513-2010 26092011 Distribuidora los Altos Sociedad Anonima

26/09/2011 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

513-2010

Interpuesto por la entidad Distribuidora los Altos, Sociedad Anónima, por medio de su representante legal, contra la sentencia proferida por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el trece de julio de dos mil siete, dentro del proceso trescientos sesenta y cuatro guión dos mil cinco, promovido por la entidad casacionista contra la Superintendencia de Administración Tributaria. DOCTRINA INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY Procede desestimar el recurso de casación cuando la tesis no es clara, precisa y sustancial; porque se vierten argumentos que son propios de otros submotivos diferentes al invocado, dejando en imposibilidad al Tribunal de subsanar los defectos del planteamiento y conocer el fondo del recurso. LEYES ANALIZADAS Artículo 621, numeral 1º del Decreto Ley 107, Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL. Guatemala, veintiséis de septiembre de dos mil once. Para dictar sentencia, se tiene a la vista el recurso de casación interpuesto por DISTRIBUIDORA LOS ALTOS, SOCIEDAD ANONIMA, a través de Edgar René Reyes Albeño, en su calidad de mandatario judicial y administrativo con representación, contra la sentencia dictada el trece de julio de dos mil siete, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dentro del proceso número trescientos sesenta y cuatro guión dos mil cinco (364-2005), a cargo del oficial primero, promovido por la entidad casacionista contra la Superintendencia de Administración Tributaria. ANTECEDENTES I Del expediente administrativo A) La Superintendencia de Administración Tributaria mediante nombramiento

oficial primero, promovido por la entidad casacionista contra la Superintendencia de Administración Tributaria. ANTECEDENTES I Del expediente administrativo A) La Superintendencia de Administración Tributaria mediante nombramiento dos mil tres guión cinco guión mil setecientos diecinueve (2003-5-1719) del uno de diciembre de dos mil tres, nombró auditores a efecto de que verificaran el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias de la contribuyente Distribuidora Chapinlandia, Sociedad Anónima. B) La Superintendencia de Administración Tributaria mediante informe número INF guión CCE guión DF guión ciento cuarenta y dos guión dos mil cuatro (INF-CCE-DF-142-2004) suministrado por los auditores, concluyó realizar ajustes al Impuesto al Valor Agregado por los períodos impositivos del uno de enero de dos mil uno al treinta y uno de diciembre de dos mil dos.C) El cinco de marzo de dos mil dos, según la Escritura Pública número once (11) autorizada por el notario Horacio Guzmán Palacios, la contribuyente Distribuidora Chapinlandia, Sociedad Anónima celebró contrato de fusión por absorción con la entidad Distribuidora los Altos, Sociedad Anónima, por medio de la cual la primera fue absorbida por la segunda. D) La Superintendencia de Administración Tributaria, confirió a la contribuyente audiencia por treinta días hábiles para que manifestara la conformidad o inconformidad con los ajustes formulados. La entidad Distribuidora Los Altos, Sociedad Anónima compareció en escrito del once de junio de dos mil cuatro a manifestar su inconformidad con los ajustes relacionados. E) La Superintendencia de Administración Tributaria mediante resolución

Los Altos, Sociedad Anónima compareció en escrito del once de junio de dos mil cuatro a manifestar su inconformidad con los ajustes relacionados. E) La Superintendencia de Administración Tributaria mediante resolución número CCE guión DR guión cero cero treinta y siete guión dos mil cinco (CCEDR-0037-2005) del quince de febrero de dos mil cinco, resolvió: « 1. CONFIRMAR los ajustes formulados al crédito fiscal, del Impuesto al Valor Agregado, al contribuyente DISTRIBUIDORA CHAPINLANDA, SOCIEDAD ANONIMA, NIT 496267-2, ABSORBIDA POR DISTRIBUIDORA LOS ALTOS, SOCIEDAD ANÓNIMA, NIT 364442-1 por un valor total de TRES MILLONES SETECIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL QUINIENTOS OCHENTA Y SEIS QUETZALES CON SESENTA Y CINCO CENTAVOS (Q 3,779,586.65), por registro en el libro de Compras y Servicios Recibidos de facturas por autoconsumo, en los períodos impositivos de enero a octubre de 2001. Los ajustes antes referidos generan impuesto a pagar de TRES MILLONES

SETECIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL QUINIENTOS OCHENTA Y CINCO

QUETZALES CON SESENTA Y NUEVE CENTAVOS (Q 3,779,585.69), mas

multa de TRES MILLONES SETECIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL

QUINIENTOS OCHENTA Y CINCO QUETZALES CON SESENTA Y NUEVE

CENTAVOS (Q 3,779,585.69), equivalente al 100% del impuesto omitido, según lo expuesto en la parte considerativa de la presente Resolución. 2. IMPONER al contribuyente referido, la multa de UN MIL QUETZALES EXACTOS (Q. 1,000.00), ya que el Libro de Ventas y Servicios Prestados, no se lleva en la forma que establecen las leyes tributarias específicas, correspondiente a los períodos impositivos de enero de 2001 a abril de 2002, según lo expuesto en la parte considerativa de la presente Resolución. (…) Adicionalmente, se deberán cobrar los intereses resarcitorios correspondientes, sobre el monto del impuesto omitido (…) ». F) La entidad Distribuidora Los Altos, Sociedad Anónima mediante escrito del cuatro de marzo de dos mil cinco, interpuso recurso de revocatoria contra la resolución antes relacionada. El Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, mediante resolución número seiscientos setenta y nueve guión dos mil cinco (679-2005) del ocho de agosto de dos mil cinco,resolvió: « I) DECLARA SIN LUGAR el recurso de revocatoria interpuesto por el representante legal de DISTRIBUIDORA LOS ALTOS, SOCIEDAD ANONIMA, en contra de la resolución CCE-DR-0037-2005, de fecha 15 de febrero de 2005, emitida por la Superintendencia de Administración Tributaria, correspondientes al período del 1 de enero de 2001 al 31 de diciembre de 2002; II) CONFIRMA la resolución recurrida en cuanto los ajustes formulados y multas impuestas incluyendo los intereses resarcitorios que procedan (…) ». II Del proceso contencioso administrativo A) La entidad Distribuidora los Altos, Sociedad Anónima promovió proceso

resolución recurrida en cuanto los ajustes formulados y multas impuestas incluyendo los intereses resarcitorios que procedan (…) ». II Del proceso contencioso administrativo A) La entidad Distribuidora los Altos, Sociedad Anónima promovió proceso contencioso administrativo contra la Superintendencia de Administración Tributaria, en virtud de la resolución del Directorio antes relacionada. Solicitó que al resolver se declarara con lugar el proceso planteado y por lo tanto, se revoque la resolución que dictó el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria. B) La Procuraduría General de la Nación y la Superintendencia de Administración Tributaria contestaron en sentido negativo la demanda. C) La Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, en sentencia dictada el trece de julio de dos mil siete, declaró: « I) SIN LUGAR la demanda instaurada dentro del proceso contencioso administrativo promovido por la entidad DISTRIBUIDORA LOS ALTOS, SOCIEDAD ANÓNIMA, a través de su representante legal, en contra de la Superintendencia de Administración Tributaria; II) SE CONFIRMAN los ajustes contenidos en la resolución número seiscientos setenta y nueve guión dos mil cinco (679-2005), de fecha ocho de agosto de dos mil cinco, emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria (…) ». D) La entidad Distribuidora los Altos, Sociedad Anónima interpuso contra la sentencia indicada, el recurso de aclaración y por medio de auto del veinticinco de

agosto de dos mil diez, se declaró: « I) SIN LUGAR EL RECURSO DE ALARACIÓN interpuesto por la entidad mercantil de denominación social Distribuidora Los Altos, Sociedad Anónima, en contra de la sentencia de fecha trece de junio de dos mil siete;…». E) Contra la sentencia emitida, se interpuso el recurso de casación que ahora se resuelve. RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo para dictar sentencia, consideró entre otras cosas, lo siguiente: « (…) Conocidos los argumentos de las partes, los fundamentos legales en que han basado sus proposiciones y el contenido de la resolución controvertida, esta Sala al hacer el análisis correspondiente y a lo que establecen las leyesrespectivas, establece que el Representante Legal de la entidad contribuyente insiste que los productos por los cuales reclama crédito fiscal, fueron utilizados para promocionar e incentivar sus propios productos, ya que este es un medio que utiliza la demandante para promover lo que produce y la ley no tiene limitaciones al respecto, pues cada contribuyente es libre de hacer lo que estime conveniente con su propia producción una vez no transgreda la ley, es decir que lo que disponga para hacer publicitar lo que produce, cae dentro de su propio riesgo del cual el fisco no puede intervenir. Sin embargo, la contribuyente debe tener claro, que todo producto que constituya una regalía para los consumidores o para promociones, debe otorgarse bajo su propia responsabilidad, ya sea porque obsequie el producto sin costo alguno o con costo simbólico, el caso es que esta

actividad ha provocado la realización de un hecho generador del Impuesto al Valor Agregado, impuesto que bajo ningún punto de vista puede perder el fisco al reclamarse como crédito fiscal, porque no constituye un acto que esté permitido expresamente por la ley. Independientemente delo (sic) anterior, la norma en que se fundamenta la Administración Tributaria para realizar el reparo es clara, pues dispone que el impuesto es generado por los retiros de bienes muebles efectuados por un contribuyente o por el propietario, socios, directores o empleados de la respectiva empresa para su uso o consumo personal o de su familia, ya sea de su propia producción o comprados para la reventa, o la auto prestación de servicios de cualquiera que sea la naturaleza jurídica de la empresa (artículo 3 numeral 6 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado), ante tal disposición legal, los productos utilizados por Distribuidora los Altos, Sociedad Anónima, generaron impuestos que no pueden ser compensados como crédito fiscal al débito fiscal, así también deben tomarse en cuenta que para la elaboración de los productos, la contribuyente ya había obtenido crédito fiscal de conformidad con lo que dispone el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, crédito que no puede ser reclamado nuevamente por la actividad promotora de productos. La ley tiene claramente establecida la forma de obtener el crédito fiscal y dentro de ésta no se encuentra la actividad a que se refiere la parte actora, pues el impuesto que se exige cuando se realiza el hecho generador, sea este de las formas ya señaladas o bien por la destrucción, pérdida

de bienes o cualquier hecho que implique faltante de inventario, salvo cuando es el caso de productos perecederos o casos fortuitos como lo refiere el numeral 7) del artículo 3 de la ley ibid. De tal manera que esta Sala estima que la Administración Tributaria, en este caso, está en lo correcto, por lo que el ajuste por tres millones setecientos setenta y nueve mil quinientos ochenta y seis quetzales con sesenta y cinco centavos (Q.3,779,586.65) del período comprendido de enero a octubre de dos mil uno debe confirmarse. En cuanto a la multa por infracción a deberes formales, por llevar los libros y registros contablesen forma distinta de lo que obliga el Código de Comercio y las leyes tributarias por mil quetzales (Q.1,000.00), es de advertir que la entidad contribuyente en el manejo de los libros, debe observar el contenido del artículo 39 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, así como lo que disponen los artículos 39 y 40 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, ya que si de alguna manera se le dificulta emitir facturas en orden correlativo por la diversidad de rutas que tienen, deben buscar alternativa consensuada con la Administración Tributaria para darle una solución legal y adecuada al problema, las facturas debieron haberse consolidado por series y así evitar el descontrol en la correlatividad de la numeración, que es lo que ha provocado la sanción de marras, la cual en este caso debe ser confirmada. En ese sentido y ante lo considerado, la demanda planteada por Distribuidora Los Altos, Sociedad

Anónima, debe declararse sin lugar.». Para las declaraciones del recurso de aclaración la Sala consideró, lo siguiente: « (…) 6. Dicho lo anterior, enjuiciado el punto que se pide de aclaración, pondera el Tribunal, que no es pertinente admitir la procedencia del recurso en referencia, todas (sic) vez (sic) dentro de lo argumentado por la recurrente no se subsumen los supuestos para dar cabida al medio impugnativo de la aclaración, dada la claridad conceptual de la resolución en referencia (…)». DEL RECURSO DE CASACIÓN La entidad Distribuidora los Altos, Sociedad Anónima, interpuso recurso de casación por motivo de fondo contra la sentencia identificada en el apartado anterior, fundamentándose en el inciso 1º del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, aduciendo interpretación errónea de la ley, considerando como infringido el artículo 3 inciso 6) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I Interpretación errónea de la ley La entidad recurrente invocó este submotivo argumentando que: «(…) En el presente caso el Tribunal sentenciador incurrió en interpretación errónea del artículo 3 inciso 6) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente al momento que la administración tributaria efectuó el ajuste (…) Tal y como puede inferirse en la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, en el caso concreto de mi mandante, la Sala erróneamente hace la siguiente aseveración: “…Independientemente de lo anterior, la norma en que

se fundamenta la Administración Tributaria para realizar el reparo es clara, pues dispone que el impuesto es generado por los retiros de bienes muebles efectuados por un contribuyente o por el propietario, socios, directores o empleados de la respectiva empresa para su uso o consumo personal o de su familia, ya sea de su propia producción o comprados para la reventa, o la auto prestación de servicios cualquiera que sea la naturaleza jurídica de la empresa(artículo 3 numeral 6 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado), ante tal disposición legal, los productos utilizados por Distribuidora los Altos, Sociedad Anónima, generaron impuestos que no pueden ser compensados como crédito fiscal al débito fiscal…”. Honorables Magistrados, como puede inferirse y resulta más que claro, la Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo interpreta erróneamente el artículo 3 inciso 6) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en ese momento, ya que dicho artículo regula específicamente el autoconsumo de producto por parte de personeros o propietarios de una empresa, sin embargo la actividad lícita y apegada a la ley que mi Mandante realiza, en ningún momento se regula en el artículo que la Sala toma de base para dictar la Sentencia recurrida. Es decir, la Sala hace una interpretación sumamente extensiva y busca enmarcar la actividad que mi Mandante realiza, porque la misma ley le obliga a actuar de esa manera, dentro de una norma que regula ciertas conductas, MENOS la que mi mandante lleva a cabo. Sin embargo, lo normado en el artículo 3 inciso 6 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado

vigente en el período en que se formularon los ajustes, consiste en hechos generadores que mi Mandante NUNCA EFECTUÓ, debido a que en ningún momento ha realizado retiros de bienes muebles para su uso o consumo personal o de su familia. Existe una interpretación errónea (sic) el fundamento jurídico utilizado por la Superintendencia de Administración Tributaria para formular los ajustes, y así mismo utiliza la Sala el mismo fundamento para dictar la sentencia recurrida. Incluso señores Magistrados, podemos decir que la misma Sala, viola en este caso concreto, al momento de dictar sentencia el principio de legalidad, si tomamos en cuenta que está interpretando una norma de forma errónea, buscando tenerle como base para regular conductas y actividades no no (sic) se encuentran reguladas por la misma, y en todo caso quizá exista cierta similitud, pero nunca dicha norma a regulado la actividad que mi mandante lleva a cabo y que se ve obligada a realizar, porque la misma ley le obliga a hacerlo. Por otra la Superintendencia de Administración Tributaria establece (…) que mi Mandante “emitió facturas por autoconsumo, las cuales fueron operadas en su Libro de Compras y Servicios Recibidos” hechos que no son ciertos y que mi mandante probó dentro del proceso respectivo con las facturas originales de los meses de enero a octubre del dos mil uno, emitidas por mi Mandante y que obran dentro del expediente administrativo relacionado con las cuales se comprueba que las mismas no son por autoconsumo y que tampoco documentan retiros de bienes

para el uso o consumo personal del contribuyente o propietario, socios, directores o empleados de la empresa, como se norma en el artículo 3 inciso 6 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (sic) vigente en el período en que se formularon los ajustes. (…) mi Mandante considera que la interpretación que la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo hace del artículo 3 inciso 6) de la Leydel Impuesto al Valor Agregado (…) es errónea, infiere que el mismo artículo regula aspectos, que en ningún momento entra a regular (…)». Alegaciones del día de la vista La Procuraduría General de la Nación evacuó la audiencia solicitando declarar improcedente el recurso de casación y manifestó lo siguiente: « (…) Correcto es el fallo por cuanto la norma puesta en tela de juicio con respecto a la determinación del Tribunal sentenciador corresponde a su literalidad sin ser menester ningún método específico por cuanto sus presupuestos legales, en relación con la actividad de la empresa subsume cabalmente el ámbito para que el hecho generado tenga absoluta presencia, máxime cuando el órgano a quo razona que los productos utilizados causaron impuestos que no pueden ser compensados como crédito fiscal al débito fiscal, así también debe tomarse en cuenta que para la elaboración de los productos la contribuyente ya había obtenido crédito fiscal de conformidad con el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, crédito que no puede ser reclamado (categoriza) nuevamente por la actividad promotora de los productos. En virtud de lo cual, no se configura el

submotivo de interpretación errónea de la ley al amparo de esta jurisprudencia: cuando el juzgador le ha dado el sentido que le corresponde según su tener (sic) y en el caso de legislación tributaria, cuando la misma ha sido interpretada a la luz de los principio (sic) que rigen el derecho tributario (…).». La Superintendencia de Administración Tributaria, evacuó la audiencia y manifestó: «Señores magistrados, en principio es oportuno hacer ver que lo argüido por la actora, no se encuadra dentro del submotivo de interpretación errónea, pues hace alusión a facturas, con lo cual tendría que ser un submotivo relacionado con la prueba (…) sin embargo, también es importante mencionar que el contribuyente alega que no emitió facturas por autoconsumo, pero, en las actuaciones del expediente administrativo consta que el contribuyente se extendió facturas a sí mismo, por lo que desvirtúa lo dicho por éste (…), es indiscutible el mal planteamiento de la tesis del recurrente, dado que ésta encuadra en un submotivo distinto al invocado, pues está sustentando su tesis con que se trata de una norma que no se aplica (sic) al presente caso, con lo cual al no poder esa Honorable (sic) Corte suplir las deficiencias de planteamiento del Recurso de Casación, (sic) el mismo debe desestimarse.». La recurrente, Distribuidora Los Altos, Sociedad Anónima, a pesar de haber sido debidamente notificada, no procedió a evacuar la audiencia conferida. Análisis de la Cámara

La interpretación errónea de la ley se puede dar cuando la norma está escogida correcta y acertadamente por el tribunal sentenciador, pero sin darle su verdadero sentido y alcance.Al hacer el estudio de rigor a la tesis planteada por la entidad casacionista, se advierte que la misma no es sustancialmente precisa ni clara, pues existen argumentos que serían más acertados para otros submotivos menos para el invocado. Por lo anterior diremos en primer lugar, que en uno de los párrafos de los argumentos vertidos por la casacionista, indicó: «… sin embargo la actividad lícita y apegada a la ley que mi Mandante (sic) realiza, en ningún momento se regula en el artículo que la Sala toma de base para dictar la sentencia recurrida…», en otro párrafo señala: «… al momento de dictar su sentencia y utilizar el artículo referido como base de la misma, parte incorrectamente de una norma que no se aplica…»; claramente vemos que estos argumentos son adecuados más bien para la invocación del submotivo de aplicación indebida de la ley, no de la interpretación errónea de la misma, puesto que la casacionista indicó que su actividad no está regulada en el artículo que la sala tomó de base para dictar la sentencia y que el mismo no se aplica. En segundo lugar, la entidad casacionista argumentó: «… podemos decir que la misma Sala, viola en este caso concreto…»; este otro argumento no es propio del submotivo de interpretación errónea sino de violación de ley, por lo que vemos la inconsistencia de la tesis, al perder su sustancia.

En tercer lugar, y no menos relevante que los anteriores, la casacionista argumentó: «… la Superintendencia de Administración Tributaria establece repetidas veces dentro del expediente administrativo y dentro de su contestación de demanda dentro del Proceso Contencioso Administrativo que mi Mandante (sic) “emitió facturas por autoconsumo, las cuales fueron operadas en su Libro de Compras y Servicios Recibidos” hechos que no son ciertos (sic) y que mi mandante probó dentro del proceso respectivo con las facturas originales (…) con las cuales se comprueba…»; de esto se establece que la entidad casacionista no respetó los hechos probados en la sentencia, requisito esencial que de acuerdo a la doctrina rige, pues al invocar el submotivo de interpretación errónea de la ley es necesario respetar los hechos probados, y los argumentos más bien son propios de un submotivo relacionado con las pruebas, pero, no de aquel. Por lo anterior, esta Cámara concluye que por las deficiencias descritas, se ve imposibilitada de entrar a conocer el fondo del presente asunto, por lo que debe desestimar el presente recurso de casación. CONSIDERANDO II Si el Tribunal desestima el recurso o considera que la resolución recurrida está arreglada a derecho, hará la declaración correspondiente, condenando al que interpuso el recurso al pago de las costas del mismo y a una multa no menor de cincuenta quetzales ni mayor de quinientos, según la importancia del asunto.

LEYES APLICABLESLos artículos citados y los siguientes: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 619, 620, 621, 630 y 633 del Código Procesal Civil y Mercantil; 1, 3, 9, 10, 16, 79 inciso a), 141, 143, 147, 149, 185 y 187 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y las leyes citadas, al resolver, DECLARA: I) DESESTIMA el recurso de casación del que se ha hecho mérito; II) Condena a la recurrente al pago de las costas del mismo y le impone una multa de quinientos quetzales, que deberá enterar en la Tesorería del Organismo Judicial, dentro de tercero día de quedar firme el presente fallo. NOTIFÍQUESE y con certificación de lo resuelto devuélvase los antecedentes a donde corresponda.

Gabriel Antonio Medrano Valenzuela, Magistrado Vocal Tercero, Presidente Cámara Civil; Erick Alfonso Álvarez Mancilla, Magistrado Vocal Primero; Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto, Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo. Jorge Guillermo Arauz Aguilar, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.