510-2010 12082011 Superintendencia de Administracion Tributaria

12/08/2011 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

510-2010

Recurso de Casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria contra la sentencia del uno de octubre de dos mil ocho, dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo dentro del proceso de la misma naturaleza promovido por la entidad Carne Total, Sociedad Anónima. DOCTRINA Violación de ley por inaplicación No se incurre en violación de ley, si la Sala sentenciadora no aplica los artículos 3, 13, 17 y párrafo 6 del Anexo III del Acuerdo Relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994, por no haberse cumplido o probado los supuestos de hecho requeridos para la procedencia de sus efectos, aunque tales preceptos correspondan a un cuerpo legal que resulte ser aplicable a la materia litigiosa. Determinación del valor en aduana Para la determinación del valor en aduana debe respetarse lo dispuesto en el artículo 1 del Acuerdo Relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de mil novecientos noventa y cuatro (GATT 1994), que estipula que el valor de aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado por las mercancías, cuando éstas se venden para su exportación, ajustado de conformidad con lo dispuesto por el artículo 8 del mismo Acuerdo.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 1 del Acuerdo Relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo

General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de mil novecientos noventa y cuatro (GATT 1994) y 621 inciso 1º. del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, doce de agosto de dos mil once. Se tiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, a través de su mandatario especial judicial con representación, Carlos Enrique Reynoso Gil, contra la sentencia del uno de octubre de dos mil ocho, dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dentro del juicio de la misma naturaleza promovido por la entidad Carne Total, Sociedad Anónima contra la recurrente. ANTECEDENTES I Expediente administrativoA) La Superintendencia de Administración Tributaria designó al Oficial Técnico Aduanero II, para que efectuara una verificación física de las mercancías amparadas en la Declaración Aduanera de Importación con régimen ID número doscientos veintinueve guión tres millones dos mil trescientos ochenta y ocho (229-3002388), cuyo consignatario era la entidad Carne Total, Sociedad Anónima. B) Luego de efectuada la verificación correspondiente, se procedió a emitir el anexo de incidencias identificado con el número APB guión doscientos veintisiete guión dos mil tres (APB-227-2003), que contenía un ajuste por la cantidad de nueve mil trescientos treinta y cinco quetzales con treinta y nueve centavos (Q9,335,39). C) Del anexo de incidencias relacionado se le confirió audiencia a la entidad Carne Total, Sociedad Anónima, misma que al evacuarla se opuso a éste. La

(Q9,335,39). C) Del anexo de incidencias relacionado se le confirió audiencia a la entidad Carne Total, Sociedad Anónima, misma que al evacuarla se opuso a éste. La Superintendencia de Administración Tributaria emitió la resolución número R guión SAT guión IA guión APB guión R guión cuarenta y cuatro guión cero cuatro guión dos mil tres (R-SAT-IA-APB-R-44-04-2003), de fecha treinta de abril de dos mil tres, en la cual confirmó los ajustes formulados en el anexo de incidencia relacionado. D) Contra dicha resolución la entidad Carne Total, Sociedad Anónima interpuso recurso de revisión, mismo que fue declarado sin lugar en la resolución número IA guión cero cinco mil seiscientos treinta y siete guión dos mil tres, de fecha siete de agosto de dos mil tres, emitida por la Intendencia de Aduanas de la Superintendencia de Administración Tributaria. E) Carne Total, Sociedad Anónima presentó recurso de apelación contra la resolución arriba relacionada. El Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, en resolución número cero setenta y dos guión dos mil cuatro (072-2004) de fecha cinco de febrero de dos mil cuatro, contenida en el acta número cero diez guión dos mil cuatro (010-2004), resolvió enmendar el procedimiento, como consecuencia de lo anterior anuló todas las actuaciones a partir del anexo de incidencias, por no haber empleado la Legislación Centroamericana Sobre el Valor Aduanero de las Mercancías, cuando lo aplicable

era el artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de mil novecientos noventa y cuatro, así como el Acuerdo Relativo a la Aplicación del Artículo VII del referido acuerdo. F) El dieciséis de julio de dos mil cuatro se procedió a realizar el nuevo anexo de incidencias identificado con el mismo número que el original, por un monto de nueve mil trescientos treinta y cinco quetzales con treinta y nueve centavos (Q9,335.39), habiéndosele notificado a la entidad contribuyente del mismo, corriéndole la audiencia establecida en ley, a efecto se pronunciara sobre el mismo. Al evacuar la audiencia conferida, expuso su inconformidad sobre el ajuste formulado.G) El veintidós de octubre de dos mil cuatro, la Superintendencia de Administración Tributaria emitió la resolución número R guión SAT guión AI guión APB guión doscientos ochenta y siete guión diez guión dos mil cuatro (R-SAT-IAAPB-287-10-2004), en la cual confirmó el ajuste formulado. H) Contra esta resolución la entidad Carne Total, Sociedad Anónima planteó recurso de revisión, el cual fue declarado sin lugar en resolución número dos mil seis guión cero cuatro guión cero uno guión cero cero cero trescientos ochenta y cinco (2006-04-01-000385), de fecha dieciocho de enero de dos mil cinco por la Intendencia de Aduanas de la Superintendencia de Administración Tributaria.

1. La entidad Carne Total, Sociedad Anónima interpuso recurso de apelación contra la resolución arriba relacionada, éste fue resuelto sin lugar en la resolución del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria identificada con el número setecientos ochenta y cinco guión dos mil seis (785-2006), de fecha treinta y uno de julio de dos mil seis, contenida en el acta número cero sesenta y cinco guión dos mil seis (065-2006).

II Proceso contencioso administrativo

A. La entidad Carne Total, Sociedad Anónima promovió proceso contencioso administrativo contra la Superintendencia de Administración Tributaria, señalando como resolución impugnada la identificada con el número setecientos ochenta y cinco guión dos mil seis (785-2006), del treinta y uno de julio de dos mil seis, contenida en el acta número cero sesenta y cinco guión dos mil seis (065-2006) emitida por el Directorio de la recurrente. La actora solicitó que se declarara con lugar el proceso planteado y, consecuentemente improcedente el ajuste formulado, debiendo revocarse la resolución impugnada.

B. Tanto la Superintendencia de Administración Tributaria como la Procuraduría General de la Nación contestaron en sentido negativo la demanda.

C. La Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo dictó la sentencia del uno de octubre de dos mil ocho, y declaró: «I) CON LUGAR la demanda promovida dentro del proceso contencioso administrativo, por el Gerente General

y Representante Legal de la entidad CARNE TOTAL, SOCIEDAD ANÓNIMA; II) SE REVOCA la resolución número setecientos ochenta y cinco guión dos mil seis (785-2006), de fecha treinta y uno de julio de dos mil seis, emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria y documentada en acta cero sesenta y cinco guión dos mil seis (065-2006)».

D. Contra la sentencia relacionada la Superintendencia de Administración Tributaria interpuso recurso de aclaración, el cual fue declarado sin lugar.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala para llegar a dicha conclusión consideró lo siguiente: «(…) Este tribunal aprecia que la controversia gira en torno a que supuestamente la entidadimportadora, no probó el precio efectivamente pagado, por la falta de documentación de soporte que demuestre como (sic) realizó la transacción, y el Fisco insiste, en que el ajuste se ha basado en las facultades legales contenidas en los artículos 1, 8 y 17 del “Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y de Comercio de mil novecientos noventa y cuatro (GATT 1994)” Decreto 37-95 y ante la duda razonable del valor de las mercancías y por casos similares de otros importadores, se hizo la revisión correspondiente lo que trajo como resultado el ajuste que en esta instancia se discute, pues si bien es cierto que la administración tributaria se ha basado en el contenido de los artículos citados y de las facultades que le otorgan los artículos 96 y 97 del “Reglamento Uniforme

Centroamericano RECAUCA”, para la verificación de la documentación que ampara la negociación realizada por la entidad Carne Total, Sociedad Anónima, también lo es, que la disposición es controvertida, toda vez que obra en el expediente administrativo la documentación aportada por la contribuyente que ampara, prueba y demuestra la negociación realizada, siendo la siguiente (…). En el presente caso la entidad accionante sostiene que la Superintendencia de Administración Tributaria, tiene dentro de sus facultades formular ajustes cuando proceda, sin que ello la exima de cumplir con el debido proceso garantizado en la constitución (sic), pues el artículo 16 del Decreto Ley 187-85 claramente señala cuales (sic) son los documentos exigibles (…). De esa cuenta siendo que la declaración del valor aduanero en la importación y el reglamento de la legislación centroamericana sobre el valor aduanero de las mercancías (sic) contenido en el Acuerdo Gubernativo número 128-86 del Ministerio de Economía, refiere en el artículo 38 (…). En el caso de estudio la Declaración del Valor Aduanero fue presentada por el importador con fecha diez de marzo de dos mil tres, fecha en el cual el Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio (GATT) de mil novecientos noventa y cuatro (1994), no se encontraba vigente para la aplicación de importaciones de pollo, y habiendo cumplido la contribuyente con lo que dispone el artículo 14, para los efectos del artículo 13 que se entiende por (…), resulta procedente acoger la demanda instaurada en contra de la administración

tributaria(…)». MOTIVOS Y SUBMOTIVOS ALEGADOS EN EL RECURSO DE CASACIÓN La Superintendencia de Administración Tributaria interpuso recurso de casación por motivos de fondo, invocó como submotivo de procedencia: violación de ley por omisión en la aplicación de los artículos 3, 13, 17, y párrafo 6 del Anexo III del Acuerdo Relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio (GATT) de mil novecientos noventa y cuatro. CONSIDERANDO I I.1. Violación de la ley por inaplicaciónLa recurrente sobre el particular argumentó: «(…) el Tribunal afirma en la sentencia recurrida, que la norma que debía aplicarse no se encontraba vigente para juzgar el caso de estudio. El Tribunal se equivoca (…). Guatemala fue país suscriptor del “Acuerdo” por el que se establece “La Organización Mundial de Comercio”, suscrito en Marrakech, Marruecos el 15 [sic] de abril de 1994 [sic] al concluir la Ronda de Uruguay de Negociaciones Comerciales Multilateral. El Congreso de la República promulgó como Ley dicho Acuerdo a través del Decreto número 37-95 del Congreso de la República y fue ratificado por el Organismo Ejecutivo el 15 [sic] de junio de 1995 sic. »Guatemala, de conformidad con las normas de Derecho de los Tratados constituyó una reserva en la aplicación de algunos puntos del Tratado y pidió una moratoria en la aplicación de aranceles a varios productos, dentro de ellos “la

carne de ave” y asumió la obligación de aplicar el “Acuerdo de Valoración Aduanero” sobre dicho producto a partir del 21 de noviembre de 2001 (…). »En virtud de lo resuelto por el Comité de Valoración de Aduanas de la Organización Mundial de Comercio el 28 [sic] de julio de 2000 [sic], antes transcrito, el valor de las mercaderías sobre la base de valores mínimos oficialmente establecidos en los que se incluye la carne de aves frescas, refrigeradas o congeladas, estuvo vigente hasta el 21 [sic] de noviembre del año 2001 [sic] y con una segunda prórroga que se le otorgó a Guatemala, el plazo venció el 21 de noviembre de 2002 [sic]. »Los artículos 3, 13, y 17 y el párrafo 6 del “Anexo III” del mismo Acuerdo relativo a la aplicación del artículo VII referido, son las normas aplicables al presente caso, pues a la fecha de importación de la mercadería según consta en la Declaración del Valor Aduanero, fue el 10 [sic] de marzo de 2003 [sic] ya se encontraban en vigencia dichas normas. »En el presente caso, la contribuyente indicó que el precio que consta en la factura es el precio pagado, lo que se debió demostrar. Sin embargo, con la presentación de los siguientes documentos que obra a folios del uno al cinco (1 al 5) del expediente administrativo para desvanecer el ajuste(…), el método de Valor de Transacción no pudo ser aceptado en virtud que la contribuyente no demostró cuál fue el precio realmente pagado o por pagar al no presentar ningún

documento de respaldo, como lo sería una constancia de transferencia bancaria, giro o cheque que demuestre que se pagó al vendedor el valor declarado; asimismo, porque tampoco se cumplió con el presupuesto de hecho, contenido en la norma respecto del método de valor de transacción, ya que el país de origen de la mercancía, exportador o vendedor es Estados Unidos de América, lo que evidencia que existen gastos que no fueron adicionados al precio. Por lo tanto, por exclusión se aplicó el Método del Valor de Transacción de MercancíasSimilares, al tener la Administración Tributaria una base de datos del Sistema de Verificación de Precios en Aduanas (SIVEPA) (…). »En efecto, como quedó indicado al no demostrar la contribuyente cuál fue (sic) precio realmente pago o por pagar y al no presentar tampoco ningún documento de respaldo (…) tampoco se cumplió con el presupuesto de hecho contenido en la norma respecto del método de valor de transacción (…) lo que evidencia que existen gastos que no fueron adicionados al precio. »Conforme a lo anterior, se aplicó el articulo (sic) 3 literal b) del Acuerdo, ya transcrito para determinar el valor de transacción de mercaderías similares y conforme al artículo 17 del mismo Acuerdo ninguna disposición del mismo podrá interpretarse en un sentido que restrinja o ponga en duda el derecho de las Administraciones de Aduanas de comprobar la veracidad o la exactitud de toda información, documento o declaración presentados a efectos de valoración en aduanas y además, se realizaron investigaciones para comprobar si los elementos de valor declarados o presentados a la autoridad aduanera en relación

con la determinación del valor en aduana, eran completos y exactos (…)». I.2. Alegaciones del día de la vista

A. La recurrente reiteró los argumentos vertidos en la interposición del recurso de casación.

B. La Procuraduría General de la Nación expuso: «En virtud de lo resuelto por el Comité de Valoración de Aduanas de la Organización Mundial del Comercio el 28

[sic] de julio de 2000 [sic], el valor de las mercaderías sobre la base de valores mínimos oficialmente establecidos en los que se incluye la carne de aves frescas, refrigeradas o congeladas estuvo vigente hasta el 21 de noviembre de 2001 y con una segunda prórroga que se le otorgó a Guatemala, el plazo venció el 21 [sic] de noviembre de 2002 [sic]. A partir de esta fecha Guatemala estaba obligada a dejar de utilizar valores mínimos en la importación entre otras mercancías la de carne de pollo (…). »Queda evidenciado de conformidad con la exposición que hace el recurrente y esta alegación que el Tribunal sentenciador al ignorar la fecha de vigencia del Acuerdo citado lo llevó a decidir la litis de manera equivocada, por lo tanto es al Tribunal ad quem a quien le corresponde, como efecto inmediato de su intervención, anular el fallo porque en la sentencia recurrida fueron ignorados preceptos para una correcta determinación de tiempo, normativa sin la cual fue dictado el fallo adoleciendo de legalidad..».

C. La entidad Carne Total, Sociedad Anónima, argumentó: «(…) Todo este

basamento de su denuncia, resulta a todas luces inconsistente, que ya como bien se desprende de la lectura del Artículo (sic) 3 del Acuerdo Relativo a la aplicación del Artículo (sic) VII del GATT (sic) (…) La lectura e interpretación del citado Artículo (sic) 3 precedente, es claro que éste será aplicable en situaciones en queno concurran los supuestos jurídicos que determinan los artículos 1 y 2, de manera que sólo es dable aplicar uno de los citados artículos para dirimir el tema de la determinación del valor aduanero. »De la lectura del memorial contentivo de la presente acción, esa Honorable Cámara, podrá determinar que la sentencia de mérito sí aplicó el Artículo (sic) 1º. Del (sic) Acuerdo Relativo a la Aplicación del Artículo (sic) del GATT (sic), norma que determina que el valor en aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se venden para su exportación al país de importación». ANÁLISIS Procede invocar el submotivo de violación de ley cuando se advierte que en la sentencia recurrida, la Sala sentenciadora al fundamentar su decisión no emplea las normas jurídicas pertinentes aplicables a los hechos controvertidos, y que dicha omisión sea determinante para cambiar el resultado de fallo. Del análisis de lo expuesto por la recurrente, esta Cámara estima que existe una divergencia en cuanto al fundamento legal correcto del ajuste a la valoración de

las mercancías en aduana, por lo que se procede a realizar un análisis de la vigencia de las normas aplicadas por la Sala en la sentencia recurrida y las normas que sirvieron de base para el ajuste efectuado en el anexo de incidencias. El ajuste se efectuó con fundamento en el Acuerdo Relativo a la Aplicación del artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio GATT de mil novecientos noventa y cuatro; sin embargo, la Sala estimó que era norma de aplicación al caso concreto el Decreto Ley 147-85 del Jefe de Estado, que aprobó la Legislación Centroamericana Sobre el Valor Aduanero de las Mercancías. La vigencia del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio (conocido como GATT mil novecientos noventa y cuatro) quedó establecida en la comunicación emitida por el Comité de Valoración en Aduanas G/VAL/ treinta y tres (G/VAL/33), en el que se expresa que Guatemala, con relación al párrafo 2 del anexo III del Acuerdo sobre Valoración en Aduana, «actualmente determina el valor de las mercancías sobre la base de valores mínimos oficialmente establecidos…» y deciden que Guatemala solamente podrá aplazar la aplicación de las disposiciones del Acuerdo sobre Valoración en Aduana de la Organización Mundial del Comercio, por un período que no se extienda más allá del veintiuno de noviembre de dos mil uno. Posteriormente, a través de la disposición número G/VAL/ cuarenta y tres (G/VAL/43) del cinco de diciembre de dos mil uno, el

Comité de Valoración en Aduanas decidió que dicho período se podía extender para el caso específico de las aves, hasta el veintiuno de noviembre de dos mil dos. En el presente caso, la Declaración Aduanera de Importación fue presentada por la entidad Carne Total, Sociedad Anónima el diez de marzo de dos mil tres, añoen el cual el Acuerdo relativo a la aplicación del artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio –GATT– ya estaba vigente, por lo que la Administración Tributaria tenía la obligación de aplicarlo y en consecuencia, determinar el valor aduanero de las mercancías con base en el artículo 1, el cual establece que el valor en aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción; pero la Superintendencia de Administración Tributaria aplicó el método de valoración de las mercancías similares según el artículo 3 inciso b) del Acuerdo relativo a la aplicación del artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio, sin aceptar el valor de la factura, manifestando que el valor de lo declarado no es representativo de su precio normal en aduanas, y que debido a la carencia de medios de prueba que ayuden a efectuar un análisis que conlleve a desvirtuar la duda razonada del revisor físico, era procedente confirmar el anexo de incidencias descartándose el precio realmente pagado o por pagar. Esta Cámara estima que para la valoración de la mercadería importada debió aplicarse lo dispuesto en el artículo 1 del Acuerdo Relativo a la Aplicación del

Artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de mil novecientos noventa y cuatro –GATT 1994–, que expresamente establece que el valor de aduana de las mercancías será el valor de transacción, el precio realmente pagado o por pagar de las mercancías cuando éstas se venden para su exportación al país de importación, ajustado con lo dispuesto en el artículo 8, de acuerdo a las circunstancias, por lo que las administraciones de aduanas no pueden rechazar el valor declarado únicamente sobre la base de una diferencia sobre el valor declarado y el valor almacenado en la base de datos, ya que éstos constituyen un dato inicial de orientación para disipar las dudas sobre la veracidad o exactitud del valor declarado. De lo analizado anteriormente, cabe aclarar que si bien le asiste la razón a la Superintendencia de Administración Tributaria al afirmar que las normas aplicables al presente caso son las contenidas en el Acuerdo Relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de mil novecientos noventa y cuatro –GATT 1994–, ésta se equivoca en la elección de las normas aplicables de dicho cuerpo legal, pues debido al orden de prelación establecido en el artículo 3 del mismo Acuerdo, la administración tributaria debió determinar el valor de aduana de las mercancías según lo establecido en el artículo 1 del Acuerdo relacionado, por lo que el planteamiento se enfoca con respecto a normas que no eran las pertinentes, concluyéndose como consecuencia, que el ajuste deviene improcedente y desestima el

submotivo invocado en casación. CONSIDERANDO I ISe exonera del pago de costas y de multa a la Superintendencia de Administración Tributaria al estimarse que actuó en defensa de los intereses del fisco. LEYES APLICABLES Los artículos citados y los siguientes: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 44, 51, 66, 67, 71, 79 inciso a), 619, 620, 621 inciso 1º, 627, 633 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 79 inciso a), 141, 143, 147, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y en las leyes citadas, resuelve: I) DESESTIMA el recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, contra la sentencia de que se ha hecho mérito. II) No se condena en costas al recurrente, ni se le impone multa, por lo considerado. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Gabriel Antonio Medrano Valenzuela, Magistrado Vocal Tercero; Presidente Cámara Civil; Erick Alfonso Álvarez Mancilla, Magistrado Vocal Primero; Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto; E. Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo. Jorge Guillermo Arauz Aguilar. Secretario de la Corte Suprema de Justicia.