529-2009 10052010 Superintendencia de Administracion Tributaria

10/05/2010 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

529-2009

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, a través de su mandatario especial judicial con representación, contra la sentencia del veintisiete de octubre de dos mil ocho, dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA APLICACIÓN INDEBIDA DE LA LEY - Es improcedente el recurso de casación por aplicación indebida de la ley cuando la Sala recurrida selecciona correctamente la norma aplicable a los hechos controvertidos y fundamenta su decisión en la norma que contiene los supuestos jurídicos aplicables a los hechos controvertidos. - No puede prosperar el recurso de casación por aplicación indebida de la ley cuando se señala una norma como aplicada indebidamente por la Sala sentenciadora, si esta misma norma le sirvió de base para formular el ajuste respectivo.

Leyes analizadas: Artículo 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, diez de mayo de dos mil diez. Se tiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, a través de su mandatario especial judicial con representación Joaquín Ricardo Ojeda Posadas, contra la sentencia de fecha veintisiete de octubre de dos mil ocho, dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dentro del proceso promovido por la

entidad Tecojate, Sociedad Anónima.

ANTECEDENTES

I

EXPEDIENTE ADMINISTRATIVO

a. La entidad Tecojate, Sociedad Anónima solicitó a la Superintendencia de Administración Tributaria devolución de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado por crédito fiscal del periodo del uno al treinta de noviembre de dos mil cinco. b. La Superintendencia de Administración Tributaria confirió audiencia a la entidad Tecojate, Sociedad Anónima quien al evacuarla solicitó que se desvanezca el ajuste formulado. c. Con fecha diez de julio de dos mil seis, la Superintendencia de Administración Tributaria emitió la resolución número CMCE guión DR guión R guión dos mil seis guión veintidós guión cero uno guión cero cero cero cuatrocientos cuarenta y seis,en la cual resolvió confirmar el ajuste al crédito fiscal de la entidad contribuyente por la cantidad de ochenta y cinco mil ochocientos ochenta y siete quetzales con cincuenta y siete centavos (Q85,887.57), contra lo cual la entidad Tecojate, Sociedad Anónima planteó recurso de revocatoria. d. El Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria emitió la resolución número un mil seiscientos treinta y uno guión dos mil seis (1631-2006) de fecha siete de diciembre de dos mil seis, en la que resolvió sin lugar el recurso planteado, en consecuencia confirmó el ajuste formulado. II

PROCESO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

a. La entidad Tecojate, Sociedad Anónima promovió proceso contencioso administrativo contra la resolución un mil seiscientos treinta y uno guión dos mil seis (1631-2006), ante la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

a. La entidad Tecojate, Sociedad Anónima promovió proceso contencioso administrativo contra la resolución un mil seiscientos treinta y uno guión dos mil seis (1631-2006), ante la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. b. La Sala, con fecha veintisiete de octubre de dos mil ocho resolvió: “I. CON LUGAR PARCIALMENTE la demanda promovida en la vía Contencioso Administrativa por el Gerente de Administración General y Representante Legal de la entidad TECOJATE, SOCIEDAD ANÓNIMA, en contra de la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, institución que emitiera a través de su Directorio la resolución un mil seiscientos treinta y uno guión dos mil seis (1631-2006), de fecha siete de diciembre de dos mil seis, documentada en el acta número ciento cinco guión dos mil seis (105-2006), la cual obra dentro del expediente administrativo identificado con el número dos mil seis guión cero dos guión cero uno guión cuarenta y cinco guión cero cero cero cero doscientos cincuenta y tres (2006-02-01-45-0000253); II) Como consecuencia SE REVOCA PARCIALMENTE la resolución del Directorio, identificada con el número un mil seiscientos treinta y uno guión dos mil seis (1631-2006) citada en lo que se refiere a los ajustes formulados al crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, del período impositivo del mes de noviembre de dos mil cinco, por la cantidad de ochenta mil ochocientos noventa y dos quetzales

(Q80,892.00) por servicios de seguridad y cuatrocientos cincuenta y tres quetzales con cincuenta y siete centavos (Q453.57) por adquisición de equipo consistente en radios portátiles, que da un total de ochenta y un mil trescientos cuarenta y cinco quetzales con cincuenta y siete centavos (Q81,345.57), III) Queda firme los ajustes formulados al crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado por el períodos impositivo del mes de noviembre del dos mil cinco, por la cantidad de cuatro mil quinientos cuarenta y dos quetzales (Q4,542.00), por concepto de seguros y adquisición de camas y modular para televisor, por ser procedente.”Contra dicha sentencia se interpuso el recurso de casación que ahora se resuelve. RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala para fundamentar su sentencia, consideró: “…esta Sala estima necesario hacer el análisis tanto de las pruebas aportadas, como de lo que disponen las leyes correspondientes. Para el efecto es importante señalar lo que dispone el primer párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en su momento, toda vez, que esa es la norma objeto de la controversia en relación al crédito fiscal que reclama la contribuyente: ‘Procede el derecho al crédito fiscal, por la importación o adquisición de bienes y la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley, excepto en el caso de importación o adquisición de activos fijos, cuando no se encuentren directamente vinculados con el proceso productivo del contribuyente. En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la

directamente vinculados con el proceso productivo del contribuyente. En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad..’, para entender lo que constituye el proceso productivo, recurrimos al Diccionario Wikipedia que refiere: ‘El proceso de producción es el conjunto de actividades que se llevan a cabo para elaborar un producto o prestar un servicio. En este, se conjugan la maquinaria, los insumos (materiales, materia prima) y el personal de la empresa necesarios para realizar el proceso. Es necesario que el proceso de producción quede determinado claramente, a manera que permita a los empleados obtener el producto deseado con un uso eficiente de los recursos necesarios.’ Visto desde este punto de vista, y en concordancia con lo que dispone el artículo 243 de la Constitución Política de la República que, el sistema tributario debe ser justo y equitativo y en el criterio sustentado por la Honorable Corte de Constitucionalidad a la norma constitucional, entre otras cosas señala ‘…también debe contemplarse en la ley la depuración de la base imponible, excluyendo del gravamen, los gastos necesarios para poder producir la renta….’, ante tales consideraciones doctrinarias como legales, se estima necesario para que una empresa logre sus objetivos de producción, considerar que debe contar con el elemento humano, no solo del área de producción, sino que de todo un equipo de trabajo que permita la

consecución de los fines perseguidos, y en ese orden de ideas, respecto al ajuste formulado por el servicio de seguridad por un monto de Ochenta mil ochocientos noventa y dos quetzales (Q80,892.00), esta Sala estima que en las actuales circunstancias la contratación de este (sic) clase de servicio es necesario e indispensable para el desarrollo de las actividades de la parte actora, sin el servicio de seguridad necesario, sería vulnerable a riesgos de actos delictivos que pondría en riesgo su actividad productiva, ello en detrimento de los fines quepersigue la empresa actora, estaría en desigualdad frente a otra (sic) entidades que se dedican a la misma actividad; también estima este tribunal que la adquisición de radio portátiles, cuyo reparo asciende a la cantidad de Cuatrocientos cincuenta y tres quetzales con cincuenta y siete centavos (Q453.57), es al igual que el servicio anterior, necesarios e indispensable para el desarrollo de su (sic) actividades, coordinar por razones de distancia, las actividades que desarrolla la entidad Tecojate, Sociedad Anónima, lo que definitivamente incide en el proceso productivo, es decir los bienes y servicios que se utilizan directamente en la actividad a la que se dedica; por lo tanto, se concluye que el servicio de seguridad y la comunicación por medio de los radios portátiles no sólo representa un gasto directamente vinculado al proceso productivo, sino necesario para el mantenimiento de éste, por lo que debe declararse improcedente el ajuste formulado en tales conceptos y con lugar parcialmente la demanda planteada por los montos que corresponden a este ajuste. En cuanto a la adquisición de un seguro, cuyo ajuste asciende a la cantidad de cuatro mil setenta y tres quetzales con setenta y ocho centavos (Q4,073.78), éste tal y como lo señala la Administración Tributaria es un contrato

ajuste. En cuanto a la adquisición de un seguro, cuyo ajuste asciende a la cantidad de cuatro mil setenta y tres quetzales con setenta y ocho centavos (Q4,073.78), éste tal y como lo señala la Administración Tributaria es un contrato mediante el cual una entidad aseguradora, a cambio de la percepción de una prima, se obliga frente al asegurado al pago de una indemnización si se produce el evento previsto como riesgo lo cual no genera Impuesto Al (sic) Valor Agregado, gastos éstos que no contempla la Ley del Impuesto Al (sic) Valor Agregado, por los cuales le sea reconocido crédito fiscal, por lo que dicho ajuste en este concepto es procedente y se confirma. Por último respecto de la compra de camas y modular para televisor, que se ajusta en la cantidad de cuatrocientos sesenta y ocho quetzales con veintidós centavos (Q468.22), definitivamente no tiene relación directa con la actividad de la entidad demandante, no son bienes y servicios utilizados como insumos directamente en el proceso productivo de la actora, en consecuencia también es procedente el ajuste en este concepto y debe confirmarse, toda vez que no es razonable ni sostenible la posición que plantea la contribuyente, cuando señala que es necesaria la adquisición de bienes y servicios, como lo son seguros, camas y modular para televisor y se reconozca como crédito fiscal, cuando estos bienes y servicios no están, como ya se indicó, vinculados directamente con su proceso productivo, por lo que se llega a la conclusión que el ajuste formulado por la autoridad tributaria es procedente y así debe declararse. Por lo expuesto este Tribunal considera que a la entidad contribuyente TECOJATE, SOCIEDAD ANÓNIMA, le asiste parcialmente derecho al crédito fiscal, por lo (sic) gastos que le ocasionaron la adquisición de servicios

debe declararse. Por lo expuesto este Tribunal considera que a la entidad contribuyente TECOJATE, SOCIEDAD ANÓNIMA, le asiste parcialmente derecho al crédito fiscal, por lo (sic) gastos que le ocasionaron la adquisición de servicios de seguridad y la compra de radios portátiles, no así en cuanto a los demás bienes y servicios descritos, ello de conformidad con lo establecido en el artículo 16 de la Ley del Impuesto Al (sic) Valor Agregado, vigente en el período señalado,siendo innecesario que la documentación que acompaño al expediente administrativo para estos últimos bienes y servicios y que ofreció en esta instancia, los cuales se tienen como medios de prueba en este proceso, cumpla con lo (sic) requisitos exigidos para el efecto en el artículo 18 de la ley citada, Por lo anterior que de conformidad con lo estipulado en el artículo 177 del código (sic) Procesal Civil y Mercantil, siendo que los documentos presentados por la parte actora, siempre probarán en su contra y de acuerdo a lo regulado en el (sic) 186 del Código Procesal Civil y Mercantil, se tiene por auténticos, por lo que la demanda intentada debe declararse parcialmente con lugar.” MOTIVOS Y SUBMOTIVOS ALEGADOS POR EL RECURRENTE La Superintendencia de Administración Tributaria, interpuso recurso de casación por motivo de fondo invocando como submotivo la aplicación indebida de la ley el cual se encuentra regulado en el numeral 1° del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil. La casacionista denuncia como infringido el artículo 16 de la Ley

del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I APLICACIÓN INDEBIDA DE LA LEY En cuanto al submotivo relacionado, la casacionista argumentó: “…el tribunal sentenciador resolvió la controversia con fundamento en una norma que no se encontraba vigente en la época a que corresponde el ajuste. Previo a entrar en el detalle de los argumentos, es importante manifestar que en otros casos como en el presente, mi representada a (sic) invocado interpretación errónea de la ley, sin embargo, en este caso no era posible invocar el mismo submotivo, pues la Sala se fundamentó esta vez en una norma que no se encontraba vigente. En el presente caso, la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al emitir la sentencia impugnada, consideró que a la contribuyente TECOJATE, SOCIEDAD ANÓNIMA, le asiste el derecho al crédito fiscal por la adquisición de servicios de seguridad y compra de radios portátiles, fundamentando su decisión en el ‘artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado’, transcribiendo el contenido de la norma de la siguiente forma: ‘Procede el derecho al crédito fiscal, por la importación o adquisición de bienes y la utilización de servicios, que se apliquen a los actos gravados o a operaciones afectas por esta ley, excepto en el caso de importación de activos fijos, cuando no se encuentren directamente vinculados con el proceso productivo del contribuyente. En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad.’ Señores Magistrados, la

servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad.’ Señores Magistrados, la Sala recurrida comete un grave error al fundamentar su decisión, pues el texto de la norma que citó no se encontraba vigente en la época a que corresponde elajuste. Efectivamente, el ajuste que se impuso en este caso corresponde al mes de noviembre de dos mil cinco, y el texto citado como fundamento no corresponde al contenido del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en esa época. La hipótesis jurídica aplicable en esa época es la que estaba contenido en el artículo 14 del Decreto 80-2000 del Congreso de la República, el cual estuvo en vigencia del uno de enero de dos mil, al treinta y uno de julio de dos mil seis, pero no fue esa hipótesis la que citó la Sala, sino otra que a pesar de haber buscado a que época corresponde, no se (sic) posible encontrar su origen, es decir que no sabemos de donde sacó la Sala tal fundamento jurídico. Nos parece que se esta invocando un fundamento jurídico inexistente. Lo anterior configura inequívocamente el yerro de la Sala al aplicar indebidamente una norma que no se encontraba vigente cuando se dio el hecho generador del impuesto que provocó la determinación del ajuste. Definitivamente no se puede aplicar a la presente controversia las consecuencias de un supuesto jurídico inexistente en el momento en que se realizó la auditoría a la contribuyente. Respetando el Estado de Derecho, no puede sostenerse una sentencia que se fundamenta en una norma que no se evidencia que la sentencia impugnada no tiene sustento legal, lo

momento en que se realizó la auditoría a la contribuyente. Respetando el Estado de Derecho, no puede sostenerse una sentencia que se fundamenta en una norma que no se evidencia que la sentencia impugnada no tiene sustento legal, lo cual la convierte en ilegítima y atenta contra la seguridad jurídica, por lo que no debe prevalecer...” ALEGACIONES DE LAS PARTES La Superintendencia de Administración Tributaria reiteró lo manifestado en su memorial de interposición de la presente casación. La Procuraduría General de la Nación en cuanto al submotivo invocado argumentó que el tribunal sentenciador resolvió la controversia con fundamento en una norma que no se encontraba vigente en la época a que corresponde el ajuste. La entidad Tecojate, Sociedad Anónima concluye que dado el carácter técnico y limitativo del recurso de casación, estima que este Tribunal de casación está imposibilitado para realizar el estudio comparativo del fallo recurrido, al omitir la casacionista proponer argumentos técnicos y jurídicos que permitan hacer el análisis comparativo correspondiente. ANÁLISIS Esta Cámara al hacer la comparación correspondiente de la norma que citó la Sala, con el texto vigente cuando se realizó la auditoria, advierte que lo que sucedió es que no se transcribió correctamente el contenido total del citado artículo, dejando de consignar un apartado del primer párrafo, el cual establecía: “El impuesto pagado por el contribuyente en la importación o adquisición de activos fijos por los cuales no se reconoce crédito fiscal, integrará el costo de adquisición de los mismos, para los efectos de la depreciación anual en el régimen del Impuesto Sobre la Renta.” Lo que ocurre en este caso, es que laSala faltó a las reglas de redacción ya que omitiendo ese apartado, pasó

adquisición de los mismos, para los efectos de la depreciación anual en el régimen del Impuesto Sobre la Renta.” Lo que ocurre en este caso, es que laSala faltó a las reglas de redacción ya que omitiendo ese apartado, pasó directamente al segundo párrafo, sin dejar por medio puntos suspensivos, para aclarar que había un pasaje que estimó innecesario transcribir, dando la impresión, por la forma en que lo copió, que el contenido del artículo era sin ese párrafo. Vale la pena mencionar que en la resolución administrativa de fecha diez de julio de dos mil seis, por medio de la cual se da a conocer al contribuyente los ajustes, la autoridad tributaria comete el mismo error, transcribiendo en forma sesgada el citado artículo, queriendo utilizar esa situación ahora a su favor. No obstante lo anterior, debe aclararse que el error de la autoridad tributaria no justifica el desliz de la Sala que como órgano encargado de administrar justicia debe procurar el conocimiento de la normativa vigente en el momento de aplicarla. Ahora bien, pasando al análisis del ajuste en discusión, se establece que el texto citado por la Sala, aunque efectivamente no contiene el párrafo aludido, el resto de lo copiado si concuerda con la norma vigente en el época en que se realizó la auditoria, que es la reforma contenida en el Decreto 80-2000 del Congreso de la República, supuesto que si es aplicable a los hechos controvertidos, por lo que

advirtiéndose que es una falta en las reglas de transcripción, en esencia el fundamento citado por el Tribunal es el pertinente para resolver la controversia, concluyéndose que no fue aplicado indebidamente, pues el error de transcripción resulta irrelevante, lo que conduce a la desestimación del submotivo planteado. CONSIDERANDO II No hay condena en costas, ni pago de multa, en virtud que la Autoridad Tributaria se presume que actúa de buena fe cuando defiende intereses del Estado. LEYES APLICABLES Artículos citados, 66, 67, 75, 79,619, 621 inciso 1º, 625 del Código Procesal Civil y Mercantil; 79 inciso a), 141 y 143 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas al resolver DECLARA: A) DESESTIMA el recurso de casación relacionado; B) No hay condena en costas, ni pago de multa. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, vuelvan los antecedentes a donde corresponde

Luis Arturo Archila L., Magistrado Vocal Duodécimo; Gabriel Antonio Medrano Valenzuela, Magistrado Vocal Tercero; Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto; Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo. Jorge Guillermo Arauz Aguilar, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.