502-2010 04112011 Superintendencia de Administracion Tributaria

04/11/2011 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

502-2010

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, a través de mandataria y representante legal Laura Rossana Bernal Bonilla Ruiz, contra la sentencia dictada el cuatro de agosto de dos mil diez emitida por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dentro del juicio de la misma naturaleza, promovido por la entidad Tabaquillo, Sociedad Anónima. DOCTRINA Violación de doctrina legal por inaplicación Por error de planteamiento, es improcedente el recurso de casación cuando se invocan los submotivos de violación de ley por inaplicación de doctrina legal, sustentando la tesis en doctrina asentada por la Corte de Constitucionalidad en materia de inconstitucionalidades, y se omite citar por lo menos cinco fallos uniformes del Tribunal de Casación que enuncien un mismo criterio. Violación de ley por contravención Es improcedente invocar el submotivo de violación de ley, cuando la Sala sentenciadora ha elegido y aplicado la norma correcta al caso concreto, y su argumentación es congruente y coherente con el contenido de la Ley de Tabaco y sus Productos, así como el Código Tributario y de los postulados doctrinarios en que se fundamenta. Interpretación errónea de la ley No incurre en el vicio de interpretación errónea de la ley, la Sala que al emitir su sentencia lo hace interpretando la norma aplicable al caso concreto, y explica el

procedimiento para la determinación del Impuesto de Tabaco y sus Productos.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º y 627 del Código Procesal Civil y Mercantil, 27 y 30 de la Ley de Tabacos y sus Productos, 43 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL. Guatemala, cuatro de noviembre de dos mil once. Para dictar sentencia, se tiene a la vista el recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, a través de Laura Rossana Bernal Bonilla, mandataria especial judicial con representación, contra la sentencia dictada el cuatro de agosto de dos mil diez por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dentro del juicio de la misma naturaleza número doscientos cuarenta y tres guión dos mil seis (243-2006),oficial primero, promovido por la entidad Tabaquillo, Sociedad Anónima contra la entidad casacionista. ANTECEDENTES -IDel expediente administrativo A) La entidad Tabaquillo, Sociedad Anónima por medio de su administrador único y representante legal Fernando Antonio Ortiz Locón, el veintiocho de abril de dos mil cinco, efectuó pago bajo protesta del impuesto al tabaco y sus productos que se hizo efectivo ante la administración tributaria por cigarrillos elaborados a máquina e importados de Honduras, por lo que protestó el pago en exceso del impuesto antes citado, por la suma de quinientos cuarenta y ocho mil ochocientos noventa y dos quetzales con setenta centavos (Q.548,892.70). B) La Superintendencia de Administración Tributaria mediante resolución número SAT guión IRG guión CRC guión OTG guión SRE guión R guión dos mil

ochocientos noventa y dos quetzales con setenta centavos (Q.548,892.70). B) La Superintendencia de Administración Tributaria mediante resolución número SAT guión IRG guión CRC guión OTG guión SRE guión R guión dos mil cinco guión cero tres guión cero uno guión cero cero mil cuatrocientos noventa y cuatro (SAT-IRG-CRC-OTG-SRE-R-2005-03-01-001494), del veintidós de julio de dos mil cinco resolvió denegar la solicitud de devolución de pago en exceso antes relacionada. C) La entidad Tabaquillo, Sociedad Anónima interpuso recurso de revocatoria contra la resolución antes citada, mismo que fue declarado sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, mediante resolución número mil doscientos cincuenta y ocho guión dos mil cinco (12582005), del veintinueve de diciembre de dos mil cinco. -IIDel proceso contencioso administrativo A) La entidad Tabaquillo, Sociedad Anónima por medio de su administrador único y representante legal, promovió proceso contencioso administrativo contra la Superintendencia de Administración Tributaria, en virtud de la resolución del Directorio antes relacionada. B) La Procuraduría General de la Nación, previo a contestar la demanda planteó excepción de demanda defectuosa, la cual fue declarada sin lugar en auto del treinta y uno de agosto de dos mil mueve, por lo que posteriormente contestó la demanda en sentido negativo; en ese mismo sentido contestó la Superintendencia de Administración Tributaria. C) La Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo en sentencia dictada el cuatro de agosto de dos mil diez, declaró: «I) CON LUGAR la demanda promovida dentro del proceso contencioso administrativo presentado por el

Superintendencia de Administración Tributaria. C) La Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo en sentencia dictada el cuatro de agosto de dos mil diez, declaró: «I) CON LUGAR la demanda promovida dentro del proceso contencioso administrativo presentado por el Gerente General y Representante Legal de la entidad TABAQUILLO, SOCIEDAD ANONIMA; II) Como consecuencia de lo anterior, se ANULA la resolución número mil doscientos cincuenta y ocho guión dos mil cinco (1258-2005), emitida en lasesión del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria (SAT), de fecha veintiocho de diciembre de dos mil cinco, documentada en el punto cinco del acta número cero ciento doce guión dos mil cinco (0112-2005), la cual obra dentro del expediente administrativo identificado con el número SAT dos mil cinco guión cero tres guión cero uno guión cero uno guión cero cero cero dos mil novecientos seis (SAT 2005-03-01-01-0002906), en consecuencia y en virtud que el procedimiento de cálculo es erróneo por parte de la Superintendencia de Administración Tributaria al determinar la obligación tributaria del Impuesto al Tabaco y sus Productos, ya que ésta previamente autorizó la declaración jurada presentada por la entidad TABAQUILLO, SOCIEDAD ANONIMA, se ordena que se admita para su tramite la solicitud de devolución de lo pagado en exceso presentada por la actora, para lo cual la Superintendencia de Administración Tributaria tendrá que realizar la reliquidación del Impuesto al Tabaco y sus

Productos tomando como base el procedimiento establecido en la ley, y concretado en la parte última del literal b), del segundo considerando de esta sentencia, fijándole un plazo de cinco días para que dicte la resolución respectiva, y se ordene la devolución de lo pagado en exceso a favor del contribuyente; …”. Contra la sentencia emitida, se interpuso el recurso de casación que ahora se resuelve. RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo para dictar sentencia, consideró entre otras cosas, lo siguiente: “…Es por todo lo anterior que esta Sala considera que efectivamente la parte actora presentó su declaración de liquidación del Impuesto al Tabaco, al momento de la importación del producto ya que el articulo (sic) 27 de la Ley del Tabaco y sus Productos, establece que al momento de liquidar la póliza respectiva el importador tendrá que pagar el cien por ciento (100%), para el cálculo y pago se tomarán como base los datos consignados en la declaración jurada autorizada por la Superintendencia de Administración Tributaria de conformidad con el articulo (sic) 30 de la misma ley citada, dicha norma presupone que la declaración jurada es previamente autorizada por la Superintendencia de Administración Tributaria, lo que incide en que el procedimiento de la determinación de la obligación tributaria si bien es cierto es por medio de declaración jurada, quien lo establece es la Superintendencia de Administración Tributaria, la cual no aprueba si no se hace en la forma en la cual considera de conformidad con su criterio,

mismo que en el presente caso es totalmente irregular ya que la Superintendencia de Administración Tributaria de acuerdo con lo expuesto en el expediente administrativo realiza el procedimiento de la determinación de la obligación tributaria, del Impuesto al Tabaco y sus Productos de la siguiente forma: el precio sugerido al público sin Impuesto al Valor Agregado se multiplica por la tarifaimpositiva del cuarenta y seis por ciento (46%), que da igual al Impuesto al Tabaco por paquete, mas el precio sugerido al publico (sic) sin Impuesto al Valor Agregado, que origina el precio sugerido al publico (sic) con Impuesto al Tabaco por la tarifa impositiva del cuarenta y seis por ciento (46%), que es igual al impuesto al tabaco por paquete, dicho procedimiento riñe no solo con el contenido del articulo (sic) 22 y 27 de la Ley de Tabacos y sus Productos, sino también con el articulo (sic) 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala, que establece que no puede existir doble o múltiple tributación, sin embargo no es un problema de la ley del Impuesto de Tabacos y sus Productos, sino de la integración de la base impositiva que realiza la Superintendencia de Administración Tributaria ya que con ese procedimiento, en primer lugar la contribuyente paga un impuesto al tabaco en la base de cálculo y un impuesto al tabaco al aplicarle el tipo impositivo haciendo con ello una doble tributación (…) En el presente caso la Ley del Impuesto al Tabaco y sus Productos es muy clara, de conformidad con el articulo (sic) 22 que indica: “Se fija un impuesto para los

cigarrillos fabricados a máquina equivalente al ciento por ciento (100%) del precio de venta en fabrica (sic) de cada paquete de diez cajetillas de veinte cigarrillos cada una sin impuesto.” Es por dicho artículo que la Superintendencia de Administración Tributaria tiene la obligación de exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias sin tergiversar el contenido de las normas, aplicando el Impuesto al Tabaco al momento de liquidar la póliza de importación respectiva bajo el procedimiento del articulo (sic) (27) de la ley citada que establece que en todo caso la base imponible no podrá ser menor que el cuarenta y seis por ciento (46%) del precio sugerido al público, deduciendo el impuesto (sic) al Valor Agregado (IVA), por lo tanto el procedimiento a seguir debe ser bajo la base de utilizar el precio sugerido al publico (sic) del paquete, sin Impuesto al Valor Agregado y sin Impuesto al Tabaco, que se multiplica por el cuarenta y seis por ciento (46%) indicado anteriormente, para obtener el impuesto por paquete, garantizado con ello el respeto a las normas de carácter constitucional (artículos 239 y 243 de la carta magna) y las aplicables al caso concreto (Ley del Impuesto al Tabaco y sus Productos). c) En el presente caso como ya lo señaló la Corte Suprema de Justicia en casos similares, en virtud que el procedimiento de cálculo del Impuesto al Tabaco y sus Productos regulado en el artículo 27 de la Ley de Tabaco y sus Productos, la base imponible a la que se aplicará la tasa impositiva

correspondiente, debe estar desprovista del Impuesto al Valor Agregado y del Impuesto al Tabaco, ya que incluirla daría igualmente lugar a una superposición de tributos, incongruente con el principio de justicia tributaria, puesto que la base imponible no es más que la cantidad o cifra a la cual se aplica la tasa respectiva para calcular el pago de un impuesto, es decir la cantidad objeto de gravamen que naturalmente debe estar desprovista de impuestos (sentencias de casaciónde fechas: ocho de junio y diecinueve de julio, ambas del año dos mil diez, emitidas dentro de los recursos de casación números quinientos sesenta y siete guión dos mil nueve y cero mil dos guión dos mil diez guión cero cero cero noventa y nueve). Por lo anterior, en virtud que el procedimiento de cálculo es erróneo por parte de la Superintendencia de Administración Tributaria al determinar la obligación tributaria del Impuesto al Tabaco y sus Productos, se hace necesario anular la resolución impugnada, ordenando que se admita para su tramite (sic) la solicitud de restitución dándosele el tramite (sic) respectivo, para lo cual la Superintendencia de Administración Tributaria tendrá que realizar la reliquidación del Impuesto al Tabaco y sus Productos con el procedimiento establecido en la ley, y concretado en la parte última del literal b) de esta sentencia, y se fija un plazo de cinco días para la emisión de la resolución respectiva, incluyendo lo que para el efecto determina el numero (sic) ocho (8) del

articulo (sic) 150 del Código Tributario, que deberá determinar la efectiva devolución de lo pagado de más a favor del contribuyente. (...)». DEL RECURSO DE CASACIÓN La Superintendencia de Administración Tributaria a través de su mandataria especial judicial con representación, interpuso recurso de casación por motivos de fondo contra la sentencia identificada en el apartado anterior, fundamentándose en el inciso 1º del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, aduciendo a) violación de ley por inaplicación de doctrina legal, consideró infringidos los fallos emitidos por la Corte de Constitucionalidad en materia de inconstitucionalidades generales parciales contenidas en los expedientes números cuatrocientos setenta y nueve guión dos mil cinco (479-2005), dos mil doscientos tres guión dos mil cuatro (2203-2004), de dieciocho de mayo de dos mil cinco; cuarenta y siete guión dos mil seis (47-2006), de dieciocho de octubre de dos mil seis. b) violación de ley por contravención, consideró infringido el artículo 27 de la Ley de Tabacos y sus Productos (Decreto 61-77 del Congreso de la Republica). c) interpretación errónea de la ley, consideró infringido el artículo 30 de la Ley de Tabacos y sus Productos (Decreto 61-77 del Congreso de la Republica). CONSIDERANDO I VIOLACIÓN DE LEY POR INAPLICACIÓN DE DOCTRINA LEGAL La Superintendencia de Administración Tributaria invocó este submotivo argumentando que: «… en el presente caso, se invoca este submotivo pero con respecto a la doctrina

legal emanada de la Corte de Constitucionalidad en tres fallos consecutivos en el mismo sentido con respecto al procedimiento utilizado por la Superintendencia de Administración Tributaria para determinar el Impuesto al Tabaco y sus productos. Lo cual también es procedente porque la doctrina legal en materia constitucional, ya sea como consecuencia de Acciones de Amparo o de Inconstitucionalidad, sonde observancia rigurosa por todos los tribunales de la República, conforme el artículo 43 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad. En el presente caso la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al emitir la sentencia impugnada en el CONSIDERANDO II dice: (…) la Sala sentenciadora afirma que el procedimiento utilizado por la Administración Tributaria es erróneo, obviando para dicha conclusión lo que para el efecto determinó la Honorable Corte de Constitucionalidad en sendas sentencias de acciones de inconstitucionalidad general parcial, en la cual al analizar el procedimiento establecido en el artículo 27 de la Ley de Tabacos y sus Productos, se concluyó que no contraviene el artículo 239 y 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala, ya que, y copio literalmente: “ya que dicha norma se limita a regular un procedimiento para la liquidación del relacionado impuesto, estableciendo que la base imponible del mismo no podrá ser menor del cuarenta y seis por ciento del precio de venta sugerido al público por quien realice tal venta a éste; en otras palabras, la norma cuestionada establece un monto mínimo que

no puede ser excedido (sic) por el contribuyente al momento del cálculo del impuesto aludido. Adicionalmente, se advierte que los argumentos vertidos con relación a la doble o múltiple tributación supuestamente existente, no guardan relación alguna con la norma cuestionada ya que la misma no determina cuál es la forma de establecer la base imponible del impuesto; únicamente, como ya se advirtió, se circunscribe, entre otras cosas, a fijar determinados parámetros mínimos que debe observar el resultado del cálculo de dicha base imponible, en tal virtud, no es aceptable el criterio sostenido por la accionante en cuanto que no se determina con precisión la base imponible y que se genera una doble o múltiple tributación que infrinja los artículos 239 y 243 constitucionales…” Expediente número seiscientos treinta y ocho guión dos mil ocho (638-2008), de fecha tres de julio de dos mil ocho. En igual sentido se pronunció dicha Corte en los expediente: cuatrocientos setenta y nueve guión dos mil cinco (479-2005), dos mil doscientos tres guión dos mil cuatro (2203-2004), de dieciocho de mayo de dos mil cinco; cuarenta y siete guión dos mil seis (47-2006), de dieciocho de octubre de dos mil seis. INCIDENCIA DEL ERROR: La omisión en la aplicación y consideración de estos fallos, incidió de tal manera en el fallo ahora recurrido que en el mismo, como ya se observó, la Sala sentenciadora concluyó que el procedimiento utilizado por la Administración Tributaria es erróneo y que violenta

el artículo 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala. Es importante acotar, que si bien es cierto que la Sala sentenciadora dice que no es un problema de la Ley de Tabacos y sus Productos, sino que la “integración de la base impositiva que realiza la Superintendencia de Administración Tributaria” porque paga un impuesto en la base de cálculo y un impuesto al aplicarle el tipo impositivo, si expone en dicha sentencia que el procedimiento produce dobletributación. Sin embargo, como la propia Corte de Constitucionalidad afirma en su doctrina legal, NO EXISTE DOBLE O MULTIPLE TRIBUTACIÓN, PUES EL ARTÍCULO 27 DE LA LEY DE TABACOS Y SUS PRODUCTOS ES REFERENCIAL, PARA DETERMINAR LA BASE IMPONIBLE. El procedimiento utilizado por la Administración Tributaria no riñe con la Ley de Tabacos y sus productos, (sic) pues ésta determina que la base imponible para los importadores de cigarrillos, no podrá ser menor al cuarenta y seis por ciento del precio sugerido al público, lo cual es referencial, pues fija los parámetros de la misma. Si la Sala hubiese tomado en consideración la doctrina legal en materia constitucional ya expuesta por la honorable Corte de Constitucionalidad, hubiera confirmado la resolución de denegatoria de la restitución de lo pagado en exceso solicitada por la entidad importadora de cigarrillos, pues la doble o múltiple tributación no se configura si la propia ley determina un parámetro para la determinación de la base imponible. Por otro lado es importante considerar que la entidad TABAQUILLO, SOCIEDAD ANÓNIMA, no es quien paga en definitiva el Impuesto al Tabaco y sus Productos porque lo traslada al consumidor final.» Alegaciones de las partes el día de la vista La Procuraduría General de la Nación, por medio de Cindy Giovanna Orellana

SOCIEDAD ANÓNIMA, no es quien paga en definitiva el Impuesto al Tabaco y sus Productos porque lo traslada al consumidor final.» Alegaciones de las partes el día de la vista La Procuraduría General de la Nación, por medio de Cindy Giovanna Orellana Castillo, personera de la Nación y profesional de la Procuraduría General de la Nación, evacuó la audiencia y argumentó que: «… estima procedentes los argumentos vertidos por la Superintendencia de Administración Tributaria en el memorial de interposición del presente recurso de casación, y considera que la Sala Tercera del Tribunal de lo Contenciosos (sic) Administrativo comete violación de ley por inaplicación de doctrina legal aplicable al caso concreto. El artículo 43 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad establece: “La interpretación de las normas de la Constitución y de otras normas contenidas en las sentencias de la Corte de Constitucionalidad sienta doctrina legal que debe respetarse por los tribunales al haber tres fallos contestes de la misma Corte….”, en base al artículo citado, la Sala sentenciadora no puede determinar en su sentencia que el procedimiento para determinar el impuesto al tabaco, es erróneo y violenta el artículo 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala, si la Corte de Constitucionalidad concluyó que no contraviene los artículos 239 y 143 de la Constitución Política de la República de Guatemala, según pronunciamiento que consta en las sentencias de los expedientes

identificados en el memorial de interposición del presente recurso.» Solicitó que se declare con lugar el recurso de casación de fondo por los tres submotivos invocados por la entidad casacionista. La Superintendencia de Administración Tributaria, evacuó la audiencia conferida y reiteró los argumentos manifestados en la interposición del recurso de casación.La entidad Tabaquillo, Sociedad Anónima, por medio de su gerente general y representante legal, Herbin Amory González Castellanos manifestó lo siguiente: “… El recurso de casación planteado con base en el submotivo de inaplicación de doctrina legal alegado por la Autoridad Tributaria es notoriamente improcedente por estas razones: 1) Se alegan infringidos los fallos emitidos por la Corte de Constitucionalidad en los expedientes siguientes: 479-2005, 2203-2004 y 472006. (sic) Es necesario indicar que los tres casos no se refieren a inconstitucionalidades generales como erróneamente hace ver la casacionista, sino que se refieren a estas acciones constitucionales: a) El expediente 479-2005 (sic) se refiere al recurso de apelación del incidente de inconstitucionalidad en caso concreto planteado por la entidad Kipal, Sociedad Anónima y en el cual la Corte de Constitucionalidad dictó la sentencia de fecha dieciocho de mayo de dos mil cinco. b) El expediente 2203-2004 (sic) trata también del recurso de apelación planteado contra la resolución de primer grado que resuelve un incidente de

inconstitucionalidad en caso concreto planteado también por la entidad Kipal, Sociedad Anónima y en el cual la Corte de Constitucionalidad dictó la sentencia de fecha dieciocho de mayo de dos mil cinco. c) El expediente 47-2006 (sic) trata también del recurso de apelación planteado contra la resolución de primer grado que resuelve un incidente de inconstitucionalidad en caso concreto planteado también por la entidad Kipal, Sociedad Anónima y en el cual la Corte de Constitucionalidad dictó la sentencia de fecha dieciocho de octubre de dos mil seis. 2) El artículo 43 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad dispone que “La interpretación de las normas de la Constitución y de otras leyes contenidas en las sentencias de la Corte de Constitucionalidad, sienta doctrina legal que debe respetarse por los tribunales al haber tres fallos contestes de la misma Corte…”. El inciso 1 del artículo 621 del citado cuerpo legal expresa lo siguiente: “Habrá lugar a la casación de fondo: 1º. Cuando la sentencia o auto recurrido contenga violación, aplicación indebida o interpretación errónea de las leyes o doctrinas legales aplicables (…) (sic) Se entiende por doctrina legal la reiteración de fallos de casación pronunciados en un mismo sentido, en casos similares, no interrumpidos por otro en contrario y que hayan obtenido el voto favorable de cuatro magistrados por lo menos”. Para los efectos exclusivos del planteamiento del recurso de casación y como submotivo

de casación de fondo, debe considerarse que la violación de la doctrina legal a que alude el inciso 1 del artículo 621 antes transcrito, se circunscribe a la definida en el último párrafo de ese mismo precepto legal: la reiteración de fallos de casación pronunciados en un mismo sentido, en casos similares, no interrumpidos por otro en contrario y que hayan obtenido el voto favorable de cuatro magistrados por lo menos de la Corte Suprema de Justicia. El Código Procesal Civil y Mercantil no dispone que sea submotivo de casación la supuesta violaciónde la doctrina legal a que alude el artículo 43 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad. En este caso del planteamiento del recurso es defectuoso porque el submotivo invocado por la SAT no existe, ni está regulado en forma expresa como uno de los casos de procedencia de este medio de impugnación. Las deficiencias antes encontradas hacen imposible el examen comparativo de rigor entre la tesis expuesta por el recurrente y lo considerado por la Sala sentenciadora en el presente caso, siendo, en consecuencia, obligada la desestimación del recurso. 3) Sin perjuicio de lo anterior, el mismo artículo 43 antes citado indica lo siguiente: “… Sin embargo, la Corte de Constitucionalidad podrá separarse de su propia jurisprudencia, razonando la innovación, la cual no es obligatoria para los otros tribunales, salvo que lleguen a emitirse tres fallos sucesivos contestes en el mismo sentido”. La misma Corte de Constitucionalidad se ha apartado de los criterios que alega la Autoridad Tributaria, para lo cual cito los casos siguientes: (…) En el mismo sentido se ha pronunciado la Corte de Constitucionalidad en los casos siguientes: 1) Sentencia de fecha veintitrés de

se ha apartado de los criterios que alega la Autoridad Tributaria, para lo cual cito los casos siguientes: (…) En el mismo sentido se ha pronunciado la Corte de Constitucionalidad en los casos siguientes: 1) Sentencia de fecha veintitrés de febrero de dos mil once, expediente número 3862-2010; (sic) 2) Sentencia de fecha nueve de marzo de dos mil once, expediente número 2850-2010. (sic) 3) Sentencia de fecha doce de abril de dos mil once, expediente número 3910-2010. (sic) De la doctrina constitucional antes invocada se concluye que la misma Corte de Constitucionalidad considera que atenta contra el principio de justicia tributaria y se toma ilícito el hecho de incluir el mismo impuesto al tabaco dentro de su base imponible, la cual siempre tiene que estar sin impuestos. Asimismo, la Corte de Constitucionalidad también ha considerado que se incurre en el ilícito de la superposición tributaria cuando se comprende dentro de la base imponible de un tributo el importe del mismo o de otros impuestos, lo que violenta los principios constitucionales de justicia y equidad tributarias y no confiscatoriedad que inspiran el sistema impositivo guatemalteco e ineludiblemente afecta la capacidad de pago del contribuyente (…) 4) Inclusive esa misma Cámara Civil de la Corte Suprema de Justicia ha creado doctrina legal acerca del hecho que la base imponible del Impuesto al Tabaco que es el precio de venta sugerido al público,

no debe incluir ni el Impuesto al Valor Agregado, ni el Impuesto al Tabaco y sus Productos para no incurrir en una ilícita superposición de tributos (…). Esta doctrina legal se manifiesta en las sentencias siguientes: a) Sentencia de fecha ocho de junio de dos mil diez, recurso de casación número 567-2009; (sic) b) Sentencia de fecha veinticuatro de junio de dos mil diez, recurso de casación número 306-2009; (sic) c) Sentencia de fecha diecinueve de julio de dos mil diez, recurso de casación número 01002-2010-00099. (sic) d) Sentencia de fecha 30 (sic) de septiembre de 2010, (sic) recurso de casación número 47-2010. (sic)». Análisis de la CámaraSe incurre en error de planteamiento si se invoca infracción de doctrina legal, pero se omite citar por lo menos cinco fallos uniformes del Tribunal de Casación que denuncien un mismo criterio. Esta Cámara al analizar las argumentaciones esgrimidas por la entidad recurrente para fundamentar la procedencia del submotivo objeto de análisis, advierte del error en que incurrió la Superintendencia de Administración Tributaria al plantear el mismo, ya que lo invoca como “violación de ley por inaplicación de doctrina legal”, no obstante que el artículo 621, numeral 1º, del Código Procesal Civil y Mercantil prescribe que habrá lugar a la casación de fondo, cuando la sentencia o auto recurrido contenga violación, aplicación indebida o interpretación errónea

de las leyes o doctrinas legales aplicables. De la simple lectura de la disposición legal referida se establece que la forma técnica de invocar el submotivo que se analiza sería como violación de doctrina legal por inaplicación, no como erróneamente lo invoca el recurrente, pues es inadmisible invocar que la violación de ley sea también de doctrina legal, esto precisamente porque desde el punto de vista eminentemente técnico los submotivos son excluyentes entre sí, no sólo porque se trata de fuentes de derecho distintas, sino porque en la redacción de la norma citada se encuentra la conjunción disyuntiva “o”, estableciendo que lo correcto es que se invoque el submotivo de violación por inaplicación de una o de otra. En línea con lo manifestado, de acuerdo con lo prescrito en el artículo 627 del Código Procesal Civil y Mercantil para que pueda configurarse la infracción de doctrina legal es condición sine qua non citar, por lo menos, cinco fallos uniformes del Tribunal de Casación que enuncien un mismo criterio en casos similares y no interrumpidos por otro en contrario. La recurrente al fundamentar el submotivo que se analiza no citó fallo alguno emitido por la Cámara Civil de la Corte Suprema de Justicia, mas bien hizo referencia a sentencias emitidas por la Corte de Constitucionalidad, en materia de inconstitucionalidad en casos concretos contenidos en los expedientes números seiscientos treinta y ocho guión dos mil ocho (638-2008), cuatrocientos setenta y nueve guión dos mil cinco (479-2005), dos mil doscientos tres guión dos mil cuatro (2203-2004) y cuarenta y siete guión

dos mil seis (47-2006). Sobre el particular, es conveniente reflexionar que el referido artículo 627 contiene una disposición imperativa por la cual, cuando se alegue infracción de doctrina legal deben citarse fallos uniformes del Tribunal de Casación, y siendo en este caso la Corte Suprema de Justicia a la que le corresponde conocer del recurso de casación, son precisamente los fallos de esta Corte que s