569-2011 24062013 Superintendencia de Administracion Tributaria

24/06/2013 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

569-2011

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia dictada el nueve de agosto de dos mil once, por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Interpretación errónea de la ley Existe interpretación errónea de la ley cuando el tribunal sentenciador concede a la ley un sentido distinto a su tenor literal, equivocando su contenido, finalidad y espíritu. Exención del impuesto sobre la renta de los fideicomisos Es improcedente la solicitud de exención del impuesto sobre la renta de los fideicomisos, ya que estos son sujetos pasivos de la obligación tributaria y no existe exención legal alguna que los dispense del cumplimiento de sus obligaciones tributarias, independientemente de quiénes son los sujetos contratantes.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil y 13 de la Ley del

Impuesto Sobre la Renta.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veinticuatro de junio de dos mil trece. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el nueve de agosto de dos mil once.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación, Laura Rossana Bernal Bonilla.

II. Parte contraria: Banco de Desarrollo Rural, Sociedad Anónima, que actúa por medio de su gerente general y representante legal, Adolfo Fernando Peña Pérez.

CUESTIONES DE HECHO

judicial con representación, Laura Rossana Bernal Bonilla.

II. Parte contraria: Banco de Desarrollo Rural, Sociedad Anónima, que actúa por medio de su gerente general y representante legal, Adolfo Fernando Peña Pérez.

CUESTIONES DE HECHO

I. El Banco de Desarrollo Rural, Sociedad Anónima, en su calidad de fiduciario del Fideicomiso Proyecto de Desarrollo Rural de la Sierra de los Cuchumatanes, solicitó que se declare exento del Impuesto Sobre la Renta el referido fideicomiso.II. La Superintendencia de Administración Tributaria, Intendencia de Recaudación y Gestión, Jefatura de Gestión Región Central, denegó tal solicitud por lo que se interpuso recurso de revocatoria, el cual se declaró sin lugar, confirmándose la resolución administrativa.

III. Contra esa resolución se promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda promovida y se revocó la resolución administrativa. Para el efecto, consideró: «Para verificar la juridicidad de los actos de la administración tributaria y para el análisis del presente caso, se tienen a la vista los documentos que integran tanto el expediente administrativo como el seguido en esta instancia, los cuales son apreciados de conformidad con las disposiciones legales aplicables y de ello se realizan las consideraciones siguientes (…) La Superintendencia de Administración Tributaria, justifica la denegatoria de la declaración de exención, solicitada por el contribuyente, indicando que el artículo

13 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (…) manda que para los efectos de esta ley, los fideicomisos serán considerados independientemente de sus fideicomitentes y fiduciarios. En efecto, el precepto legal citado así lo determina, sin embargo, no incluye en su texto al fideicomisario. Este último sujeto del contrato de fideicomiso, es la persona beneficiaria del mismo, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 769 del Código de Comercio. En la fotocopia del contrato de fideicomiso existente en el expediente administrativo, el cual fue aportado como prueba en este proceso, se establece que el Fideicomisario es el Estado de Guatemala, el cual incluye obviamente al Organismo Ejecutivo. En ese orden de ideas, el artículo 6 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, establece que están exentas las rentas que obtengan los organismos del Estado; y siendo el fideicomiso un contrato en el que las rentas obtenidas pertenecen al fideicomisario, es decir al Estado, que actúa en el contrato de fideicomiso a través del Organismo Ejecutivo, según lo establece el Acuerdo Gubernativo Número 703-93, de fecha veintiséis de noviembre de mil novecientos noventa y tres, es evidente que le es aplicable la exención concedida por el artículo 6 inciso a) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. Esta exención por la ley citada, es congruente con el tratamiento que deben tener las rentas obtenidas por cualquiera de los organismos del Estado; puesto que, en todo caso, la deuda tributaria quedaría

extinguida por confusión, al reunirse en el sujeto activo de la obligación tributaria las calidades de acreedor y deudor, según lo establece el artículo 45 del Código Tributario. En consecuencia, debe revocarse la resolución impugnada y, con base en el artículo 48 de la Ley de lo Contencioso Administrativo, ordenarse a la Administración Tributaria el reconocimiento de la exención solicitada, efecto para el que, deberán efectuarse los registros correspondientes…»MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Interpretación errónea del artículo 13 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; b) Violación por inaplicación del segundo párrafo del artículo 3 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; y, c) Aplicación indebida del artículo 6, inciso a) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. CONSIDERANDO I Interpretación errónea de la ley Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: «… Mi representada considera que se interpretó incorrectamente esta norma toda vez que el tribunal afirma que según el texto del artículo 13 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, al referirse solamente a los fideicomitentes y fiduciarios, esto quiere decir que con respecto al fideicomisario, por ser el Estado de Guatemala en este contrato, entonces le aplica la exención del impuesto sobre la renta. Tal aseveración es errónea porque a lo que se refiere el artículo 13 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, es que el fideicomiso, para efectos de esa misma ley, se considera

independiente de los sujetos del contrato, esto quiere decir que aunque el fiduciario es un banco, si el fideicomiso, al ser un patrimonio sujeto a un destino en particular, se considera un ente afecto a los impuestos en los que se realice el hecho generador, INDEPENDIENTEMENTE QUE PARA EL BANCO FIDUCIARIO SE CONSIDERE EXENTO O NO AFECTO AL TAL (SIC) HECHO GENERADOR. Esta norma jurídica obedece su existencia al hecho ineludible que el FIDEICOMISO ES CONSIDERADO COMO ENTE

INDEPENDIENTE PORQUE ES UN PATRIMONIO QUE SE SEPARA DE SU

PROPIETARIO PARA SOMETERSE A UN RÉGIMEN ADMINISTRATIVO PARA ASÍ ASEGURAR LA CONSECUCION DE UN DESTINO U OBJETO ESPECÍFICO. Así pues, lo que la norma regula es que el fideicomiso se considera, para efectos fiscales, INDEPENDIENTE DE LOS SUJETOS QUE

CONSTITUYEN EL FIDEICOMISO, Y POR ENDE, ESTO INCLUYE TAMBIÉN A

LOS FIDEICOMISARIOS».

Alegaciones Con respecto a este submotivo, la entidad Banco de Desarrollo Rural, Sociedad Anónima expuso: «… Respecto a los argumentos que le sirven a la Administración Tributaria para invocar el submotivo de interpretación errónea de la ley me permito manifestar inconformidad en base a lo siguiente (…) De los argumentos expresados por la Superintendencia de Administración Tributaria se advierte que no le indica al tribunal de casación el supuesto error en el cualincurrió la Sala sentenciadora al interpretar el artículo 13 de la Ley del Impuesto

Sobre la Renta. Más bien, la casacionista expone como tesis indicar los elementos personales que intervienen en la constitución del fideicomiso, expresando además que éste es un contrato. Por consiguiente, la interponente del recurso no le da al tribunal de casación los datos necesarios que demuestren cual es la correcta interpretación que la Sala sentenciadora debió darle al precepto legal denunciado como infringido. Además fue omisa en indicar la incidencia del vicio señalado en el fallo recurrido. Por lo anteriormente expresado el submotivo debe ser desestimado por la Cámaras (sic) Civil». Análisis de la Cámara La interpretación errónea de la ley se produce cuando el tribunal sentenciador da a las leyes un sentido distinto a su tenor literal; también puede producirse cuando equivoca su contenido, finalidad o espíritu. La SAT aduce que la Sala al emitir su fallo, incurrió en interpretación errónea del artículo 13 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, pues el mismo indica que: «Para los efectos de esta ley, los fideicomisos serán considerados independientemente de sus fideicomitentes y fiduciarios». Lo anterior implica que el fideicomiso como tal, debe considerarse en forma independiente de las personas individuales o jurídicas que lo constituyeron o que sean beneficiarios del mismo, sin importar, que sea el Estado quien haya actuado como fideicomitente. A este respecto es preciso señalar que el quid del proceso radica en establecer si es procedente la solicitud de exención del impuesto sobre la renta del fideicomiso

Proyecto de Desarrollo Rural de la Sierra de los Cuchumatanes; para determinar si efectivamente la solicitud formulada devenía procedente, es indispensable verificar previamente si el ente relacionado asumía la calidad de sujeto pasivo del impuesto sobre la renta, ya que únicamente luego de partir de ese extremo, podía la Sala sentenciadora verificar si este aplicaba para una exención de dicho impuesto. De esa cuenta, es conveniente indicar en qué consiste una exención; para el efecto debemos estar al tenor del artículo 62 del Código Tributario, que determina: «Exención es la dispensa total o parcial del cumplimiento de la obligación tributaria, que la ley le concede a los sujetos pasivos de ésta, cuando se verifican los supuestos establecidos en esta ley…»; de la lectura del artículo relacionado se establece de forma clara que dicha dispensa se concede al sujeto pasivo de una obligación tributaria y la Sala al resolver estimó que en este caso había confusión entre acreedor y deudor de la obligación tributaria (sujeto pasivo), por lo que es necesario determinar, para advertir si la Sala incurrió en interpretación errónea, quién o quiénes son los sujetos pasivos del impuesto en el fideicomiso relacionado, debiendo en consecuencia entrar a resolver el fondo de la pretensión en base a la norma que se considera interpretada erróneamente.Al haberse establecido que el fideicomiso –en cuanto entees sujeto pasivo del impuesto sobre la renta, es necesario determinar si la ley de la materia lo dispensa del cumplimiento de la obligación tributaria; para el efecto, deben

analizarse los supuestos establecidos en el artículo 6 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en los cuales se contemplan las exenciones al mismo, pero en ninguna de éstas se prevé dicho privilegio para aquellos entes, por lo que debe entenderse que no es factible atender a la solicitud de exención formulada por el fiduciario, ya que al tenor de lo contemplado en el artículo 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala, las exenciones únicamente pueden concederse por un Decreto del Congreso de la República, y no por una resolución de la administración tributaria, ni de los órganos jurisdiccionales; tampoco es relevante quiénes sean las partes contratantes del fideicomiso (fideicomitente, fiduciario y fideicomisario), porque las obligaciones tributarias que deba cumplir dicho ente son independientes de aquellos, por lo que si uno de estos se encuentra exento (exención subjetiva), le compete a éste hacer constar dicho extremo al momento de presentar la declaración del impuesto correspondiente. Por lo antes expuesto se concluye que efectivamente la Sala sentenciadora interpreto erróneamente el artículo 13 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por lo que al interpretarlo como corresponde, se concluye que la solicitud de exoneración presentada la entidad fiduciaria no es procedente. Por la forma en que se resuelve, no se entra a conocer los demás submotivos. CONSIDERANDO II El artículo 573 del Código Procesal Civil y Mercantil contempla la condena en

costas a la parte vencida, por lo que en acatamiento de dicha disposición debe hacerse el pronunciamiento correspondiente. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 574, 619, 620, 621 inciso 1, 627, 630 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 27 de la Ley de lo Contencioso Administrativo; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. PROCEDENTE el recurso de casación.

II. CASA la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el nueve de agosto de dos mil once, y al resolver conforme a derecho, declara: A) Sin lugar la demanda contencioso administrativa promovida por el Banco de Desarrollo Rural, Sociedad Anónima contra la Superintendencia deAdministración Tributaria.

B) Se confirma la resolución número cuatrocientos cuarenta y cinco – dos mil uno, (445-2001), emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, y la que le sirve de antecedentes.

III. Se condena en costas a la entidad Banco de Desarrollo Rural, Sociedad

Anónima. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Erick Alfonso Álvarez Mancilla, Magistrado Vocal Primero; Rogelio Zarceño

donde corresponde.

Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Erick Alfonso Álvarez Mancilla, Magistrado Vocal Primero; Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto; Thelma Esperanza Aldana Hernández, Magistrada Vocal Séptimo. María Cecilia de León Terrón, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.