obran dentro del expediente administrativo, por lo que tampoco le asiste la razón a la interponente en el submotivo de violación de ley por inaplicación, pues la disposición que a criterio de SAT era aplicable al caso concreto, no contempla los supuestos en los que puedan subsumirse los hechos acreditados, ya que el inciso 6) fue creado por el legislador para un supuesto fáctico distinto, por lo que el submotivo de violación de ley por inaplicación debe desestimarse; en consecuencia, la Sala sentenciadora al haber utilizado el inciso 8) del artículo 50 del Código Tributario como fundamento de derecho, actuó dentro del marco de sus atribuciones, porque era la norma idónea para el caso en concreto, por lo que el submotivo de aplicación indebida debe declararse sin lugar. Ante estas circunstancias, el recurso de casación debe desestimarse.

derecho, actuó dentro del marco de sus atribuciones, porque era la norma idónea para el caso en concreto, por lo que el submotivo de aplicación indebida debe declararse sin lugar. Ante estas circunstancias, el recurso de casación debe desestimarse. CONSIDERANDO II No se condena en costas ni se impune multa a la SAT en virtud que actúa en defensa de los intereses del fisco. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 27 de la Ley de lo Contencioso Administrativo; 25, 26, 66, 67, 619, 621 , 627 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas, RESUELVE I) DESESTIMA el recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria. II) No se condena en costas ni se impone multa a la interponente, por lo considerado. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponda.

Douglas René Charchal Ramos, Magistrado Vocal Quinto, Presidente Cámara Civil; Silvia Patricia Valdés Quezada, Magistrada Vocal Primera; Sergio Amadeo Pineda Castañeda, Magistrado Vocal Séptimo; Vladimir Osman Aguilar Guerra, Magistrado Vocal Décimo. Rony Eulalio López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia en funciones.