500-2018 y 507-2018 11012019

11/01/2019 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO 500-2018 y 507-2018

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO Recursos de casación acumulados interpuestos por la Superintendencia de Administración Tributaria y la entidad Perenco Guatemala Limited, en contra de la sentencia emitida por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el siete de mayo de dos mil dieciocho. DOCTRINA Interpretación errónea No se configura este submotivo cuando la Sala al interpretar el artículo aplicable al caso concreto, le da el sentido y alcance que le corresponde. Violación de ley por inaplicación No es procedente este submotivo, cuando la Sala no tenía la obligación de aplicar el artículo denunciado.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1° del Código Procesal Civil y Mercantil; 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado y 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Acuerdo

Gubernativo Número 424-2006.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, once de enero de dos mil diecinueve. Recurso de casación interpuesto contra de la sentencia emitida por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el siete de mayo de dos mil dieciocho.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponentes: a) Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se

denominará SAT, que actúa a través de su mandatario especial judicial con representación, Eduardo García Tzul y; b) Perenco Guatemala Limited, que actúa a través de su mandatario judicial con representación, Fredy Misael Gudiel Samayoa.

II. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de su personera, Julia Darina Rios

Rodas.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT formuló y confirmó ajustes a la entidad Perenco Guatemala Limited, por el crédito fiscal del impuesto al valor agregado, por la adquisición de bienes y utilización de servicios que no forman parte de los productos o de las actividades necesarias para su comercialización, del período de octubre del año dos mil ocho, por la cantidad de doscientos dieciocho mil novecientos cincuenta y cuatro quetzales con treinta y un centavos (Q218,954.31).

II. En contra de lo resuelto, la contribuyente planteó recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Inconforme, promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda y revocó parcialmente la resolución administrativa, únicamente en cuanto al ajuste por servicio de alimentos, para el efecto consideró: «… Con la finalidad deproceder a la subsunción de los hechos en los supuestos normativos, es de decir, que el objeto social de la persona jurídica que se concreta en la empresa de su propiedad, a través de la cual desarrolla su actividad industrial y comercial es: “Extracción de petróleo crudo y gas natural”. Hecha estas acotaciones, el Tribunal

debe analizar ciertos conceptos que estima necesarios para realizar una interpretación sistémica del ordenamiento jurídico tributario (…) De las anteriores concepciones, se infiere que toda empresa, para cumplir su función –con implicación de su actividad o actividadestiene necesariamente que estar organizada sobre la base de un plan racional que coordine y conjugue la finalidad de su actuar, sobre la base de un conjunto de elementos, bienes, servicios por prestar o adquirir, que involucra necesariamente el elemento fundante sin la cual no podría operar, como es el conjunto de personas vinculadas directamente para objetivar el propósito sobre la cual fue organizada la persona jurídica, que, como se dijo antes, funciona por conducto de la empresa. Es de tener muy en cuenta, que toda actividad de tipo empresarial, como la que realiza la recurrente, se enmarca dentro del contexto de la productividad y para lograr la misma requiere, dentro de su organización, contemplar toda contingencia que pueda acaecer para “la realización de su actividad”, extremo que involucra, lógicamente la salvaguarda de todos “los elementos materiales”, utilizados para la efectiva realización de aquella –la actividad-. De donde se deduce, que al utilizar el legislador el término “directamente” en el canon en referencia, previó todos aquellas circunstancias que pudieran ser utilizadas –ya sean bienes o serviciosen el logro del propósito de esa actividad, y dentro de ella, se vinculan y entrelazan todos aquellos elementos materiales, corpóreos o incorpóreos para la consecución de su propósito esencial: la producción. Empero, no debe olvidarse que el Derecho Tributario es un derecho público

(…) valorando las pruebas producidas, encuentra y pondera el Tribunal que procede a aceptar parcialmente la tesis sustentada por la parte actora, en cuanto al servicio de alimentos toda vez, el evento condicionante de la juridicidad en el texto del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, es que se tiene el derecho a la devolución del crédito fiscal en el caso de que el contribuyente se dedique “Extracción de petróleo crudo y gas natural”, también lo es que puede considerarse como necesarios los rubros que se detallan en las facturas concerniente al servicio de alimentos anteriormente identificadas, toda vez que dichos servicios encajan en lo que dispone el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que Procede el derecho al crédito fiscal por la importación o adquisición de bienes y la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley. (…) Los contribuyentes que se dediquen a la exportación (…), tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal cuando el impuesto hubiere sido generado por la importación, adquisición de bienes o la utilización de servicios que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley, vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente. El reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado desarrollará lo relativo a los gastos que no generarán crédito fiscal del impuesto. Para establecer qué bienes o servicios se consideran vinculados con el proceso de producción o comercialización de bienes y servicios del contribuyente, la

Administración Tributaria aplicará los siguientes criterios: a) Que los bienes o servicios formen parte de los productos o de las actividades necesarios para su comercialización nacional o internacional; b) Que los bienes o servicios se incorporen al servicio o a las actividades necesarias para su prestación dentro o fuera del país. En consecuencia deben considerarse todos aquellos bienes o servicios que sean de tal naturaleza que sin su incorporación sea imposible la producción o comercialización de los bienes o la prestación de tal servicio...” Tal como lo indica la Honorable Corte Suprema de Justicia en el Recurso de Casación identificado como No. 1002-2017-00192 (…) Por lo que (…) los mismos son indispensables para la actividad desarrollada, constando en el expediente administrativo las facturas correspondientes, por lo que es procedente reconocerle el crédito fiscal en cuanto a los alimentos. Por el contrario, los servicios contratados respecto al personal capacitado para realizar trabajos en distintas áreas así como los seguros de vida y médicos del personal, son considerados gastos indirectos, que salen de la esfera del espíritu de la norma en cuanto a la vinculación al proceso productivo de la actividad a que se dedica la parte demandante, es decir, que no existe ninguna vinculación directa en las actividades que desarrolla la contribuyente, es por ello, hermeneúticamente, el vocablo a tener presente es “necesario” y analizado el ajuste y el concepto de la factura, no se encuadran dentro del significado del mismo, al entenderse aquel como aquello que es imposible que falte (relativo a la actividad), lo que no acontece en el caso sub iúdice, por lo que se llega a

establecer, el reclamo de devolución de crédito fiscal por los rubros antes mencionados carecen de un razonamiento lógico y jurídico que los hace insostenibles e incongruentes con la actividad mercantil que desarrolla la empresa demandante, por lo que el ajuste por el gasto antes indicados debe confirmarse. En ese sentido, se cita la sentencia de casación emitida por la Honorable Corte Suprema de Justicia en los expedientes acumulados números 01002-2017-00527 y 01002-2017-00530 (…) En ese orden de ideas y conforme los dispone el artículo 126 del Código Procesal Civil y Mercantil, las partes deben probar los hechos no sólo en la medida que a ellas les interese, sino como deber, en la medida que interesa para los fines del proceso, visto éste desde un ángulo social y de justicia tributaria; y es lo indicado porque las premisas básicas de la sentencia están constituidas por la norma aplicable al caso y por los hechos alegados y probados por las partes; en tanto que la norma es obligadamente sabida por el Juez, los hechos le son dados a conocer únicamente por las partes; ahora bien, por el principio dispositivo imperante en el sistema jurídico guatemalteco, no le es lícito apartarse de ellos ni investigar por su cuenta o iniciativa, sobre la verdad de su existencia, ni introducir al proceso hechos distintos a los afirmados por las partes. Probar no es otra cosa que demostrar la verdad de los hechos que sirven de justificación a la demanda y a su contestación, de lo cual resulta lo que se compone el proceso, es decir, de hechos y pruebas por lo que sin hechos y pruebas,

no habría proceso ni materia objeto de decisión. En cuanto a los rubros de seguros la Corte Suprema de Justicia ha expresado su criterio en las sentencias siguientes: Sentencia de fecha veintisiete de enero de dos mil dieciséis dentro del expediente número (…) Y por último al tenor de lo prescrito por el artículo 165 A del Código Tributario, el Tribunal debe pronunciarse de conformidad con los supuestos contenidos en el segundo párrafo del mismo (sic)…».MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria Motivo de fondo Submotivos a) Interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado. b) Violación por inaplicación del artículo 22 inciso 1° del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Acuerdo Gubernativo 424-2006, de la Presidencia de la República, vigente en el período auditado. Recurso de casación interpuesto por la entidad Perenco Guatemala Limited Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado. CONSIDERANDO I Recurso de Casación interpuesto por la SAT Interpretación errónea En cuanto al presente submotivo, la Superintendencia de Administración Tributaria expuso: «… la Sala Sentenciadora interpreta de forma equivocada el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, al indicar que los servicios de alimentos, enmarcan en la esfera del citado artículo, cuando consta en las

actuaciones administrativas que la actividad principal de la entidad contribuyente es la extracciónde petróleo crudo y gas natural y para tener derecho a la devolución de crédito fiscal, ese crédito fiscal debió haberse generado por la adquisición de bienes y servicios que verdaderamente se vinculen con el proceso productivo o de comercialización para la exportación (…) »Quedo demostrado en sede administrativa que los gastos por servicio de alimentos, consistentes en desayunos, almuerzos y cenas, obviamente fueron adquiridos para sus trabajadores, según manifestación expresa de la entidad, sin embargo, estos servicios no están vinculados con el proceso productivo, no tienen vinculación directa como insumos en la etapa de exportación, constituyendo gastos de administración y no de producción, concluyendo entonces que tales servicios tienen una función totalmente de carácter de prestaciones o ventajas de tipo laboral desde el punto de vista económico social para dichos trabajadores de la entidad. (…) »El Tribunal Contencioso Administrativo interpretó erróneamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, al establecer que en ella los gastos bajo el concepto servicio de alimentos, encuadran en el supuesto de la norma denunciada, dándole un alcance y sentido que la norma no otorga, sin tomar en consideración que tales gastos deben reunir determinadas presupuestos legales para tener derecho a la devolución del crédito fiscal (sic)…». Alegaciones En cuanto al presente submotivo, la entidad Perenco Guatemala Limited, expuso: «… se considera respetuosamente impreciso lo indicado pues como lo establece específicamente la sentencia de fecha siete de mayo del presente año (…) el Tribunal estimó que los argumentos de la parte actora son valederos en

cuanto a la factura que nos ocupa, no así los argumentos sostenidos por la Superintendencia de Administración Tributaria y por la Procuraduría General de la Nación, desprendiéndose por lo tanto que los gastos están vinculados a la actividad de la entidad contribuyente, y porque los mismos son necesarios toda vez que es del criterio que debe tomarse en cuenta que están destinados a la actividad operativa de PERENCO y aunque traten de un rubro que puede considerarse administrativo tienen estrecha vinculación con la parte productiva pues el recurso humano que echa a andar la misma no podría actuar sin el sustento necesario máxime que dicha actividad se desarrolla en lugares no urbanos, apartados de servicios de alimentos a los cuales podría acceder el personal, lo que implica a mi mandante la obligación de dotar de éstos alimentos tal y como ocurre con los insumos de trabajo y las materias primas que se utilizan en la actividad o giro normal de actividades. »… la Sala sentenciadora si apoyó sus razonamientos y fundamentó su sentencia como se puede verificar en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado porque lo citó, lo relacionó incluso con los criterios expuestos en la contestación de demanda contencioso administrativa por la Superintendencia de Administración Tributaria (sic)…».La Procuraduría General de la Nación argumentó: «… Dentro del análisis efectuado, el Tribunal estableció que los gastos por servicios de alimentos consistentes en desayunos almuerzos y cenas obviamente fueron adquiridos para sus trabajadores, según manifiestan expresa de la entidad; sin embargo, estos servicios no

están vinculados con el proceso productivo, no tiene vinculación directa como insumos en la etapa de exportación, constituyendo gastos de administración y no de producción durante el procedimiento administrativos. La Honorable Sala estima que los argumentos de la parte actora son valederos, los cuales representan antítesis de los argumentos sostenidos por la Superintendencia de Administración Tributaria y por la Procuraduría General de la Nación, desprendiéndose por lo tanto que los gastos están vinculados directamente a la actividad de la entidad contribuyente, y porque los mismos son necesarios para la comercialización de sus productos, situación que encaja perfectamente en el supuesto normativo contenido en el artículo 16 de la Ley del Impuesto Agregado (sic)…». Análisis de la Cámara El submotivo de interpretación errónea de la ley, se produce cuando el Tribunal sentenciador ha elegido correctamente la norma aplicable al caso, pero le da un sentido, alcance o efecto distinto al que el legislador le otorgó. La recurrente argumenta que la Sala cometió el vicio, al darle un sentido y alcance incorrecto, al artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado, al establecer que el servicio de alimentos, se encuentra vinculado con el proceso productivo o de comercialización, para la exportación de la contribuyente; sin embargo, si hubiese interpretado correcta y acertadamente la norma, se hubiera percatado que el crédito fiscal generado por ese concepto, no está vinculado con el proceso de producción y de comercialización desarrollado, incumpliendo así, con las condiciones legales para tener derecho a la

devolución de crédito fiscal. Para determinar si se cometió el vicio denunciado, es pertinente transcribir lo que al respecto consideró la Sala: «… siendo que el tema tratado en el presente caso es la procedencia o no de la devolución del crédito fiscal, se debe desarrollar y analizar el segundo párrafo del artículo ya referido, mismo que regula específicamente tal situación (…) valorando las pruebas producidas, encuentra y pondera el Tribunal que procede a aceptar parcialmente la tesis sustentada por la parte actora, en cuanto al servicio de alimentos toda vez, el evento condicionante de la juridicidad en el texto del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, es que se tiene el derecho a la devolución del crédito fiscal en el caso de que el contribuyente se dedique “Extracción de petróleo crudo y gas natural”, también lo es que puede considerarse como necesarios los rubros que se detallan en las facturas concerniente al servicio de alimentos anteriormente identificadas, toda vez que dichos servicios encajan en lo que dispone el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) Tal como lo indica la Honorable Corte Suprema de Justicia en el Recurso de Casación identificado como No. 1002-2017-00192 (…) Por lo que se considera de acuerdo a lo manifestado por la Honorable Corte Suprema de Justicia que los mismos son indispensables para la actividad desarrollada, constando en el expediente administrativo las facturas correspondientes, por lo que es procedente reconocerle el crédito fiscal en cuanto a los alimentos (sic)…». Para realizar el análisis correspondiente de la tesis esgrimida y confrontarlo con lo considerado por la Sala

recurrida, es necesario transcribir la parte conducente del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado: «… Procedencia del crédito fiscal. Procede el derecho al crédito fiscal por la importación o adquisición de bienes y la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley. (…) »Los contribuyentes que se dediquen a la exportación (…) tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal cuando el impuesto hubiere sido generado por la importación, adquisición de bienes o la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley, vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente. »El Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado desarrollará lo relativo a los gastos que no generarán crédito fiscal del impuesto. »Para establecer qué bienes o servicios se consideran vinculados con el proceso de producción o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente, la Administración Tributaria aplicará los siguientes criterios: »a) Que los bienes o servicios formen parte de los productos o de las actividades necesarias para su comercialización nacional o internacional. »b) Que los bienes o servicios se incorporen al servicio o a las actividades necesarias para su prestación dentro o fuera del país. En consecuencia, deben considerarse todos aquellos bienes o servicios que sean de tal naturaleza que sin su incorporación sea imposible la producción…». Del análisis del artículo 16 referido, se establece que en sus párrafos tercero, quinto y sexto, regula que para

la procedencia de la devolución del crédito fiscal, en cuanto a los contribuyentes que se dediquen a la exportación, el crédito se debe haber generado por la importación, adquisición de bienes o prestación de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por la Ley y que estén vinculadas con elproceso productivo o de comercialización de los bienes o servicios del contribuyente; así también, los bienes o servicios adquiridos deben formar parte del producto o de las actividades necesarias para comercializarlo, o que sean de tal naturaleza que sin su incorporación sea imposible la producción o comercialización de los bienes o servicios. Por lo que para resolver la controversia se hace necesario definir los conceptos torales inmersos dentro de los mismos. En ese sentido, el participio «vinculado» que en su plural, según el Diccionario de la Lengua Española (http://dle.rae.es/?id=bqQ51Ua|bqQ8nG8), es definido como: «… 1. tr. Atar o fundar algo en otra cosa (sic)…»; de igual manera se puntualiza sobre el término «proceso» que según el Diccionario de la Lengua Española (http://dle.rae.es/?id=UFbxsxz), es definido como: «… 3. m. Conjunto de las fases sucesivas de un fenómeno natural o de una operación artificial (sic)…»; acotado lo anterior, se debe entender que cuando la norma se refiere a «vinculado con el proceso», es atar algo en su conjunto es decir, todas las fases que conlleva una operación. Con base en los argumentos expuestos, lo resuelto por la Sala recurrida y del contenido del artículo recién

transcrito, esta Cámara debe analizar si se interpretó correctamente el artículo denunciado, para así determinar si el gasto erogado por servicios de alimentación, se encuentra vinculado al proceso productivo o de comercialización, de la actividad de exportación que realiza la actividad contribuyente. En el presente caso, la actividad a la que se dedica la entidad Perenco Guatemala Limited, es la extracción de petróleo crudo y gas natural para su exportación, la cual se realiza en campamentos alejados de la urbe, en donde se hace difícil la adquisición de los insumos alimenticios; por lo que al analizar el precepto denunciado se concluye que el servicio incorporado, alimentos, sí forma parte de las actividades necesarias para la producción de la entidad, ya que ésta se desarrolla a través de los trabajadores, quienes son los que consumen los alimentos y que les permite realizar la actividad de extracción, por lo que sin la acción humana, sería imposible la tarea principal extractiva de la contribuyente, lo cual es acorde al sexto párrafo del artículo denunciado, ya que el mismo estipula, que se deben de considerar todos los bienes o servicios que sean de tal naturaleza que sin su incorporación sea imposible la producción o comercialización de los bienes o prestación de los servicios; en ese sentido, la Sala al haber considerado que el servicio contratado de alimentos para los trabajadores, está vinculado con la actividad de la contribuyente, no incurrió en una interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por el contrario, le concede el sentido y alcance que le corresponde; en consecuencia, el submotivo invocado debe declararse improcedente.

CONSIDERANDO II Violación de ley por inaplicación En cuanto a este submotivo, la Superintendencia de Administración Tributaria arguyó que: «… Cabe señalar que no se violenta el Principio de Legalidad cuando la propia ley remite al reglamento para desarrollar ciertos puntos establecidos en la ley, de tal manera que al aplicar el artículo dieciséis (16) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, debe atenderse también lo regulado en el artículo veintidós (22) del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, el cual desarrolla precisamente qué gastos no generan crédito fiscal, y al respecto, en el presente caso, era aplicable el numeral uno (1) de dicha norma que establece: »“Artículo 22. De conformidad con lo establecido en el artículo 16 de la Ley, no generará crédito fiscal el Impuesto al Valor Agregado, por lo siguiente: »1) Gastos por adquirir bienes o servicios destinados al uso o consumo particular del dueño, socios, directores, administradores, empleados o de terceras personas (…)” (…) »… el caso que nos ocupa ha quedado establecido que el reparo fiscal y por el cual se reclama el crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, por servicios de alimentos, son destinados para los EMPLEADOS de la entidad PERENCO GUATEMALA LIMITED, por lo no procede la devolución de crédito fiscal por los gastos a los que se refiere el numeral transcrito de la norma que se denuncia como infringida, es más dicho gastos son prestaciones o ventajas de tipo laboral desde el punto de vista económico social para dichos trabajadores de la entidad. (…)

»Se hace la observancia de que no se invoca el submotivo de aplicación indebida de la ley, en virtud de que se evidencia que la sala sentenciadora al emitir el fallo que se recurre no hace aplicación indebida de normas (sic)...». Alegaciones La entidad Perenco Guatemala Limited arguyó: «… En cuanto a éste submotivo creo procedente puntualizar dos aspectos: a) La Sala (…) aplicó correctamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) Consecuentemente no tenía por qué aplicar la disposición reglamentaria ya que por jerarquía normativa prevalece la ley correspondiente y ésta contiene el supuesto aplicable para resolver la controversia; en otras palabras la aplicación de la disposición reglamentaria en nada altera o influye en lo resuelto. b) La honorable Corte Suprema de Justicia siempre ha insistido en el carácter eminentemente técnico del recurso de casación. Como la misma Superintendencia de Administración Tributaria lo cita en su recurso, no hace unareferencia a la aplicación indebida de leyes que resulta ser el complemento exigido para validar o complementar el sub motivo de inaplicación de determinada ley. Así las cosas no sólo el sub motivo invocado es improcedente ante la prevalencia del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (sic)…». La Procuraduría General de la Nación expresó: «… Si se hubiera aplicado el artículo en mención por omisión en su aplicación el fallo hubiere sido SIN LUGAR en su totalidad la demanda Contencioso Administrativa, porque la Sala sentenciadora hubiera concluido que los gastos por los cuales se estaba solicitando la devolución de crédito fiscal no tiene fundamento (sic)…».

Análisis de la Cámara La violación de ley por inaplicación, se produce cuando el Tribunal no fundamenta su decisión en una norma que es la aplicable a los hechos controvertidos y la misma es determinante para resolver la controversia. En el presente caso, la entidad recurrente denuncia que la Sala incurrió en violación de ley por inaplicación, del artículo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Acuerdo Gubernativo número 4242006. La SAT en sus argumentos señala que la Sala impugnada debió aplicar el artículo 22 de la norma anteriormente citada, ya que la misma regula que no procede la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado, cuando se refiere a bienes o servicios que serán usados o consumidos por los empleados de la entidad, debido a que el mismo regula que: «… De conformidad con lo establecido en el artículo 16 de la Ley, no generará crédito fiscal e Impuesto al Valor Agregado, por lo siguiente: 1) Gastos por adquirir bienes o servicios destinados al uso o consumo particular del dueño, socios, directores, administradores, empleados o de terceras personas…». Derivado de lo anterior, ésta Cámara considera que el artículo 22 inciso 1) del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en relación al rubro por servicio de alimentos, atenta contra la primacía normativa enunciada en la Constitución Política de la República de Guatemala y en la Ley del Organismo Judicial, en la cual deben prevalecer las leyes sobre los reglamentos, siendo de esa manera que carecen de validez las disposiciones que contradigan una norma de jerarquía superior, es así que en el presente caso, el

artículo denunciado señala que no se generará crédito fiscal al impuesto al valor agregado por los gastos al momento de adquirir bienes o servicios destinados al uso o consumo particular de los empleados, entre otros; atendiendo a lo enunciado con anterioridad, no puede sostenerse que por ser alimentos para el consumo de los «empleados» que se encuentran realizando la actividad a la que se dedica la contribuyente, estos no generan el derecho a la devolución del crédito fiscal, situación que, en el presente caso, contraría en su integralidad al artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que prioriza que el gasto debe estar vinculado con el proceso de producción o de comercialización y siendo el caso, tal como quedó establecido por la Sala, estos sí se encuentran vinculados con el proceso de producción, la cual es llevada a cabo por el elemento humano y que sin alimentos no podría realizar, debido a que la actividad la realizan en lugares alejados de la urbe, en los cuales no se facilita la obtención de los mismos, por la ubicación de los campamentos de explotación. Por lo que la Sala no tenía obligación de aplicar el artículo denunciado, al haber sido suficiente el artículo 16 de la ley ya citada. Por lo expresado con anterioridad, el submotivo intentado es improcedente y el recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria debe desestimarse. CONSIDERANDO III Recurso de casación interpuesto por Perenco Guatemala Limited Interpretación errónea de la ley En cuanto al presente submotivo, Perenco Guatemala Limited argumentó que: «… Al dictar sentencia no

reconociendo la procedencia del crédito fiscal por los rubros de contratación de personal y seguro de vida y gastos médicos, la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, sustentó entre otras consideraciones (…) »… el primer párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado ya relacionado se refiere de forma expresa a qué actos están exceptuados del derecho al crédito fiscal especificando que son la importación o adquisición de activos fijos, de tal manera que la norma citada en ningún momento se refiere a la utilización de “servicios” utilizados en la actividad del contribuyente. En ese mismo orden de ideas, establece la referida ley que en el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación tendrán derecho a la devolución del cré