57-2013 30122014 Superintendencia de Administracion Tributaria

30/12/2014 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

57-2013

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el diecinueve de septiembre de dos mil once. DOCTRINA Error de hecho en la apreciación de la prueba Es improcedente este submotivo, cuando la Sala sentenciadora no analiza una cláusula específica de un contrato, pero dicha omisión no incide en la variación del fallo. Violación de la ley Es procedente este submotivo cuando la Sala sentenciadora omite resolver la controversia con la disposición normativa que es aplicable a los hechos que se tuvieron por acreditados. Aplicación indebida de la ley Incurre en aplicación indebida de la ley, la Sala sentenciadora que no aplica las normas atinentes al hecho que se dilucida.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 39 literales b) y j) de la Ley del Impuesto sobre la Renta; y 621 del Código Procesal

Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, treinta de diciembre de dos mil catorce.

I. Se tiene por recibida la ejecutoria de fecha diecinueve de diciembre de dos mil catorce, remitida por la Corte de Constitucionalidad, relativa a la sentencia del veintinueve de octubre de dos mil catorce, dentro del amparo en única

instancia identificado con el número mil seiscientos ochenta y tres guión dos mil catorce (1683-2014), promovido por la Superintendencia de Administración Tributaria. II. En cumplimiento a lo ordenado por la Corte de Constitucionalidad se procede a dictar sentencia en el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el diecinueve de septiembre de dos mil once.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, a través de su mandatario especial judicial conrepresentación, Carlos Enrique Reynoso Gil.

II. Parte contraria: José Felipe Dardón Sosa.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT verificó el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias del contribuyente José Felipe Dardón Sosa, en su calidad de propietario de la empresa mercantil Estación de Servicio Cuesta Blanca, correspondientes a los períodos comprendidos del uno de enero de dos mil siete al treinta de junio de dos mil ocho. Luego de practicada la auditoría le fueron efectuados ajustes al impuesto sobre la renta e impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los acuerdos de paz.

II. El contribuyente interpuso recurso de revocatoria contra los ajustes formulados, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

I. Contra lo resuelto promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA

La Sala declaró con lugar la demanda promovida y revocó la resolución administrativa. Para el efecto, consideró: “… A) IMPUESTO SOBRE LA RENTA A.1) Ajustes y Reconocimientos a la Renta Imponible declarada DEL UNO (1) DE ENERO AL TREINTA Y UNO (31) DE DICIEMBRE DE DOS MIL SIETE (2007), (…). a) En el presente caso se ha acreditado (…) que la parte actora, suscribió contrato de agencia con la entidad Shell Guatemala, Sociedad Anónima, por medio del cual se estableció como agente independiente, para la operación y manejo de la Estación Cuesta Blanca identificada en el mencionado contrato, estableciéndose que las ventas que se realizarían serian (sic) en nombre de Shell Guatemala, Sociedad Anónima y por cuenta propia, por lo tanto la única propietaria de los productos (combustibles) que se veden en dichas estaciones es Shell Guatemala, Sociedad Anónima (…) queda totalmente claro que los productos o servicios que se venden en la estación de servicios, son propiedad de la entidad Shell Guatemala, Sociedad Anónima, por lo cual este tribunal de da valor probatorio necesario para establecer dicha relación obligacional de carácter contractual (…) “… POR GASTOS Y COSTOS QUE EXCEDAN EL 97 % DEL TOTAL DE INGRESOS GRAVADOS (…) La contribuyente fundamenta su actuar en base a que en la declaración anual sobre la renta presentada por su representada, únicamente se incluyó como ingresos gravados las comisiones por ventas de combustibles que son pagados por Shell, así como las ventas realizadas en las

tiendas de conveniencia, que ascienden a trescientos ochenta y cuatro mil novecientos treinta y nueve quetzales exáctos (sic), por cuanto constituyen la única renta o ingreso que percibe, de conformidad con el artículo 4 de La (sic) Ley del Impuesto Sobre la Renta, por sus actividades mercantiles como agente independiente de Shell. Por otro lado no se incluyo (sic) como costo alguno desus ingresos gravados (comisiones por ventas de combustible y ventas en tiendas de conveniencia), sino únicamente los costos y gastos incurridos por su representada en la generación de tales comisiones por ventas de combustibles y ventas en tienda de conveniencia, sino únicamente los costos y gastos incurridos por mi representada en la generación de tales comisiones por ventas de combustibles y ventas de tiendas de conveniencia, que ascienden a dos millones trescientos setenta y tres mil ciento setenta y dos quetzales y que representan el ochenta y seis punto cero cuatro por ciento (86.04%) del total de ingresos gravados. Sin embargo, derivado del ajuste a los ingresos y del reconocimiento al costo de ventas, resulta que la relación porcentual de los costos y gastos respecto a los ingresos brutos ajustados es del noventa y ocho punto cincuenta y un por ciento. (…) esta Sala, es de criterio de que cuando los impuestos alcanzan el patrimonio o capital del contribuyente en forma desmedida superando las tasas impositivas, el mismo se convierte en confiscatorio (…) esta Sala no tiene más que declarar el mencionado articulo (sic) 39 literal j) contrario no solo a normas

constitucionales como anteriormente se indica, sino también al artículo 39 literal b) del mismo cuerpo legal citado ( Ley del Impuesto Sobre la Renta ), y ante tal contradicción, este tribunal (sic) se opta por la aplicación del segundo de los mencionados en donde se prohíbe los costos y gastos que no correspondan al periodo anual de imposición que se liquida, por ser la norma que es menos gravosa (…) “B. IMPUESTO EXTRAORDINARIO Y TEMPORAL DE APOYO A LOS ACUERDOS DE PAZ (…) En el presente caso se ha acreditado como obra en autos (folios del 670 al 733 del expediente administrativo), que la parte actora, suscribió contrato de agencia con la entidad Shell Guatemala, Sociedad Anónima, por medio del cual se estableció como agente independiente, para la operación y manejo de la Estación de Servicio Cuesta Blanca identificada en el mencionado contrato, estableciéndose que las ventas que se realizaran seria en nombre de Shell Guatemala, Sociedad Anónima y por cuenta propia, por lo tanto la única propietaria de los productos (combustibles) que se venden en dichas estaciones es [de] Shell Guatemala, Sociedad Anónima (…) por su parte, éste vende los combustibles y lubricantes por su cuenta emitiendo facturas de su propiedad, las cuales están registradas en su libro de ventas y servicios prestados declaradas en el Impuesto al Valor Agregado y en el Impuesto Sobre la Renta de enero a diciembre del año dos mil siete, montos que sirvieron de base para el cálculo de los ajustes al Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de

Paz de enero a marzo de dos mil ocho (…) queda totalmente claro que los productos o servicios que se venden en las estaciones de servicio son propiedad de la entidad Shell Guatemala, Sociedad Anónima, por la cual este tribunal (sic) le da valor probatorio necesario para establecer dicha relación obligacional decarácter contractual. (…). En base a lo anterior queda claramente determinado que (…) el señor JOSE (sic) FELIPE DARDON (sic) SOSA, no estaba obligado al pago por renta que no había producido ya que los productos eran ajenos, y teniendo únicamente como renta generadora de ganancias las comisiones que se pagaron. (…) el margen bruto no excede del 4% de sus ingresos brutos que establece la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, decreto número 19-2004 del Congreso de la República de Guatemala, ya que fue el tres punto treinta y nueve por ciento (3.39%), razón por la cual el contribuyente JOSE (sic) FELIPE DARDON (sic) SOSA, no esta (sic) obligada (sic) a hacer ningún pago del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, durante el periodo indicado…”. MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Error de hecho en la apreciación de la prueba. b) Aplicación indebida del artículo 39 literal b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta. c) Violación de ley por inaplicación del artículo 39 literal j) de la Ley del

Impuesto sobre la Renta. CONSIDERANDO I Error de hecho en la apreciación de la prueba Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: “… es el caso Honorable Tribunal, que la Sala sentenciadora omitió el examen y análisis de la Cláusula 4.6.2.” del Contrato de Agencia arriba identificado y solo analizó la cláusula “3.2.” que no era la pertinente. Además tenía la obligación de hacer un análisis integral completo de todo el contrato, máxime que en la resolución del Directorio de mí (sic) representa objeto del presente proceso, (…). “Al omitir su análisis, la Sala sentenciadora no pudo determinar plenamente que en efecto la Empresa Shell Guatemala, Sociedad Anónima LE TRANSFIRIÓ LA

PROPIEDAD DE LOS PRODUCTOS (COMBUSTIBLE) AL AGENTE, EL

CONTRIBUYENTE JOSÉ FELIPE DARDÓN SOSA EN EL PRECISO MOMENTO EN QUE LOS PRODUCTOS SALEN DE LA MANGUERA DEL SURTIDOR Y AQUEL EN QUE PASAN AL TANQUE DEL VEHÍCULO DEL

CONSUMIDOR (CLIENTE FINAL). Y ADEMÁS, SE ESTABLECIÓ LA

OBLIGACIÓN DE QUE EL AGENTE DEBA EMITIR LA FACTURA CORRESPONDIENTE POR LA VENTA DEL PRODUCTO. Si la Sala sentenciadora hubiese analizado la cláusula “4.6.2” del contrato…”. Alegaciones Con respecto a este submotivo, el señor José Felipe Dardón Sosa manifestó: “… es menester indicar que el Tribunal sentenciador sí analizó dicho documento ensu totalidad, extremo que quedó evidenciado en el Considerando II de la

sentencia de fecha 19 de septiembre de 2011. (Páginas 28 a 32). El hecho que en la parte considerativa de la sentencia –objeto del presente recurso de casación-, únicamente haga mención a uno de los hechos que se pudieron arribar del análisis del documento, no implica que haya omitido realizar el análisis de la totalidad del contenido del contrato de agencia…”. Análisis de la Cámara El error de hecho en la apreciación de la prueba puede resultar por la omisión del análisis sobre la prueba producida en el proceso o la tergiversación de su contenido. Ese error debe ser de tal magnitud, que su corrección motiva la variación del resultado de la sentencia impugnada. En el presente caso, la recurrente invoca este submotivo por omisión, al considerar que la Sala sentenciadora no analizó una cláusula del contrato de agencia suscrito entre la entidad Shell Guatemala, Sociedad Anónima y el contribuyente, misma que de haber sido apreciada hubiera permitido determinar que los productos dados en consignación eran propiedad del señor José Felipe Dardón Sosa, por lo que los ingresos derivados de estos debían formar parte de su renta, y por ende, estar afectos a la base imponible del impuesto sobre la renta y al impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los acuerdos de paz. A efecto de establecer si efectivamente el Tribunal sentenciador apreció o no el documento relacionado, conviene traer a colación los argumentos vertidos sobre éste en el fallo, en el cual se señaló: “… esta Sala al analizar los argumentos

vertidos, considera de suma importancia determinar efectivamente cual es la calidad con la que actuaba la parte actora del proceso contenciosos administrativo, sobre todo porque existe contrato de agencia debidamente formalizado con la entidad Shell Guatemala, Sociedad Anónima y efectivamente se determina en la cláusula tres punto dos del mismo lo siguiente: (…). Con dicha declaración hecha por los obligados, queda totalmente claro que los productos o servicios que se venden en las estaciones de servicio, son propiedad de la entidad Shell Guatemala, Sociedad Anónima, por lo cual este tribunal (sic) de da valor probatorio necesario para establecer dicha relación obligacional de carácter contractual…”. Esta Cámara, de la lectura de los razonamientos vertidos por la Sala sentenciadora, determina que ésta, para emitir su conclusión, se fundamentó en el documento cuya apreciación se impugna, pero no en la cláusula cuatro punto seis punto dos (4.6.2), por lo que al haberse impugnado una omisión, es procedente entrar a conocer el fondo de la pretensión de la casacionista.

La cláusula relacionada indica: “… Con relación a los Productos consistentes en combustibles y/u otros productos petroleros, el Agente tiene las siguientes obligaciones: (…) 4.6.2. Recibir los Productos propiedad de Shell, enconsignación. En consecuencia, los Productos dejarán de ser propiedad de Shell, en el momento en que pasen de la manguera del surtidor de la Estación de Servicio al tanque del vehículo del consumidor o cliente final. Queda entendido que el lapso comprendido entre el momento en que los productos salen de la

manguera del surtidor y aquel en que pasan al tanque del vehículo del consumidor o cliente final, la propiedad de dichos productos es transferida al Agente, a efecto de que éste la transfiera a su vez, al consumidor o cliente final, debiendo emitir la factura correspondiente por tal concepto”. En la tesis de la recurrente, ésta omite hacer referencia a la primera oración de dicha cláusula, pese a dicha situación, el análisis se efectuará sobre la totalidad de la misma. Del texto se aprecia que los productos (combustibles y otros productos petroleros) le eran dados en consignación al contribuyente; para el efecto, conviene señalar que cuando acontece dicha situación, una persona consignante o comitente (Shell Guatemala, Sociedad Anónima) entrega un bien o mercancía a un tercero -consignatario- (el señor Dardón Sosa) para que éste las venda, y obtiene como beneficio la diferencia del monto por el cual se le otorgó y el que efectivamente lo vende, o bien percibe una comisión (como quedó establecido en el contrato). Así las cosas, si bien en dicha cláusula se indica que la propiedad de los productos deja de ser de la entidad Shell Guatemala, Sociedad Anónima en el momento en que el producto sale de la manguera del surtidor y mientras pasa al tanque del vehículo (en este momento el propietario es el contribuyente), esto acontece porque en este único momento el propietario era el señor Dardón Sosa y con posterioridad lo era el consumidor final; todo lo anterior no implica, como lo

sugiere la recurrente, que la totalidad del monto de las ventas de combustibles pasen a formar parte integrante de la renta del contribuyente, ya que éste no es quien obtiene la totalidad de los ingresos, pues como consta expresamente en el propio contrato, en su cláusula cuatro punto ocho (4.8), el beneficio económico que percibe el contribuyente corresponde únicamente a comisiones que son establecidas dentro de los parámetros contenidos en el Anexo dos de dicho contrato, y son estos ingresos los que pueden tomarse en consideración a efectos de determinar la renta de aquél. Aunado a lo anterior, el Código de Comercio en su Título II, Capítulo II regula todo lo relacionado con los agentes de comercio, y en el artículo 288 contempla: “Salvo pacto expreso que lo estipule otro manera en cuanto a la remuneración del agente, éste tendrá derecho a una comisión sobre la cuantía del negocio que se realice por su intervención…”. La norma citada guarda relación con lo expuesto en el párrafo anterior, en el sentido de que el contribuyente no es quien adquiere la totalidad de los ingresos por las ventas de combustible, sino que únicamentepercibe una comisión, por lo que en su renta era imposible que declarara ingresos que nunca tuvo. Por lo antes expuesto, se establece que la Sala sentenciadora, aún y cuando omite el análisis de la cláusula denunciada, este omisión no es determinante, pues formó su convicción en el análisis del contexto total del contrato y no únicamente en cláusulas aisladas; razón por la cual el submotivo invocado debe ser desestimado. CONSIDERANDO II II.1 Aplicación indebida Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: “… La Sala sentenciadora

únicamente en cláusulas aisladas; razón por la cual el submotivo invocado debe ser desestimado. CONSIDERANDO II II.1 Aplicación indebida Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: “… La Sala sentenciadora en la sentencia recurrida, a través de unos razonamientos muy peculiares que carecen de conclusiones, aplica de oficio, sin que ninguna de las partes se lo hubiere pedido durante todo el proceso administración y judicial el artículo 39 literal b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta cuyo contenido no tiene absolutamente nada que ver con la pretensión que ejercita el demandante en el Proceso Contencioso Administrativo relacionado. “… En ningún momento ninguna de las partes en el proceso mencionó de ninguna manera la literal b) del artículo 39 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (…) “Lo considerado por el Tribunal (…) que afirma que opta por la aplicación del artículo 39 literal b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta que no tiene absolutamente nada que ver con la pretensión hecha valer por la parte actora en el Proceso Contencioso Administrativo que subyace al presente Recurso de Casación ni con la contestación del mismo por parte de la Procuraduría General de la Nación y de mí (sic) representada. Además, la afirmación de que se debe de aplicar el inciso b) de dicha norma por ser la “menos gravosa” y porque “el criterio de la Superintendencia de Administración Tributaria, estaría lesionando principios constitucionales” también resulta ser otra conclusión ilógica…”. Alegaciones Con respecto a este submotivo, el señor José Felipe Dardón Sosa manifestó: “… Al invocar este sub-motivo, la Administración Tributaria cita, en forma aislada y tendenciosa, un fragmento de los considerandos de la Sala sentenciadora, en el

Alegaciones Con respecto a este submotivo, el señor José Felipe Dardón Sosa manifestó: “… Al invocar este sub-motivo, la Administración Tributaria cita, en forma aislada y tendenciosa, un fragmento de los considerandos de la Sala sentenciadora, en el que se explica el porque (sic) existe una antinomia entre la norma que se estima aplicada indebidamente y el artículo 39 literal j). Sin embargo, al realizar un análisis de la totalidad de la sentencia se comprende que la aplicación de la literal b) del artículo 39, se hace con la finalidad de explicar la posición que la sala sentenciador (sic) adopta, la cual es omitir aplicar la literal j) del artículo 39, por tratarse de un caso de confiscatoridad de la ley de un caso de contraposición de normas jurídicas”. II.2 Violación de ley por inaplicaciónCon respecto a este submotivo, la recurrente expuso: “… Sin embargo se deduce que el Tribunal en los párrafos trascritos afirma que por contradecir, según su criterio el artículo 39 literal j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta “la estructura general del Impuesto Sobre la Renta”, debe privilegiar el artículo 2° de la Constitución Política de la República de Guatemala conforme lo prescrito en el artículo 204 de la misma norma suprema pero no dice cómo deben de aplicarse dichos artículos constitucionales (…) “… porque una Ley ordinaria si contraría la Constitución es nula ipso jure PREVIA

DECLARACIÓN HECHA POR LA HONORABLE CORTE DE

CONSTITUCIONALIDAD EN UNA ACCIÓN DE INCONSTITUCIONALIDAD EN

GENERAL O EN CASO CONCRETO. Un tribunal de orden común no puede declarar de oficio la inaplicabilidad dentro de un proceso judicial de una ley ordinaria por ser contraria a una norma constitucional; por el contrario tiene la obligación de aplicarla mientras no hubiere declaratoria de Inconstitucionalidad. En Guatemala, los tribunales de justicia no pueden abstenerse de aplicar una ley por considerarla contraria a una norma de la Constitución sin sentencia previa de la Corte de Constitucionalidad. “A lo anterior debe agregarse algo de suma importancia. Ante la Corte de Constitucionalidad se han planteado varias acciones de Inconstitucionalidad en General en contra del artículo 39 literal j) que han sido declaradas sin lugar: Expediente No. 2336-2004. Sentencia de fecha 14 de junio de 2005; y Expediente No.3088-2005. Sentencia de fecha 14 de marzo de 2006; con mayor razón el Tribunal en la sentencia recurrida no debería haberse abstenido de aplicar dicho artículo, sino que al analizar sobre el fondo del asunto debió considerar, aplicando dicho artículo, si declaraba con o sin lugar el Recurso Contencioso Administrativo. Al abstenerse de aplicar la norma jurídica cometió violación de ley por inaplicación del artículo 39 literal j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta…”. Alegaciones Con respecto a este submotivo, el señor José Felipe Dardón Sosa manifestó: “… Las argumentaciones presentadas por la Superintendencia de Administración Tributaria son a todas luces improcedentes en virtud que en el presente caso no

existió violación de la ley por inaplicación del artículo 39 literal j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. “Por el contrario, la Sala sentenciadora si analizó propiamente la norma, decidiendo que por criterios propios, y por respeto a normas de jerarquía superior, su aplicación al caso concreto resultaría inconstitucional (…) “Por otro lado, cabe indicar que la casacionista pretende con el sub-motivo indicado, desvirtuar un hecho que se tuvo por acreditado por la Sala sentenciadora, el cual consiste en que el monto de ingresos que se debe entender como propios, son únicamente las comisiones que por la venta decombustible yo generaba y las ventas realizadas en la tienda de conveniencia. Si se tiene por acreditado dicho hecho, la aplicación de la literal j) del artículo 39 de la Ley del ISR no tiene cabida alguna en el caso concreto…”. Análisis de la Cámara Los submotivos de violación de ley por inaplicación y aplicación indebida de la ley, son complementarios técnica y lógicamente, por cuanto que la aplicación de una norma impertinente para resolver la controversia, produce necesariamente la violación por inaplicación de la norma correspondiente, que contiene el supuesto jurídico aplicable a los hechos controvertidos. La administración tributaria argumentó que la Sala sentenciadora incurrió en la violación de ley por inaplicación del artículo 39 literal j) y en la aplicación indebida del artículo 39 literal b), ambos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, ya que la Sala sentenciadora consideró que con base al principio contable de unidad no era

aplicable la literal j) sino que el inciso b) del referido artículo; además, se encuentra en desacuerdo con el hecho de que el Tribunal sentenciador haya indicado que existía una evidente antinomia entre ambas literales, ya que a su parecer, no se atenta contra la seguridad jurídica, porque se le permite al contribuyente recuperar lo que no pudo deducir en un período determinado al poder hacerlo en uno posterior, situación que fue establecida en ley, razón por la cual no se contraviene ningún precepto constitucional. La norma que genera la controversia es el artículo 39 ibídem, el cual establece cuáles costos y gastos no son deducibles del impuesto sobre la renta. En el inciso b) se determina que no lo son aquellos que no correspondan al periodo anual de imposición que se liquida, lo que significa que todos los costos y gastos de cada ejercicio fiscal, es decir el cien por ciento, son deducibles del impuesto. El inciso j), que se adicionó a través del Decreto 18-2004 del Congreso de la República, que entró en vigencia el uno de julio de dos mil cuatro, establece: “… A partir del primer período de imposición ordinario inmediato siguiente al de inicio de actividades, el monto de costos y gastos del período que exceda al noventa y siete por ciento (97%) del total de los ingresos gravados. Este monto excedente podrá ser trasladado exclusivamente al período fiscal siguiente, para efectos de su deducción…”. Al realizar el estudio correspondiente, la Cámara advierte que la Sala al momento de resolver la controversia que le fue sometida a su conocimiento inaplicó la literal

j) del artículo 39 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, al estimar entre otros aspectos, que la misma contravenía principios tributarios constitucionales, como lo es el de no confiscatoriedad, por lo que se fundamentó en la literal b) del referido. Esta Cámara estima pertinente indicar que el precepto estimado contrario a la Constitución ha sido objeto de análisis por parte del Tribunal Constitucional guatemalteco en reiteradas ocasiones, en las que dicho órgano hasustentado que no contraviene el principio de no confiscatoriedad (expedientes 125-2009 y 198-2009, 460-2010, 2279-2010, 1398-2010, 3602-2011 y 13702012); de igual forma en inconstitucionalidades de carácter general, al efectuar el análisis confrontativo correspondiente, ha señalado que no se vulnera el principio de seguridad jurídica (expediente 775-2007), de capacidad de pago (expedientes 775-2007, 125-2009 y 198-2009 y 460-2010), igualdad (expedientes 2636-2004, 125-2009 y 198-2009 y 460-2010), legalidad (expedientes 125-2009 y 198-2009) y justicia y equidad tributaria (expediente 460-2010). Por lo que en atención a dichos pronunciamientos, se aprecia que la Sala sentenciadora no debió haber inaplicado una disposición normativa, con los argumentos relativos a su posible inconstitucionalidad, en virtud que todos los órganos deben ser respetuosos con

los pronunciamiento emitidos por la Corte de Constitucionalidad, dentro del ámbito de sus atribuciones. Esta Cámara luego de efectuar la aclaración anterior, estima pertinente verificar si le asiste la razón a la recurrente, en cuanto a los submotivos invocados. En la sentencia que se impugna se resuelve la controversia con fundamento en el artículo 39 literal b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, el cual establecía: “Las personas, entres y patrimonios a que se refiere el artículo anterior no podrán deducir de su renta bruta (…) “b) Los costos o gastos no respaldados por la documentación legal correspondiente, o que no correspondan al período anual de imposición que se liquida…”. Al apreciar el contenido de esta disposición normativa se advierte que la misma regula dos supuestos diferentes, en primer lugar, hace referencia a costos o gastos que no cuenten con el respaldo documental legal; el otro supuesto, es relativo a costos o gastos pero que no correspondan con el período anual de imposición que se liquida. Al analizar las constancias procesales se aprecia que el ajuste formulado al contribuyente por parte de la Administración Tributaria se derivó de haber deducido costos o gastos que excedían del noventa y siete por ciento de los ingresos gravados. Lo anterior implica que en ningún momento la litis versó sobre la inclusión de costos o gastos que no tuvieren el respaldo correspondiente; así como tampoco por deducir costos o gastos de algún período impositivo que no fuera el que se liquidaba, por lo que se evidencia efectivamente el yerro

denunciado por la recurrente, ya que aplicó un precepto normativo que no guardaba relación con los hechos sobre los que versaba el proceso. Al arribar a la conclusión anterior, conviene determinar si la norma denunciada como inaplicada, era la idónea para resolver la controversia. La interponente expone que el artículo que devenía aplicable era el 39 literal j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, que estipulaba: “… A partir del primer período de imposición ordinario inmediato siguiente al de inicio de actividades, el monto decostos y gastos del período que exceda al noventa y siete por ciento (97%) del total de los ingresos gravados. Este monto excedente podrá ser trasladado exclusivamente al período fiscal siguiente, para efectos de su deducción. “Esta disposición no será aplicable a los contribuyentes que, a partir de la vigencia de esta ley, tuvieren pérdida durante dos periodos de liquidación definitiva anual consecutivos o que tengan un margen bruto inferior al cuatro por ciento (4%) del total de sus ingresos gravados…”. Al verificar el contenido de esa disposición normativa y de las constancias procesales se aprecia que la controversia versó respecto a la supuesta deducción de costos o gastos que excedieron del porcentaje establecido en la ley (noventa y siete por ciento), de lo que se evidencia que la controversia debía ser resuelta en atención a este precepto, y no así respecto a la literal b) del artículo ya citado, por lo que la Sala sentenciadora estaba obligada a analizar esa disposición normativa y determinar, si conforme los hechos que se tuvieron por acreditados, era

procedente el ajuste o no, pero no le era dable omitir la aplicación de la normativa idónea, so pretexto de cuestionar su constitucionalidad, cuando sobre el particular ya existen pronunciamientos del órgano competente. Al ser procedente el recurso de casación por los submotivos relacionados, conforme a lo preceptuado por el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil está Cámara está en la obligación de resolver conforme a derecho, por lo que deben realizarse las consideraciones pertinentes. Al verificar los ajustes que fueron realizados y confirmados respecto al impuesto sobre la renta y al impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los acuerdos de paz por la Administración Tributaria, se aprecia que se tuvo en consideración que el contribuyente omitió declarar ingresos netos derivados de la venta de combustibles, así como el reconocimiento al costo de ventas por compras de combustibl