497-2013 25092014 Superintendencia de Administracion Tributaria

25/09/2014 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

497-2013

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA en contra de la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintiséis de agosto de dos mil trece. DOCTRINA Interpretación errónea de la ley No incurre en este vicio, la Sala sentenciadora que al momento de resolver, declara la procedencia de devolución de crédito fiscal, por considerar que el gasto de seguro contra incendios, si está relacionado con el proceso productivo de la entidad contribuyente. LEYES APLICABLES Artículos 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil y 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veinticinco de septiembre de dos mil catorce.

I. Se integra con los Magistrados suscritos. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintiséis de agosto de dos mil trece.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará (SAT), quien actúa por medio del mandatario especial judicial con representación, Jorge Augusto Samayoa Mazariegos.

II. Parte contraria: Sae a Texpia, Sociedad Anónima.

CUESTIONES DE HECHO

I. Sae a Texpia, Sociedad Anónima solicitó devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado correspondiente al período comprendido del uno al treinta y uno de diciembre de dos mil ocho.

CUESTIONES DE HECHO

I. Sae a Texpia, Sociedad Anónima solicitó devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado correspondiente al período comprendido del uno al treinta y uno de diciembre de dos mil ocho.

II. La SAT resolvió devolver parcialmente el crédito fiscal solicitado y realizó ajustes al mismo, contra lo resuelto la entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria; el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Contra esa resolución se promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDALa Sala declaró con lugar parcialmente la demanda presentada, como consecuencia revocó parcialmente la resolución administrativa. Para el efecto, consideró: “… Fijadas las circunstancias legales y fácticas del presente asunto, valorando las pruebas producidas, y dado que el presente proceso se refiere a varios ajustes, se entra a analizar cada uno de éstos en forma separada, lo cual se hace de la siguiente manera: A) POR ADQUISICIÓN DE BIENES QUE NO

SE VINCULAN CON EL PROCESO PRODUCTIVO O DE

COPMERCIALIZACION (sic) DE LA CONTRIBUYENTE POR OCHOCIENTOS CUARENTA Y NUEVE QUETZALES CON CUARENTA Y OCHO CENTAVOS (…): Respecto a este ajuste, se ajustan los gastos por concepto de compra de garrafón de agua pura y artículos de ferretería, obrante la descripción de las facturas ajustadas en anexo de aplicación de ajuste número 1.2.1, obrante a folio

ciento cincuenta y cuatro del expediente administrativo. Al proceder el análisis de los ajustes relacionados, este Tribunal es del criterio de confirmarlos, puesto que los servicios contratados, son gastos operativos, enmarcados dentro de los gastos indirectos o conocidos también como gastos de mantenimiento, salen de la esfera del espíritu de la norma en cuanto a la vinculación al proceso productivo de la actividad a que se dedica la parte demandante, en sentido estricto. Por ello, hermeneúticamente, el vocablo a tener presente es “necesario” y analizado el ajuste y el concepto de cada factura, tales no se encuadran dentro del significado del mismo, al entenderse aquel como aquello que es imponible que falte (relativo a la actividad), lo que no acontece en el caso sub iúdice, por lo que en ese sentido los ajustes por estos conceptos deben confirmarse como se indicó. B)

POR UTILIZACIÓN DE SERVICIOS QUE NO SE VINCULAN CON EL

PROCESO PRODUCTIVO O DE COMERCIALIZACIÓN DE LA CONTRIBUYENTE POR VEINTICINCO MIL OCHENTA Y NUEVE QUETZALES CON SESENTA Y TRES CENTAVOS (…): La administración tributaria objetó los gastos por concepto de servicio de transporte para empleados de las plantas de producción, alquiler de parqueo y pólizas o primas de seguros. Detalle de las facturas ajustadas obran en anexo de explicación de ajustes número 1.1.1., obrante a folio ciento cincuenta y dos (…) del expediente administrativo. El Tribunal debe previamente analizar ciertos conceptos que estima necesarios para

realizar una interpretación sistemática del ordenamiento jurídico tributario, conjugando la disposición legal constitucional con el régimen ordinario legal del Impuesto al Valor Agregado, para arribar a una conclusión que conduzca a un estado de convicción entre los integrantes de esta Sala sobre lo argumentado por cada sujeto procesal. Así tenemos que la entidad demandante, solicitó devolución de crédito fiscal, correspondiente al mes de diciembre dos mil ocho, derivado de lo cual se practicó la auditoria correspondiente, habiéndose ajustado el crédito fiscal, y dado que el presente proceso se refiere a varios ajustes, se entra aanalizar cada uno de éstos en forma separada así: De conformidad como consta en el expediente administrativo a folio diecinueve, la actividad de la demandante es “Fabricación de prendas de vestir, excepto de piel”, según datos del Sistema Integrado de Administración Tributaria SAIT, Registro Tributario Unificado. Este Tribunal estima que algunos de los gastos detallados en la descripción de las facturas obrantes en los folios ya relacionados del expediente administrativo, si se encuentran directamente vinculados con la actividad exportadora de la demandante, toda vez que doctrinaria y jurídicamente está debidamente comprobado que en toda actividad mercantil, siempre es imprescindible la contratación de servicios, lo cual incide en el proceso de exportación de la entidad demandante. Considerándose que si bien es cierto existen gastos directos que son necesarios para la realización de su actividad principal, es decir aquellos en que se incurre por gastos de soporte para poder funcionar y desarrollar su actividad de producción y que forman parte del costo de los productos elaborados también es que este tipo de gastos intervienen directamente con su actividad principal, es decir con su actividad exportadora, lo cual redunda en una mejor eficiencia para la realización de su objetivo, dentro del

desarrollar su actividad de producción y que forman parte del costo de los productos elaborados también es que este tipo de gastos intervienen directamente con su actividad principal, es decir con su actividad exportadora, lo cual redunda en una mejor eficiencia para la realización de su objetivo, dentro del cual juegan papel importante los servicios que más adelante se analizarán. (…) De donde se deduce, que el legislador previó todos (sic) aquellas circunstancias que pudieran ser utilizadasya sea bienes o serviciosen el logro del propósito de esa actividad, y dentro de ella, se vinculan y entrelazan todos aquellos elementos materiales, corpóreos o incorpóreos para la consecución de su propósito esencial: (...) Fijados los elementos que corresponden a los hechos y derecho invocados por la autoridad para formular los ajustes referidos, entra a enjuiciar el Tribunal éstos en correspondencia con los argumentos presentados por las partes confrontándolos con los medios de prueba debidamente receptados al proceso, otorgándoles el valor probatorio establecido en la ley para cada cual, emitiendo, por consiguiente, su ponderación así: A) SERVICIO DE TRANSPORTE PARA EMPLEADOS DE LAS PLANTAS DE PRODUCCIÓN (…) Se objeta, de parte de la administración tributaria, que tal derecho al crédito fiscal se encuadra en el supuesto de haberse generado tal, por la adquisición de bienes o servicios vinculados a la producción y utilizados directamente para la actividad, en este asunto, exportadora. Enjuicia el Tribunal, entonces, que el beneficio otorgado en el canon precitado por el legislador se enmarca dentro de una política fiscal de

incentivación a un sector dedicado a un objeto concreto, empero, sujeto al cumplimiento de requisitos como lo son comprar bienes y servicios vinculados y utilizados directamente a la actividad referida. En ese sentido, al tenor semántico de las dicciones antes apuntadas, el Tribunal arriba a la convicción que la resolución del Directorio (…) impugnado a través de este proceso, debe mantenerse en cuanto a este ajuste, no sólo por lo ponderado sino por razonesde viabilidad, que los servicios recibidos encajen dentro del contexto del supuesto normativo, es decir, que tales sólo sirvan para realizar directamente la actividad exportadora de la hoy demandante; lo que implica, en razón de conceptuar la empresa como un todo, que tales gastos generadores del crédito fiscal constituyan gastos indirectos, necesarios e indispensables para poder operar en general la actividad de la contribuyente. De tal suerte que, en la intelección del Tribunal, no hay discriminación “para todas aquellas entidades que se dedican a la exportación, o a la venta a entidades exentas” puesto, la norma general tiene la excepción fiscal concedida a los citados, empero sujeto a la utilización en forma directa del insumo para la producción del producto final objeto de, en este caso, exportación. Así las cosas, los servicios contratados son gastos operativos, enmarcados dentro de los gastos indirectos o conocidos también como gastos de mantenimiento, salen de la esfera del espíritu de la norma en cuanto a la vinculación al proceso productivo de la actividad a que se dedica la parte

demandante, en sentido estricto. Por ello, hermeneúticamente, el vocablo a tener presente es “necesario” y analizado el ajuste y el concepto de cada factura, tales no se encuadran dentro del significado del mismo, al entenderse aquel como aquello que es imposible que falte (relativo a la actividad), lo que no acontece en el caso sub iúdice, por lo que en ese sentido el ajuste por esos conceptos deben confirmarse. B) ALQUILER DE PARQUEO: La entidad demandante, indica que el parqueo que se paga es por los contenedores que ingresan a sus instalaciones, siendo dicha erogación parte de su proceso de comercialización. Considera el Tribunal que es procedente confirmar el ajuste con las mismas consideraciones que para el efecto se hicieron en el análisis del ajuste anterior. C) PÓLIZAS O PRIMAS DE SEGUROS: El Tribunal al respecto es del criterio que dichos servicios si se encuentran directamente vinculados con la actividad de la demandante, toda vez que es menester para poder desarrollar su actividad la contratación de estos seguros, por cuanto que por medio de éstos se resguarda físicamente ante cualquier siniestro las instalaciones y producto de la demandante, circunstancia que en caso no ser así y en caso de suceder éste le imposibilitaría el desarrollar su actividad, por lo que el ajuste debe revocarse…” MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo

Interpretación errónea del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: “… Honorables Magistrados, es evidente que en la sentencia recurrida la Sala sentenciadora comete interpretación errónea del artículo 16, párrafo segundo de la ley delimpuesto al valor agregado, vigente al momento de efectuarse el ajuste, en virtud que dicha norma indica: (…). “Como es del conocimiento del Honorable Tribunal, el artículo 15 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado establece que el crédito fiscal es la suma del impuesto cargado al contribuyente por las 0peraciones afectas realizadas durante el mismo período. “Dicho crédito fiscal conforme lo regulado en el artículo 16 de la misma ley, vigente en el período ajustado, podría devolver a los contribuyentes dedicados a la exportación como es el caso de la demandante, cuando el mismo se generare por la adquisición de bienes y servicios que utilizaran DIRECTAMENTE en su respectiva actividad. (…). “La actividad propia de la demandante es la confección de prendas de vestir para exportar, lógico es suponer que la contribuyente dentro de la actividad integral que desarrolla debe realizar una serie de contrataciones, compras, adquisición de bienes y servicios de diferente naturaleza, cada uno de ellos, pero también es lógico pensar que no todas esas adquisiciones de bienes y servicios contratados incidan directamente es su actividad exportadora. “Con relación al ajuste formulado relacionado a los rubros de SEGUROS CONTRA INCENDIOS, debe aclararse que el contrato de seguro es aquel mediante el cual una entidad aseguradora, a cambio de la percepción de una remuneración, se obliga frente al asegurado al pago de una indemnización dentro de los límites y condiciones pactados, si se produce el evento previsto como

mediante el cual una entidad aseguradora, a cambio de la percepción de una remuneración, se obliga frente al asegurado al pago de una indemnización dentro de los límites y condiciones pactados, si se produce el evento previsto como riesgo, el cual no genera Impuesto al Valor Agregado. Para la contribuyente la adquisición de seguros es únicamente un medio a través del cual busca la previsión o salvaguarda de sus recursos materiales pero dichos gastos indirectos no están contemplados por la ley como gastos por los cuales le sea reconocido crédito fiscal, porque los mismos no están vinculados directamente con su actividad, al constituir gastos administrativos, para resguardar el adecuado cumplimiento de sus obligaciones mercantiles; mas (sic) los mismos no se vinculan o incorporan directamente al producto a exportar como insumos, por lo que no pueden ser susceptibles de devolución, de conformidad con lo establecido en el artículo 16, segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por lo que es imposible reconocer crédito fiscal por este concepto. (…) “Honorables Magistrados, como ustedes podrán evidenciar de la lectura de la Sentencia proferida por la Sala (…), en esta se incurre en el submotivo invocado toda vez que la Sala sentenciadora le ha dado un alcance mayor a la norma, lo cual como fue resuelto por la Honorable Corte de Constitucionalidad no es dable toda vez que la falta de contratación de un seguro contra incendios, no es óbicepara realizar la actividad de producción y exportación que desarrolla la entidad

SAE A TEXPIA, SOCIEDAD ANÓNIMA.

“CONCLUSIÓN DEL ANÁLISIS DE LOS AJUSTES RELACIONADOS: “Como se puede establecer, el crédito fiscal confirmado por la Sala sentenciadora, los gastos incurridos no son necesarios, porque no se utilizaron directamente en la actividad exportadora de la entidad actora y como ya se explicó, el mismo constituye un gasto administrativo o gasto indirecto. “Asimismo se debe indicar que la doctrina y la Ley Tributaria obligan a señalar que la generación de actos gravados son únicamente aquellos provenientes de la venta de bienes o prestación de servicios que generen débitos fiscales, es decir, que el crédito fiscal compensable es solamente el que fue indispensable en la generación de tales ventas de bienes o prestación de servicios, no así todos aquellos gastos que el contribuyente realiza, que no dan ningún valor añadido al producto o servicio prestado. “En otro orden de ideas, es menester indicar que si bien el Tribunal, confirmo (sic) la mayoría de ajustes formulados por mi representada, al momento de entrar a conocer el rubro de seguros por incendios, ponderó que tal seguro es necesario para resguardar las instalaciones que son fuente de la actividad productora de la contribuyente por cuanto que por medio de estos se resguarda físicamente ante cualquier siniestro las instalaciones y producto de la demandante lo que demuestra la interpretación errónea que hace a la citada norma, la Sala Sentenciadora y en virtud de ello se le da un alcance mayor al que realmente le corresponde, ya que es clara al indicar que se genera el derecho al crédito fiscal por la adquisición de bienes y servicios que se utilicen directamente en su

respectiva actividad, lo cual no ocurre en el presente caso en virtud de que el seguro, solo funciona si se da el riesgo por el cual fue adquirido por lo que este no genera derecho a devolución de crédito fiscal. “La incidencia del vicio incurrido por la Sala Sentenciadora es que al interpretar erróneamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, consideró que el rubro de seguros de incendios, es menester para poder desarrollar su actividad la contratación de estos seguros, y en consecuencia revoca el mismo no obstante el espíritu de la norma no lo regula, por lo que si la Sala hubiese interpretado correctamente la norma dicho ajuste lo hubiese confirmado, por estar apegado a la ley.” Alegaciones La entidad Sae a Texpia, Sociedad Anónima no evacuó la audiencia conferida. Análisis de la Cámara Incurre en interpretación errónea de la ley, el tribunal sentenciador que no da al texto legal el sentido y alcance jurídico que le corresponde.En el presente caso, la recurrente invoca la interpretación errónea del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado; argumentó que la Sala sentenciadora incurrió en el error indicado, al revocar el ajuste formulado en concepto de pólizas o primas de seguro, pues considera que éste es un gasto administrativo o indirecto, el cual no influye directamente en la actividad exportadora de la contribuyente, ya que no se vincula o incorpora al producto a exportar como insumo, por lo que el mismo no puede

ser susceptible de devolución, de conformidad con lo establecido en el citado artículo, como erróneamente lo consideró la Sala. Esta Cámara considera que es necesario hacer el análisis respectivo para establecer si el gasto citado, está relacionado con la actividad que desarrolla la entidad contribuyente, siendo ésta la producción y exportación de prendas de vestir. Para el efecto, el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en su parte conducente regula: “… Los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal cuando el impuesto hubiere sido generado por la importación, adquisición de bienes o la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley, vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente”. En tal virtud, se establece que el gasto de seguro contra incendio se encuentra vinculado con el proceso productivo de la entidad contribuyente, ya que por dedicarse a la elaboración de prendas de vestir, el establecimiento en donde desarrolla su actividad se encuentra propenso a que un siniestro de esta naturaleza le haga sufrir grandes pérdidas materiales, afectando sustancialmente el patrimonio de la contribuyente, por lo que se considera que es necesario un seguro contra incendios que la proteja ante cualquier eventualidad. De esa cuenta, se advierte que la Sala sentenciadora interpretó correctamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado, al considerar que el gasto indicado sí genera derecho a devolución del crédito fiscal, dada su vinculación con el proceso productivo que realiza la entidad contribuyente. Consecuentemente, debe desestimarse el presente submotivo.

CONSIDERANDO II

auditado, al considerar que el gasto indicado sí genera derecho a devolución del crédito fiscal, dada su vinculación con el proceso productivo que realiza la entidad contribuyente. Consecuentemente, debe desestimarse el presente submotivo. CONSIDERANDO II De conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil es obligatoria la condena en costas y la imposición de multa, al ser desestimado el recurso de casación, pero en el presente caso, se advierte que el interponente actúa en defensa de los derechos del Estado, por lo que no se hace especial condena en costas, ni pago de multa.

LEYES APLICABLESArtículo citado: y 12 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 619, 620, 621 inciso 1º, 633 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 27 de la Ley de lo Contencioso Administrativo; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial.

POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes aplicables,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación.

II. Se exime a la recurrente del pago de las costas y de la multa, por las razones consideradas.

Notifíquese y, con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Gabriel Antonio Medrano Valenzuela, Magistrado Vocal Tercero; Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto; Dimas Gustavo Bonilla, Magistrado Vocal Décimo Tercero. María Cecilia de León Terrón, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.