520-2021 20012022

20/01/2022 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

520-2021

Recurso de casación interpuesto por Servicios Panamericanos de Importación y Exportación, Sociedad Anónima, contra la sentencia dictada el doce de marzo de dos mil veintiuno, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación. No se configura el submotivo cuando la Sala no tomó en cuenta para resolver, el medio de prueba denunciado como tergiversado. Interpretación errónea de la ley. Es improcedente este submotivo, cuando el Tribunal le confiere a la norma que se denuncia, el sentido y alcance que le corresponde.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 del Código Procesal Civil y Mercantil y 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veinte de enero de dos mil veintidós.

I. Integrada con los suscritos Magistrados, de conformidad con el Acta número cincuenta guion dos mil veintiuno (50-2021), de fecha doce de octubre de dos mil veintiuno, correspondiente a la sesión extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en el artículo 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, el artículo 71 de la Ley del Organismo Judicial y la Opinión Consultiva emitida por la Corte de Constitucionalidad, el ocho de octubre de dos mil diecinueve, expediente cinco mil

cuatrocientos setenta y siete guion dos mil diecinueve (5477-2019). II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el doce de marzo de dos mil veintiuno, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Servicios Panamericanos de Importación y Exportación, Sociedad Anónima, por medio de su administrador único y representante legal, Guillermo Alfredo Springmuhl Samayoa.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, por medio de su mandatario especial judicial con representación, Eduardo García Tzul.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de su personera, Julia Darina Rios

Rodas.

CUESTIONES DE HECHO

I. Derivado de la solicitud de devolución de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, la Superintendencia de Administración Tributaria, formuló los siguientes ajustes a la entidad Servicios Panamericanos de Importación y Exportación, Sociedad Anónima: 1) Impuesto al Valor Agregado, régimen general, al crédito fiscal, de julio a septiembre de dos mil doce, integrado así: 1.1) Por adquisición de bienes y la utilización de servicios, respaldado con facturas cuyos pagos no se encuentran efectivamente realizados, en virtud que los cheques no fueron emitidos a nombre de los proveedores de la contribuyente; 1.2) Improcedente por no estar respaldado con la documentación legal correspondiente y los pagos no se encuentran efectivamente realizados; y 2) Multa del cien por ciento por la omisión del pago del Impuesto al Valor Agregado, generado en los períodos auditados.II. Contra lo resuelto, la entidad contribuyente interpuso revocatoria, la cual fue declarada con

ciento por la omisión del pago del Impuesto al Valor Agregado, generado en los períodos auditados.II. Contra lo resuelto, la entidad contribuyente interpuso revocatoria, la cual fue declarada con lugar parcialmente por el Tribunal Administrativo Tributario y Aduanero, constituido en Tribunal Administrativo Tributario de la Superintendencia de Administración Tributaria, revocando parcialmente la resolución recurrida, únicamente en cuanto al ajuste arriba detallado en el numeral uno punto dos (1.2) consistente en: crédito fiscal por no estar respaldado con la documentación legal correspondiente y los pagos no se encuentran efectivamente realizados y la multa correspondiente.

III. Contra dicha resolución la entidad contribuyente promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró sin lugar la demanda promovida, en consecuencia, confirmó la resolución impugnada. Para el efecto, consideró: «… 1) Ajuste al Impuesto al Valor Agregado. Régimen General, de julio a septiembre de dos mil doce. 1.1 CREDITO FISCAL IMPROCEDENTE, POR LA ADQUISICIÓN DE BIENES Y LA UTILIZACIÓN DE SERVICIOS, RESPALDADO CON FACTURAS CUYOS PAGOS NO SE ENCUENTRAN DEBIDAMENTE REALIZADOS, EN VIRTUD QUE LOS CHEQUES NO FUERON EMITIDOS A NOMBRE DE LOS PROVEEDORES DEL CONTRIBUYENTE, POR TRESCIENTOS UN MIL DOSCIENTOS NOVENTA Y OCHO QUETZALES CON SETENTA Y SEIS CENTAVOS. De los argumentos

vertidos por las partes, medios de prueba debidamente diligenciados y fundamento de derecho, esta Sala luego de realizar el análisis respectivo, concluye: Dentro del expediente administrativo se comprueba que la parte actora registró en el libro de compras y servicios recibidos y reportó en las declaraciones del Impuesto Al Valor Agregado, del período que le fue auditado, las facturas ajustadas emitidas por BRITICH AIRWAYS WORLD CARGO actualmente AGENTES AÉREOS, SOCIEDAD AÓNIMA Y AMERICAN AIRLINES, INC pero presentó cheques de los pagos realizados a nombre de LOGÍSTICA DOCUMENTAL, SOCIEDAD ANÓNIMA, por lo que de su simple lectura es fácil advertir que fueron pagados a un proveedor distinto del facturado. A este respecto vale la pena señalar el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado que establece en su parte conducente: “Los contribuyentes que se dediquen a la exportación, presten servicios o vendan bienes a personas exentas del impuesto, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se hubiere generado de la adquisición de insumos o por gastos directamente ligados por la realización de las actividades antes indicadas, conforme a lo que establece el artículo 16 de esta Ley (…). No procederá la devolución o compensación del crédito fiscal, en los casos siguientes: 1. Cuando se detecte que la autorización para emisión de facturas que respalden el crédito fiscal, fue realizada con base a documentación falsa o elaborada con información de documentos oficiales de identidad personal o direcciones falsas o inexistentes. La

administración tributaria deberá notificar al contribuyente el ajuste procedente o presentar la denuncia correspondiente. 2. Que el contribuyente exportador no pueda documentar o demostrar ante la Administración Tributaria, que los pagos de las facturas fueron efectivamente realizados, en caso contrario debe adjuntar a su solicitud presentada ante la Administración Tributaria, la documentación que demuestre el medio o forma de pago realizados, siendo éstos: a. Copia de cualquiera de los documentos siguientes: cheques, estados de cuenta, incluso los de tarjeta de crédito o débito, o de cualquier otro medio que utilice el sistema bancario distinto al efectivo, que individualice al beneficiario, en los que consten los pagos efectuados a los proveedores conforme lo establecido en el Capítulo III de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria relacionado con bancarización en materia tributaria…”; por su parte el artículo 23”A” del cuerpo legal citado, estipula, en su parte conducente: “…A requerimiento de la Administración Tributaria, el solicitante de devolución de crédito fiscal deberá presentarle: a) Copia del cheque o del estado de cuenta en el que conste el pago de las facturas de sus proveedores, correspondiente a los períodos impositivos del Impuesto al Valor Agregado, en el que se generó el crédito fiscal, y del cual está pidiendo su devolución, así como el documento donde conste que el proveedor haya recibido el pago respectivo…”; así mismo el artículo 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la

Administración Tributaria, regula en sus partes conducentes lo siguiente: “ Artículo 20. Efectos tributarios. Los pagos que realicen los contribuyentes para respaldar costos y gastos deducibles o constituyan créditos fiscales y demás egresos con efectos tributarios, a partir de treinta mil Quetzales (Q.30,000.00), deben realizarse por cualquier medio que faciliten los bancos del sistema, distinto al dinero en efectivo, en el que se individualice a quien venda los bienes o preste los servicios objetos del pago. Dichos pagos también podrán realizarse utilizando tarjeta de crédito, de débito o medios similares, independientemente de la documentación legal que corresponda. (…). Las obligaciones tributarias que se generen por la permuta, mutuo de bienes no dinerarios u otra clase de actos o contratos, que se paguen por medio distinto al pago en dinero en efectivo o por cualquier medio que proporcionen los bancos del sistema o por medio de tarjetas de crédito o de débito, deben formalizarse en escritura pública”. De las normas antes relacionadas, no es posible acoger los argumentos vertidos por la parte actora, respecto a que los proveedores negociaron que para efectos de facturación de pagos se podrían efectuar a nombre de la entidad denominada Logística Documental, Sociedad Anónima, lo cual documenta con las cartas firmadas por el departamento financiero de la última entidad acá referida y del gerente financiero de la entidad denominada Agentes Aéreos, Sociedad Anónima; así mismo adjunta como medio de prueba fotocopia autenticada de la escritura pública

quince (de la protocolización) autorizada el día veinte de noviembre de dos mil diecisiete; sin embargo, los pagos realizados se deben contabilizar y registrar debidamente; y, para el caso concreto que nos ocupa la voluntad de las partes del pago a distinto proveedor se plasmo en un contrato privado (no en escritura pública como lo establece el artículo 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria,antes relacionado); y, que se haya presentado la escritura de protocolización del mismo para cumplir con este requisito; lo cual además de realizarlo con fecha veinte de noviembre de dos mil diecisiete (es decir la protocolización del contrato de prestación de servicios de transporte de carga por vía aérea, celebrado el 15 de julio de 2009, que obra a folio 578 del expediente administrativo), hace que se quiera desnaturalizar el espíritu del supuesto de la norma, pues no tendría sentido solicitarla en escritura pública si para subsanar dicho requisito las partes los contratos privados los protocolizarán, lo cual no es prohibido por la ley para las partes, como lo es el contribuyente; pero no es aceptable como medio de prueba idóneo para la administración tributaria de conformidad con el principio de legalidad, pues ésta (institución pública) a contrario sensu de lo que puede hacer un particular, no puede resolver con un documento que compruebe un acto no prohibido por la ley, sino con las normas permitidas por la ley es decir conforme los artículos citados, pues este documento (el contrato protocolizado) no comprueba el pago realizado a la parte actora, que respalde la solicitud del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, pues como se ha venido indicando la

parte actora debe soportar el pago realizado con los medios que facilite el sistema de bancarización, distinto al dinero en efectivo, en el que se individualice a quien preste los servicios que son objeto del pago respectivo; y, no el documento con el cual pretende la parte actora respaldarlo; a ello se debe agregar tal como bien lo apunta la administración tributaria que el artículo 20 de la norma antes relacionada, acepta los contratos en escritura pública, lo cual se refiere a aquellas situaciones en las que por la naturaleza de la operación o transacción realizada no es posible utilizar los medios de pago establecidos en el sistema bancario, es decir que se paguen por medio distinto al efectivo, verbigracia, la extinción de deudas por los medios que estipula para el efecto el Código Civil, situación que no es aplicable al presente caso pues no corresponde a la compensación, novación, remisión, confusión o prescripción; sino a un pago realizado a un proveedor, por lo que lo actuado por la administración tributaria tiene su fundamento en las normas citadas y en sus facultades regladas por el artículo 98 del Código Tributario; y todo esto, es decir los documentos, argumentos y fundamentos presentados por la parte actora dentro del presente ajuste es lo que lleva a que el auditor de la Administración Tributaria no tenga elementos para poder desvanecer el ajuste relacionado; por lo que al tribunal al conocer en alzada no puede subsanar deficiencias y omisiones en que incurrieron los contribuyentes en las fases anteriores; pero siendo la etapa judicial que se ofreció dentro de los medios de

prueba la de documentos y dentro de los cuales se ofreció el expediente administrativo que conlleva los documentos en mención, a este Tribunal en pro de un debido proceso y derecho de defensa constitucionalmente garantizado y observando la juridicidad del acto administrativo cuestionado, al analizar la prueba relacionada, concluye que no existe documento de soporte que pueda desvanecer el ajuste relacionado. Por lo que con los documentos que se presentó en la fase administrativa y judicial por la parte demandante, se concluye que no cumplen con el requisito establecido en la norma específica aplicable al caso concreto que nos ocupa, es decir el artículo 20 y 21 de las Disposiciones Para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, y de conformidad con los artículos 16, y 23 y 23 “a” de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Se pudo verificar también que la administración tributaria como se ha venido indicando actúo en el uso de sus facultades regladas en el artículo 98 del Código Tributario y respeto el debido proceso y derecho de defensa del contribuyente, pues le dio el plazo de ley para que la parte actora desvaneciera con medios de prueba los ajustes relacionados; y con ello probará fehacientemente como lo establece la ley de la materia los pagos realizados, lo que no sucedió en el presente caso de los documentos aportados; por lo que no es posible aplicar el supuesto de la norma cuando existe evidencia (documentos) que comprueben que no se puede individualizar los pagos realizados a la ahora demandante; por lo que en el presente caso, se concluye

que el ajuste está legalmente resuelto por lo que debe de revocarse, lo que se declarará más adelante (…) 1.3 Multa del cien por ciento, por omisión del pago del Impuesto al Valor Agregado, de julio a septiembre de dos mil doce, por doscientos nueve mil setecientos sesenta y tres quetzales con sesenta y nueve centavos. En el presente caso, al escudriñar las actuaciones y el contenido del expediente administrativo, se entiende que el aspecto toral de la inconformidad del demandante, es ajustes del Impuesto al Valor Agregado antes relacionado. En el caso concreto, esta Sala luego de realizar el análisis respectivo confrontando los artículos aplicables al mismo con los medios de prueba que fueron debidamente diligenciados dentro del presente proceso, concluye en lo siguiente: a) En la fase administrativa se desvaneció parcialmente la multa derivado a que se desvaneció un ajuste, el cual como se indicó con antelación dentro del presente proceso no existió contradictorio y es por ello que no se entro a conocer; por lo que de la parte que quedo confirmada, es fácil advertir que es en cuanto al Impuesto al Valor Agregado que se omitió pagar de julio a septiembre de dos mil doce por la cantidad de doscientos ocho mil sesenta quetzales con setenta y seis centavos, lo cual de conformidad con los artículo 88, 89 y 91 del Código Tributario son procedente, derivado a que dentro del proceso y en fase administrativa; el ajuste que fue analizado, se confirma lo que hace viable y procedente el cien por ciento de la multa equivalente al Impuesto que fue omitido, por lo que es procedente confirmarlo por encontrarse resuelto conforme a derecho (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivos de fondo Submotivos a) Interpretación errónea del artículo 20 del Decreto número 20-2006, del Congreso de la

MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivos de fondo Submotivos a) Interpretación errónea del artículo 20 del Decreto número 20-2006, del Congreso de la República de Guatemala, Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria. b) Error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación. CONSIDERANDO IEsta Cámara ha sostenido en distintas ocasiones que con el fin de guardar el orden lógico de la sentencia, cuando en el recurso se invocan los submotivos contemplados en los incisos 1º y 2º del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, el análisis respectivo debe iniciar por los submotivos de error de derecho o de hecho en la apreciación de la prueba, puesto que previo analizar la denuncia del recurrente sobre si se incurrió en los submotivos relacionados con la infracción de normas jurídicas de carácter sustantivo, debe establecerse si hubo o no error en la apreciación de la prueba Error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación.

La entidad recurrente argumentó: «… 1. (…) la Sala sentenciadora afirma que, “los proveedores negociaron que para efectos de facturación de pago se podrían efectuar a nombre de la entidad denominada Logística Documental. Sin embargo, no consideró que, los “proveedores” no negociaron dicha circunstancia, sino que, fueron las partes del contrato, Agentes Aéreos, Sociedad Anónima “AGENTES AÉREOS”, Logística Documental, Sociedad Anónima “AGENCIA DE CARGA” y mi representada, Servicios Panamericanos de

Importación y Exportación, Sociedad Anónima “CLIENTE”. En consecuencia, es la Sala sentenciadora tergiversó el contenido del contrato de Prestación de servicios de Transporte de Carga por Vía Aérea que aportó mi representada como prueba. »2. La sala sentenciadora erróneamente afirma que, ocupa “la voluntad de las partes del pago a distinto proveedor se plasmo en un contrato privado”, sin embargo; no consideró que, de acuerdo con la literalidad del contrato, Logística Documental, S. A. es parte del contrato y no es otro proveedor. En consecuencia, debió concluir que, con base en el contrato el beneficiario del pago era dicha entidad y, por ende, el pago efectuado a través del sistema bancario si cumple con lo que establece el artículo 20 del Decreto 20-2006. »3. Además, nos permitimos señalar que, la Sala sentenciadora afirma erróneamente que, el contrato “no comprueba el pago realizado a la parte actora”, lo cual, constituye la tergiversación del contrato, es decir, constituye una interpretación arbitraria del contenido del contrato ya que, en el presente caso no hubo ningún pago realizado a mi representada sino que, de acuerdo con la cláusula cuarta del contrato antes mencionado, mi representada, en su calidad de CLIENTE debió pagar el valor consignado en cada Guía Aérea directamente a la AGENCIA DE CARGA, la cual, en este caso se denomina Logística Documental, S.A., situación que no fue cuestionada por la Administración Tributaria en la formulación y confirmación del ajustes. »Por lo anterior, en el presente caso es evidente que la Sala sentenciadora tergiversó el contrato que mi

representada aportó como prueba, lo cual, incidió en que dicha Sala emitiera un fallo contrario a la realidad de las operaciones realizadas ya que, de haberlo interpretado correctamente hubiera concluido que, las partes del contrato acordaron que el pago se debía realizar a un tercero beneficiario, lo cual no está prohibido por ninguna ley sino que es una práctica mercantil común para prestar el servicio de trasporte de carga (sic)…». Alegaciones La Superintendencia de Administración Tributaria, argumentó: «… la entidad casacionista, comienza indicando “Rogamos a los Honorables Magistrados considerar que, en el presente caso la Sala sentenciadora cometió error de hecho en la apreciación de las pruebas aportadas por mi representada en su demanda (…) »Sigue indicando: “Con base en esta cita doctrinaria, nos permitimos afirmar que, la Sala sentenciadora cometió error de hecho en la apreciación de la prueba porque omitió parcialmente el análisis racional de la prueba aportada…” “En el presente caso la Sala comete la infracción de error de hecho en la apreciación de la prueba porque tergiversa su contenido” (…) »… conforme al artículo 20 del Decreto Número 20-2006 del Congreso de la República, Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, para efectos y consecuencias tributarias, (para respaldar costos y gastos deducibles en el Impuesto Sobre la Renta y gastos de crédito fiscal para el Impuesto al Valor Agregado), pueden ser aceptados contratos en escritura pública, en aquellas situaciones en la que por la naturaleza de la operación realizada por los contribuyentes no es posible utilizar los medios de pago establecidos por el sistema bancario, es decir, aquellos realizados distinto al dinero en efectivo, pero en cuanto al contrato privado que fue protocolizado en el año 2017, y a eso lo que se refiere la Sala

de pago establecidos por el sistema bancario, es decir, aquellos realizados distinto al dinero en efectivo, pero en cuanto al contrato privado que fue protocolizado en el año 2017, y a eso lo que se refiere la Sala sentenciadora en su fallo que se denuncia, no puede ser aceptado como un medio para comprobar que el pago fue efectivamente realizado, porque allí (documento privado) se acordó el pago a un tercero y no efectivamente al proveedor de la entidad contribuyente auditado, de acuerdo a los establecido claramente en el artículo denunciado de infringido, pero eso no lo indica, como se vuelve a reiterar la entidad casacionista (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, argumentó: «… Al haberse invocado el Error de Hecho en la Apreciación de la Prueba, olvida tomar muy en cuenta que para que un Recurso de Casación prospere por el Submotivo invocado, es requisito sine qua non que el interponente cumpla en su planteamiento con señalar en forma puntal los siguientes puntos: a) el hecho controvertido, b) Individualizar en debida forma la prueba omitida por el juzgador y que tiene relación directa con el hecho controvertido; c) que la prueba haya sido aportada legalmente al proceso y obre en él; d) De ser tomando en cuenta ese medio o medios probatorios, inciden de tal manera que el fallo debe de modificarse; y e) Por sí misma la prueba sea concluyente para darpor acreditado el hecho; de lo anterior, se deduce que no basta con que el recurrente indique o señale que existe un error de hecho y de derecho en la apreciación de la prueba, y señalar en qué documento o medio

probatorio se sustenta. Es indispensable que el solicitante cumpla con los presupuestos arriba indicados y sobre todo que el medio o medio de prueba sea de tal naturaleza que incida en la decisión del juzgador y que cambie la sentencia. Las argumentaciones presentadas por la entidad actora, son escuetas extremo que impide indicar de forma clara a los Honorables Magistrados el origen del yerro denunciado. Aunado a lo anterior, es evidente que la interposición del presente recurso no llena los requisitos que la ley establece, ya que el Recurso de Casación es celoso porque los requisitos legales que lo empoderan sean respetados en su totalidad. El recurrente manifiesta su inconformidad, pero no logra evidenciar de forma toral los motivos por los cuales la Honorable Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, debe de declarar con lugar la interposición del presente recurso y sin estos presupuestos es imposible que se pueda fallar otorgándole sus pretensiones (sic)…». Análisis de la Cámara El error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación, acontece cuando se realiza una percepción inexacta que desvirtúa la información que emana del medio probatorio, extrayendo conclusiones que no corresponden a su contenido real y manifiesto. Para su procedencia, por imperativo legal, se requiere que dicho yerro resulte evidente e incida en el resultado del fallo. En el caso que se analiza, el casacionista denunció que la Sala sentenciadora incurrió en error de hecho en la apreciación de la prueba, tergiversando el contenido del contrato de prestación de servicios de transporte

de carga por vía aérea.

Para tales efectos argumentó: «... la Sala sentenciadora tergiversó el contenido del contrato de Prestación de servicios de Transporte de Carga por Vía Aérea que aportó mi representada como prueba. »… En consecuencia, debió concluir que, con base en el contrato el beneficiario del pago era dicha entidad y, por ende, el pago efectuado a través del sistema bancario si cumple con lo que establece el artículo 20 del Decreto 20-2006. »… la Sala sentenciadora afirma erróneamente que, el contrato “no comprueba el pago realizado a la parte actora”, lo cual, constituye la tergiversación del contrato, es decir, constituye una interpretación arbitraria del contenido del contrato ya que, en el presente caso no hubo ningún pago realizado a mi representada sino que, de acuerdo con la cláusula cuarta del contrato antes mencionado, mi representada, en su calidad de CLIENTE debió pagar el valor consignado en cada Guía Aérea directamente a la AGENCIA DE CARGA, la cual, en este caso se denomina Logística Documental, S.A., situación que no fue cuestionada por la Administración Tributaria en la formulación y confirmación del ajustes. »Por lo anterior, en el presente caso es evidente que la Sala sentenciadora tergiversó el contrato que mi representada aportó como prueba, lo cual, incidió en que dicha Sala emitiera un fallo contrario a la realidad de las operaciones realizadas ya que, de haberlo interpretado correctamente hubiera concluido que, las partes del contrato acordaron que el pago se debía realizar a un tercero beneficiario, lo cual no está prohibido

por ninguna ley sino que es una práctica mercantil común para prestar el servicio de trasporte de carga (sic)…». Por su parte, la Sala al emitir el fallo impugnado, indicó: «… el artículo 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, regula en sus partes conducentes lo siguiente: “ Artículo 20. Efectos tributarios (…) Las obligaciones tributarias que se generen por la permuta, mutuo de bienes no dinerarios u otra clase de actos o contratos, que se paguen por medio distinto al pago en dinero en efectivo o por cualquier medio que proporcionen los bancos del sistema o por medio de tarjetas de crédito o de débito, deben formalizarse en escritura pública”. (…) así mismo adjunta como medio de prueba fotocopia autenticada de la escritura pública quince (de la protocolización) autorizada el día veinte de noviembre de dos mil diecisiete; sin embargo, los pagos realizados se deben contabilizar y registrar debidamente; y, para el caso concreto que nos ocupa la voluntad de las partes del pago a distinto proveedor se plasmo en un contrato privado (no en escritura pública como lo establece el artículo 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, antes relacionado); y, que se haya presentado la escritura de protocolización del mismo para cumplir con este requisito (…) hace que se quiera desnaturalizar el espíritu del supuesto de la norma, pues no tendría sentido solicitarla en escritura pública si para subsanar dicho requisito las partes los contratos privados los protocolizarán, lo cual no es prohibido por la ley para las partes,

como lo es el contribuyente; pero no es aceptable como medio de prueba idóneo para la administración tributaria (…) pues este documento (el contrato protocolizado) no comprueba el pago realizado a la parte actora, que respalde la solicitud del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado (…) como bien lo apunta la administración tributaria que el artículo 20 de la norma antes relacionada, acepta los contratos en escritura pública, lo cual se refiere a aquellas situaciones en las que por la naturaleza de la operación o transacción realizada no es posible utilizar los medios de pago establecidos en el sistema bancario, es decir que se paguen por medio distinto al efectivo (…) al analizar la prueba relacionada, concluye que no existe documento de soporte que pueda desvanecer el ajuste relacionado. Por lo que con los documentos que se presentó en la fase administrativa y judicial por la parte demandante, se concluye que no cumplen con el requisito establecido en la norma específica aplicable al caso concreto que nos ocupa, es decir el artículo 20y 21 de las Disposiciones Para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, y de conformidad con los artículos 16, y 23 y 23 “a” de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (sic)…». Esta Cámara de lo expuesto por la entidad casacionista, las demás partes y lo considerado en el fallo impugnado, establece que, si bien la Sala en su análisis, menciona el medio de prueba denunciado como tergiversado, ésta lo hace únicamente con el propósito de explicar y analizar los supuestos contenidos en el artículo 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, pero no lo

toma en cuenta para resolver, lo cual se evidencia en la transcripción de la sentencia de mérito; en ese sentido, la Sala expone que de conformidad con el artículo antes citado, se debe documentar y demostrar que los pagos de las facturas fueron efectivamente realizados por cualquier medio que proporcionan los bancos del sistema y que esta disposición legal exige que las obligaciones tributarias se formalicen en escritura pública y no pretender que se acepte la protocolización de un contrato privado como lo requiere la entidad casacionista, ya que, como bien lo manifestó la Sala, esto no es un medio de prueba idóneo para demostrar que la recurrente realizó el pago de las facturas objetadas, pues las leyes tributarias contienen requisitos específicos, con respecto a cuáles son los únicos documentos que soportan el pago de las facturas que respalden el crédito fi