489-2018 29012019

29/01/2019 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

489-2018

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO Recurso de casación interpuesto por la entidad Compañía Centroamericana de Papeles y Cartones, Sociedad Anónima, contra la sentencia emitida por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veinte de abril de dos mil dieciocho. DOCTRINA Interpretación errónea de la ley Existe defecto de planteamiento, cuando no se formula una tesis que evidencie cuál fue la errónea interpretación que a su juicio se cometió y cuál debió ser el correcto sentido y alcance que pretende de la norma denunciada. LEY ANALIZADA Artículo 621 inciso 1° del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veintinueve de enero de dos mil diecinueve. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia emitida por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veinte de abril de dos mil dieciocho.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Compañía Centroamericana de Papeles y Cartones, Sociedad Anónima, por medio de su gerente general y representante legal, Dorian Jonas Rodriguez Recinos.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, que actúa a través de su mandatario especial judicial con representación, Eduardo García Tzul.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, que actúa por medio de su personero, Ander

Iñaki Asturias San José.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad Compañía Centroamericana de Papeles y Cartones, Sociedad Anónima, presentó

Iñaki Asturias San José.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad Compañía Centroamericana de Papeles y Cartones, Sociedad Anónima, presentó solicitud de devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado, correspondiente al período de diciembre de dos mil ocho. Derivado de dicha solicitud, la Superintendencia de Administración Tributaria formuló y confirmó ajustes al crédito fiscal del impuesto al valor agregado, por la adquisición de bienes y servicios que no forman parte de los productos o de las actividades necesarias para la producción o comercialización por operaciones de exportación de la contribuyente.

Inconforme con lo resuelto se promovió recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria.

II. En contra de esa resolución, la contribuyente promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró sin lugar la demanda, en consecuencia, confirmó la resolución administrativa y para ello consideró: «… Fijadas las circunstancias legales y fácticas del presente asunto, valorando las pruebas producidas, encuentra y pondera el Tribunal que no puede aceptar la tesis sustentada por la parte actora, toda vez, el evento condicionante de la juridicidad en el texto del artículo 16 de la Ley del Impuesto al ValorAgregado, es que (…) sin embargo las facturas ajustadas en relación a los servicios contratados, son gastos ordinarios o administrativos de la entidad por lo que no es factible reconocerle el derecho al crédito fiscal por

lo acá considerado, ya que son gastos relacionados indirectos, por lo que no entran en la esfera del espíritu de la norma en cuanto a la vinculación al proceso productivo de la actividad a que se dedica la parte demandante, es decir, que no existe vinculación directa en las actividades que desarrolla la contribuyente, es por ello, hermeneúticamente, el vocablo a tener presente es “necesario” y analizado el ajuste y el concepto de la factura, se encuadran dentro del significado del mismo, al entenderse aquel como aquello que es imposible que falte (relativo a la actividad), lo que no acontece en el caso sub iúdice, por lo que se llega a establecer, el derecho de crédito fiscal por el rubro de servicios antes individualizados carecen de un razonamiento lógico y jurídico que los hace sostenibles y congruentes con la actividad mercantil que desarrolla la empresa demandante, por lo que el ajuste por los gastos antes indicados debe confirmarse. En ese orden de ideas y conforme los dispone el artículo 126 del Código Procesal Civil y Mercantil, las partes deben probar los hechos no sólo en la medida que a ellas les interese, sino como deber, en la medida que interesa para los fines del proceso, visto éste desde un ángulo social y de justicia tributaria; y es lo indicado porque las premisas básicas de la sentencia están constituidas por la norma aplicable al caso y por los hechos alegados y probados por las partes; en tanto que la norma es obligadamente sabida por el Juez, los hechos le son dados a conocer únicamente por las partes; ahora bien, por el principio dispositivo imperante

en el sistema jurídico guatemalteco, no le es lícito apartarse de ellos ni investigar por su cuenta o iniciativa, sobre la verdad de su existencia, ni introducir al proceso hechos distintos a los afirmados por las partes. Probar no es otra cosa que demostrar la verdad de los hechos que sirven de justificación a la demanda y a su contestación, de lo cual resulta lo que se compone el proceso, es decir, de hechos y pruebas por lo que sin hechos y pruebas, no habría proceso ni materia objeto de decisión. En cuanto al rubro de seguros la Corte Suprema de Justicia ha sentado criterio que ha sido expresado en las sentencias siguientes (…) razón por la cual no es posible reconocer dichos gastos. Así mismo de conformidad con el artículo 146 del Código Tributario la parte actora debió presentar medios de prueba para desvanecer el ajuste relacionado, lo que no paso en el presente caso, el cual no desvirtúo la parte actora, por lo que se concluye que los ajustes se encuentran formulados conforme a derecho y deben confirmarse (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 16, tercer párrafo, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado. CONSIDERANDO I La casacionista argumentó lo siguiente: «… Siendo el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado una norma de naturaleza tributaria, su interpretación debe realizarse de conformidad con lo que para el efecto dispone la norma especial contenida en el artículo 4 del Código Tributario; según la cual (i) la

aplicación, (ii) la interpretación y (iii) la integración de las normas tributarias se hará en el orden inalterable siguiente: (1º) Conforme con los principios establecidos en la Constitución Política de la República de Guatemala; (2º) Conforme con los principios contenidos en el Código Tributario; (3º) Conforme con los principios contenidos en las leyes tributarias específicas y (4º) Conforme con los principios contenidos en la Ley del Organismo Judicial. »Es obvio que por virtud del principio de supremacía constitucional los primeros prevalezcan sobre todos los restantes elementos interpretativos, habida cuenta que estos últimos corresponden a normas infra constitucionales y en atención a lo dispuesto por el artículo constitucional 204 (…) »… Podemos afirmar como primera conclusión que debe ser la Constitución, obligadamente, el primer elemento interpretativo a aplicar para la debida interpretación del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. »… El tercer párrafo del artículo 16 de la Ley Del Impuesto al Valor Agregado –citado por el tribunal sentenciadordice (…) »… De acuerdo con el artículo 239 de nuestra Constitución, la facultad de decretar impuestos ordinarios y extraordinarios, arbitrios y contribuciones especiales “de acuerdo a la equidad y justicia tributaria” le corresponde al Congreso de la República. ¿Cuál es el sentido que tienen estos principios? De acuerdo con los principios de la interpretación constitucional cabe afirmar que el concepto “de acuerdo a la equidad y justicia tributaria” no significa una expresión aislada e individualizada que permita aplicar estos principios en

forma mecánica y rutinaria, tal como lo hizo el tribunal sentenciador. »… De acuerdo con la norma hermenéutica fundamental, toda Constitución debe interpretarse orgánicamente; como un todo congruente. Por este motivo es preciso recordar que, según la Constitución Política de la República de Guatemala, es una obligación del Estado “lograr la utilización de los recursos naturales y el potencial humano, para incrementar la riqueza y tratar de lograr el pleno empleo y la equitativa distribución del ingreso nacional” (Art. 118), motivo por el cual le impone, con carácter de “fundamental”, laobligación de “proteger la formación de capital, ahorro e inversión” y “ crear las condiciones adecuadas para promover la inversión de capitales nacionales y extranjeros” (Art. 119, incisos k) y n)). »… Como conclusión se puede afirmar en este punto que la interpretación armónica de la Constitución Política de la República de Guatemala impide interpretar los principios de equidad y justicia tributaria de manera individualizada y aislada, pretiriendo su armonización con lo dispuesto por los artículos constitucionales 118 y 119 (literales k y n). Y es que estos últimos nos permiten afirmar que el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado no debe ser interpretado de manera restrictiva, como lo hizo el tribunal sentenciador, sino de manera amplia acorde con el espíritu del legislador constituyente. El error de interpretación constitucional aplicado al artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado nulifica por

completo las restantes consideraciones legales y doctrinales respecto al concepto “empresa”, precisamente porque cojea en su parte principal. »… Con motivo de lo dicho debo recordar que la sentencia del (…) en que la Corte de Constitucionalidad explicó claramente que (…) »… Robustece lo dicho aún más, el criterio vertido por la Corte de Constitucionalidad en su sentencia del (…) »Criterio interpretativo éste que el tribunal sentenciador –en perjuicio de mi representadaomitió aplicar en este caso. »… El error del tribunal sentenciador queda claramente demostrado con la inexacta afirmación de que la tarea que tiene a su cargo en este caso no es otra sino que la de “realizar una interpretación sistémica del ordenamiento tributario, conjugando la disposición legal constitucional con el régimen ordinario legal del Impuesto al Valor Agregado”, cuando siendo lo correcto –a la luz del principio de supremacía constitucionales exactamente lo contrario. Parafraseando lo dicho por el tribunal sentenciador, debió realizar una interpretación sistémica conjugando la disposición legal ordinaria del Impuesto al Valor Agregado con el régimen legal que impone la Constitución Política de la República de Guatemala como elemento interpretativo fundamental y primario de todo el sistema jurídico guatemalteco; extremo que, para las normas de jerarquía sub constitucional confirman los artículos 4º del Código Tributario en concordancia con los artículos 9, 10 y 51 de la Ley del Organismo Judicial. »… Concluyo entonces afirmando que para los fines de este recurso de casación, el error interpretativo

cometido por la Sala (…) fue haber olvidado que la interpretación de los valores y de las normas sub constitucionales de nuestro país –en este ordense debe hacer en primer término “conforme la Constitución Política de la República”. Esta obligación para el intérprete judicial, a nivel de ley ordinaria, la reconoce el artículo 51 de la Ley del Organismo Judicial y tiene su origen en los artículos constitucionales 44, 175 y 204. Es así que un análisis como el que del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado realizó el tribunal sentenciador –confinado a solo dos conceptos del artículo constitucional 239resulta incompleto para analizar la juridicidad del acto impugnado, contradiciendo la obligación que tiene impuesta a la luz de la Constitución (sic)…». Alegaciones La Superintendencia de Administración Tributaria argumentó lo siguiente: «… de la lectura del recurso de casación presentado por la entidad casacionista, se advierte deficiencia, en virtud de no existir una tesis desarrollada, incidencia del submotivo planteado con el resultado del fallo emitido por la Sala sentenciadora. »De los gastos en que incurrió la entidad casacionista consistente en servicio de telefonía digital, pago por primas de seguro y compra de galones de combustible, el cual es objeto de Litis. Nos preguntamos, estarán vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente, con la actividad exportadora a la que se dedica la entidad con dichos gastos. Obviamente no. Tales gastos no se aplican a actos u operaciones afectas por el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, ya que de

conformidad con el trabajo intelectivo de los auditores tributarios de mi representada concluyeron que tales compras y servicios, no son aplicados ni utilizados para el procesamiento comercialización y exportación de papeles y cartones (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, al respecto expresó: «… De la lectura del precepto normativo, y de la sentencia de marras, se aprecia que la Sala Sentenciadora no le dio un sentido o alcance diferente, porque el artículo citado claramente prevé que los contribuyentes que se dediquen a la exportación tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad, y los gastos que se detallan en las facturas presentadas por el contribuyente, no inciden en la producción o exportación de papel y cartón de la recurrente, en ese sentido como se puede constatar no existe el yerro denunciado por el recurrente, por lo que mi representada estima que la Sala Sentenciadora no incurrió en el yerro denunciado dado que la Sala sentenciadora le dio al artículo citado, el sentido y los alcances que se pueden sustraer el contenido de la norma. »Del análisis del memorial de interposición del presente recurso de casación, señalamos que existe PLANTEAMIENTO DEFECTUOSO de FALTA TESIS DE CASACION, en consecuencia que la recurrente elaboro una tesis sin expresar argumentos propios para el submotivo invocado, sin señalar en la sentencia de marras el supuesto yerro cometido por la Sala Sentenciadora, en ese sentido tampoco dio explicación larecurrente si los gastos de las facturas que presento sobre los cuales versaban los ajustes encuadran dentro

de los supuestos jurídicos del artículo que considera infringido (sic)…». Análisis de la Cámara La interpretación errónea de la ley, consiste en el error cometido en la actividad jurídico intelectual del juzgador, quien al emitir el fallo elige de manera adecuada la norma que contiene el supuesto jurídico aplicable a los hechos controvertidos, pero le confiere a ésta un sentido y alcance que no le corresponde. En el presente caso, la entidad casacionista argumentó que la Sala incurrió en interpretación errónea, del tercer párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado, al no realizar una interpretación de éste conforme a los principios que establece la Constitución Política de la República de Guatemala, sino que lo realizó de una manera restrictiva, en la cual nulificó las consideraciones legales y doctrinarias con respecto al concepto empresa. En ese sentido, resulta ineludible advertir que la casación constituye un recurso eminentemente formalista y extraordinario, que para su planteamiento requiere el cumplimiento de ciertas exigencias técnicas establecidas en reiterados fallos de este Tribunal, que confieran los elementos suficientes para efectuar el análisis jurídico de lo argumentado por la recurrente y lo resuelto en el fallo impugnado. Para que a este Tribunal de Casación le sea viable el análisis del submotivo de interpretación errónea de la ley, es preciso que la tesis del casacionista exponga argumentos claros y concretos con respecto a la infracción que denuncia, a través de la cual se evidencie cuál es el precepto normativo que se estima

infringido, en qué consiste la errónea interpretación que a su juicio realizó la Sala impugnada y cuál es el alcance o sentido que se le debía conferir a dicha norma. De la lectura de la tesis propuesta por la entidad casacionista, se advierte que ésta incumple con formular una argumentación completa, que proporcione a esta Cámara los elementos suficientes para incursionar en el análisis de la infracción que se denuncia, por cuanto que la entidad, se limitó a indicar que existió por parte de la Sala impugnada una interpretación errónea del tercer párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado, ya que no lo analizó conforme a los principios que establece la Constitución Política de la República de Guatemala y en ese sentido, cita el texto del párrafo del artículo denunciado, menciona los principios constitucionales de equidad y justicia tributaria, de proteger la formación de capital, ahorro e inversión y las inversiones de capitales nacionales y extranjeros y, transcribe los criterios que la Corte de Constitucionalidad ha establecido, con respecto a que la Constitución debe interpretarse como un conjunto armónico -interpretación que a juicio de la casacionista no se realizó en este casoy concluye, que el error de la Sala fue olvidar que la interpretación de los valores y de las normas sub constitucionales debe hacerse conforme a la Constitución, pues esto es una obligación que tiene el intérprete judicial, establecida en los artículos 51 de la Ley del Organismo Judicial, 44, 175 y 204 de la Constitución

Política de la República de Guatemala. Derivado de la tesis formulada, a esta Cámara no le es posible advertir cuál fue la supuesta interpretación errada que la Sala realizó con respecto al tercer párrafo del artículo denunciado, así como tampoco se puede identificar cuál era el sentido y alcance que a criterio de la casacionista, le correspondía a esa norma en el caso concreto; por el contrario, lo que se evidencia es que realiza una argumentación general de cómo debe interpretarse una norma integrada con la Constitución Política de la República de Guatemala; por consiguiente, al no brindarse los elementos necesarios e indispensables, para el conocimiento del submotivo invocado, se imposibilita a esta Cámara realizar la confrontación entre lo interpretado en la sentencia impugnada y el correcto sentido que de la norma se deriva , por lo que el mismo deviene improcedente; en consecuencia, el recurso de casación interpuesto debe desestimarse. CONSIDERANDO II De conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, es obligatoria la condena en costas y la imposición de multa al ser desestimado el recurso de casación, por lo que en observancia de tal disposición, debe hacerse la declaración correspondiente. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 619, 620, 621 inciso 1º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 49,

57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149, 172 y 187 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas, RESUELVEI. DESESTIMA el recurso de casación interpuesto. II. Se condena a la interponente al pago de las costas del mismo y se les impone multa de quinientos quetzales, que deberá pagar en la Tesorería del Organismo Judicial, dentro del tercer día de quedar firme el presente fallo. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda, Presidente Camara Civil; Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava; Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo; Manuel Duarte Barrera, Magistrado Vocal Décimo Tercero. Juan Fernando Godínez Cuellar, Secretario en funciones de la Corte Suprema de Justicia.