57-2017 03032020 Superintendencia de Administracion Tributaria

03/03/2020 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

57-2017

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, tres de marzo de dos mil veinte.

I. Integrada con los suscritos Magistrados, de conformidad con el punto segundo del Acta número cuarenta y cinco guion dos mil diecinueve de fecha once de octubre de dos mil diecinueve, correspondiente a sesión extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en el artículo 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, el artículo 71 de la Ley del Organismo Judicial y la Opinión Consultiva emitida por la Corte de Constitucionalidad el ocho de octubre de dos mil diecinueve, expediente cinco mil cuatrocientos setenta y siete guion dos mil diecinueve. II. En cumplimiento a lo ordenado en sentencia emitida por la Corte de Constitucionalidad el veintidós de octubre de dos mil diecinueve, dentro del amparo en única instancia, identificado con el expediente número cinco mil cuarenta y siete guion dos mil diecisiete (5047-2017) interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, se procede a dictar nuevo fallo dentro del recurso de casación interpuesto contra la sentencia emitida por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo del veintiuno de julio de dos mil dieciséis.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que actúa a través de su mandataria especial judicial con representación Silvia Janeth Marine Guzmán Montufar.

II. Parte contraria: Distribuidora Los Altos, Sociedad Anónima, por medio de su mandatario judicial y administrativo con representación Edgar René Reyes Albeño.

especial judicial con representación Silvia Janeth Marine Guzmán Montufar.

II. Parte contraria: Distribuidora Los Altos, Sociedad Anónima, por medio de su mandatario judicial y administrativo con representación Edgar René Reyes Albeño.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, que actúa a través de su personera Julia Darina Ríos

Rodas.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad contribuyente presentó solicitud de acreditamiento de pago en exceso determinado en la declaración jurada y recibo de pago anual del impuesto sobre la renta, de enero a diciembre de dos mil dos, por corresponder a impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias no acreditado que se convierte en pago definitivo; la administración tributaria denegó el acreditamiento del pago en exceso solicitado por un millón quinientos cuarenta y un mil cuatrocientos dieciséis quetzales (Q. 1,541,416.00).

II. Contra lo resuelto, la contribuyente presentó el recurso de revocatoria, que fue declarado sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria.

III. Resolución que fue impugnada a través del proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda contenciosa administrativa y revocó la resolución impugnada y para el efecto consideró: «… esta Sala al realizar el análisis del presente caso específicamente la aplicación del artículo 10 literal a) de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias (IEMA), que

establece los acreditamientos entre el mencionado impuesto y el Impuesto Sobre la Renta (ISR), pudiendo realizarse dicho acreditamiento entre sí, determinando que el acreditamiento del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias (IEMA) puede realizarse al Impuesto Sobre la Renta (ISR) que corresponda al mismo año calendario y que asimismo se podrá considerar dicho impuesto (IEMA) como un gasto deducible conforme el régimen el Impuesto Sobre la Renta. Es necesario entonces, hacer un análisis de los motivos que se tuvieron en cuenta por el legislador para la creación de dicho impuesto; es de hacer notar que los decretos 32-95 y 116-97 (que fueron los antecedentes del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias), del Congreso de la Republica, regulaban los acreditamientos al Impuesto Sobre la Renta (…) »… es por eso mismo que esta Sala basada en el principio de supremacía constitucional, es del criterio que el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias (IEMA) debe de ser acreditado al Impuesto Sobre laRenta (ISR) hasta agotarlo, y no pretender que se tenga como un pago definitivo el primero de los mencionados impuestos, como erróneamente lo deduce la Superintendencia de Bancos, ya que ello originaria violación a las normas constitucionales, adicionalmente, el supuesto no esta debidamente regulado en la ley, porque no se previo que cuando se estuviera pagando el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias (IEMA), este fuera mayor que el Impuesto Sobre la Renta (ISR), por lo que no se le puede

obligar al contribuyente a tener que resignarse a dejar el mismo, como un pago definitivo como lo argumenta la Superintendencia de Bancos, en ese sentido es de resaltar que de igual forma la Ley del Organismo Judicial establece en el artículo 10 que las normas se interpretaran conforme a su texto según el sentido propio de sus palabras, a su contexto y de acuerdo a las disposiciones constitucionales (…) En base a dichas normas fue que se interpretó el origen y finalidad de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias (IEMA), para aclarar la misma, en virtud que en el presente caso una figura que no esta claramente desarrollada en la ley que es objeto de aplicación. Lo anterior nos lleva a concluir que en el presente caso que la resolución emitida por la Supertendencia de Administración Tributaria al aplicarse podría lesionar garantías y derechos de rango constitucional (…) De esa cuenta se determina que efectivamente la entidad demandante al registrar los acreditamientos que efectuó en concepto de pagos del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias en el año dos mil uno y acreditado en el año dos mil dos por la cantidad de trescientos ochenta y dos mil cuatrocientos cincuenta y tres quetzales con setenta y dos centavos (Q 382,453.72), puede ser acreditado al pago del Impuesto Sobre la Renta que corresponda de los años calendarios siguientes, hasta agotarlo; de igual manera el crédito fiscal por tres millones trescientos cuarenta y seis mil cuatrocientos cuarenta quetzales con treinta y dos centavos (Q3,346,440.32), que

correspondía a créditos de impuestos a favor de Distribuidora Chapinlandia, Sociedad Anónima, que incluye los cuatro pagos del Impuesto de Empresas Mercantiles pagados en el año dos mil uno, acreditados en el año dos mil dos, al haberse efectuado la fusión con la empresa Distribuidora los Altos, Sociedad Anónima, se trasladaron a ésta como consecuencia de dicha operación mercantil, en razón de ello, el pago realizado por la cantidad de un millón quinientos cuarenta y un mil cuatrocientos dieciséis quetzales con treinta y cuatro centavos (Q1,541,416.34), deben acreditarse a dicha entidad, pues ha quedado confirmado dentro del expediente administrativo la presentación de la declaración jurada y recibo de pago anual del Impuesto Sobre la Renta, para el periodo comprendido de enero a diciembre de dos mil dos, con el formulario SAT guión mil dieciocho espacio catorce millones ciento noventa y tres mil ciento ocho (SAT-1018 14193108), debiendo por lo tanto declararse con lugar la demanda promovida (sic)…».

MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS

Motivo de Fondo Submotivo: Interpretación errónea del artículo 10 inciso a) de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y

Agropecuarias. CONSIDERANDO I Respecto al submotivo denunciado, la casacionista expuso: «… la Sala Sentenciadora, pretende dar un alcance o sentido distinto a la norma que se aplica al caso en concreto, en virtud de considerar que la entidad

contribuyente podía acreditar el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, al Impuesto Sobre la Renta, HASTA AGOTARLO, situación que a la luz de las constancias administrativas y la norma no es posible ni legal, es así porque como ha quedado expuesto dentro de las actuaciones administrativas, se ha podido establecer que la cantidad reclamada por la entidad contribuyente corresponde a un Impuesto a las Empresas Mercantiles, pagado en el periodo de dos mil uno (2001), que al no haber sido acreditado en su totalidad en el año calendario inmediato siguiente, y de acuerdo a lo normado en ley, no podía continuar acreditándose hasta agotarse, sino en todo caso registrarse como un gasto deducible al tenor de lo señala por el legislador en la norma que se denuncia como infringida. »Es así Honorables Magistrados, que es evidente el yerro en que incurre la Sala Sentenciadora, ya que con los hechos que tuvo por probados, evidencio que el pago del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias corresponde a los trimestres del años dos mil uno (2001), año en el que ya se encontraba en vigencia lo estipulado en el decreto noventa y nueve guión noventa y ocho (99-98), que establecía de manera clara que el acreditamiento procedía legalmente al acredita en el año calendario inmediato siguiente es decir lo pagado en dos mil uno (2001) acreditarlo al año dos mil dos (2002), y el remanente que resultare consecuencia de no poder acreditar la totalidad, registrarlo como un gasto deducible al Impuesto Sobre la

Renta, no así, acreditarlo hasta agotarlo, como lo interpreta erróneamente la Sala Sentenciadora (…) »… es así que claramente se establece, que quienes podrán continuar acreditando hasta agotar, son aquellos contribuyentes que hayan efectuado el pago del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias en años anteriores a la entrada en vigencia del decreto noventa y nueve guión noventa y ocho (99-98), el cual fue a partir del uno de enero de mil novecientos y nueve, es decir, que los pagos que los contribuyentes afectos a este impuesto realizaran en al año noventa y ocho, noventa y siete, y años anteriores, como habían sido regidos bajo los decreto 32-95 y 116-97, podía continuar el acreditamiento HASTA AGOTARLO, contrario sensu, los pagos efectuados a partir del año de mil novecientos noventa y nueve, que solamente podían hacerlo dentro del año calendario inmediato siguiente y el remanente reportarlo como gasto deducible.»De acuerdo a lo expuesto, es más que evidente la razonabilidad del submotivo que se invoca, toda vez que la Sala Sentenciadora, al aplicar la norma atinente al caso concreto, y realizar la interpretación de la misma, lo hace dando un alcance o sentido distinto al que el legislador quiso otorgar, es así que estima que lo solicitado por la entidad contribuyente es procedente, en cuanto a acreditar un Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias pagado en el año dos mil uno (2001) al Impuesto Sobre la Renta trimestral del

año dos mil tres (2003), cuando es evidente que no corresponde al AÑO CALENDARIO INMEDIATO SIGUIENTE, y que no existe la posibilidad de acuerdo al sentido y alcance la norma que se denuncia como infringida, acreditarlo hasta agotarlo (…) »INCIDENCIA DEL SUBMOTIVO EN EL FALLO: »La incidencia que el submotivo que se invoca de interpretación errónea de la ley el artículo diez (10) literal a) de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, es de tal trascendencia, toda vez que de haber interpretado de manera adecuada, la Sala Sentenciadora la norma que se denuncia como infringida, hubiese advertido, que lo resuelto por mi representada a través de la resolución número DOSCIENTOS NOVENTA Y OCHO guion DOS MIL OCHO (298-2008), de fecha cuatro de julio de dos mil ocho, en cuanto a declarar improcedente la solicitud presentada por la entidad DISTRIBUIDORA LOS ALTOS, SOCIEDAD ANÓNIMA, era técnica y legalmente procedente, toda vez que el artículo que se denuncia en el vicio invocado, claramente establece la forma de acreditamiento, así como la forma y tiempo en que puede realizarse (…) es así que no puede configurarse la violación al principio constitucional de no confiscatoriedad, pues los legisladores, no pretendieron realizar una acción confiscatoria, sino dar salidas legales a los contribuyente, no siendo la solicitud del pago en exceso, una salida legal al caso en concreto, y que de haberse interpretado adecuadamente la norma, la Sala Sentenciadora, hubiere resuelto, confirmar la

resolución emitida por la Superintendencia de Administración Tributaria. »EN CONCLUSIÓN: Por lo expuesto, se evidencia el vicio en que incurrió la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, por lo que, señores Magistrados que integran la Cámara Civil de la Corte Suprema de Justicia, es procedente que se acoja la tesis de mi representada y como consecuencia, se case la sentencia impugnada y resolviendo conforme a derecho, se confirme la resolución emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria identificada con el número DOSCIENTOS NOVENTA Y OCHO guion DOS MIL OCHO (298-2008), de fecha cuatro de julio de dos mil ocho (sic)…». Alegaciones Distribuidora Los Altos, Sociedad Anónima, al presentar su alegato manifestó: «… Según las propias palabras de la recurrente, la casación se interpone por Submotivo de “…Interpretación errónea de la ley.- Este submotivo encuentra su asidero legal en el artículo seiscientos veintiuno (621) del Código Procesal Civil y Mercantil (Casación de Fondo), numeral primero (1º)” y luego indica que “Se considera infringido el artículo 10 literal a) de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarios”. »Sin embargo, quiero desde un principio manifestar y dejar bien claro dos temas de especial importancia en casación: a) que el tribunal sentenciador interpretó el artículo 10 de la ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias conforme a su texto y contexto, tal como lo ha indicado este Honorable Tribunal,

sin incurrir el supuesto vicio cometido, toda vez que no ha interpretado de manera aislada la norma citada, sino en contexto con los principios de jerarquía normativa contenido en el propio Código Tributario y la ley del Organismo Judicial, conforme a su texto y contexto y los principalmente conforme a la equidad y justicia tributarias consagrados en el artículo 239 y 243 de la Constitución Política de la República (…) »Quiero dejar claramente plasmado que la interponente de la Casación comete un vicio en su planteamiento (…) toda vez que no presenta ningún argumento ni su tesis respecto a la manera correcta de interpretar el artículo supuestamente infringido por interpretación errónea; y b) que cuando se sustenta el caso de procedencia, quien interpone la casación de una vez circunscribe y delimita definitivamente su inconformidad, quedando acotado el ámbito de examen comparativo del recurso dentro de los términos que allí se hubieren expuesto (…) »… con lo que podemos concluir que la Sala Sentenciadora al dictar la Sentencia abarca la interpretación del texto, la interpretación a la luz de las normas constitucionales y doctrina constitucional y la interpretación contextual de dicho literal a) del artículo 10, dentro de la propia ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias (…) »La norma está correctamente interpretada, además: »SAT limitó su planteamiento a decir que la Sala Sentenciadora había interpretado erróneamente y hacer las alegaciones transcritas, mas nunca plasmó cuál podría ser la interpretación correcta y, mucho menos, el

fundamento jurídico para una interpretación distinta a la elaborada interpretación realizada por la Sala Sentenciadora en la sentencia de mérito (…) »… por lo que dentro del contexto, podemos observar claramente que la literal a) además de permitir al contribuyente el acreditamiento del impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias creado por esa ley, acreditar el impuesto denominado igual pagado en años anteriores a dicho decreto (es decir año 1998). Lo que sería ilógico es que el pagado conforme al decreto vigente no pudiera ser acreditado hasta agotarse.»De suma importancia resulta que este impuesto se declaró inconstitucional por confiscatorio y el criterio que la Administración Tributaria sostiene resultaría en una exacción ilegal contra mi persona (sic)…». La Procuraduría General de la Nación manifestó: «… El recurso de Casación es procedente porque al examinar la sentencia impugnada se advierte que la Honorable Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, incurrió en el motivo de fondo y submotivo invocado por la entidad recurrente de conformidad con el artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil (…) »… considera que la sanción inserta en la resolución objeto de la litis debe de mantenerse firme, tomando en cuenta cada una de las pruebas aportadas al proceso y que de ninguna manera fueron valoradas de acuerdo a la ordenanza legal aplicable al caso en concreto, de esta cuenta la Honorable Sala aplicó interpretó erróneamente la cita legal denunciada por la Administración Tributaria, al dictar sentencia la Honorable Sala debe de acoger todas y cada una de las argumentaciones esgrimidas en el escrito contentivo del recurso de

casación y determinar que efectivamente la manera como le indica la Administración Tributaria es como debe de fallar. Por lo que Honorables Magistrados, solicitamos que el escrito contentivo del Recurso Extraordinario de Casación sea declarado CON LUGAR y como consecuencia se debe de dictar una nueva sentencia declarando sin lugar la sentencia de fecha veintiuno de julio del año dos mil dieciséis y como consecuencia debe de declarar sin lugar la demanda planteada por la entidad Distribuidora Los Altos, Sociedad Anónima manteniendo firmes los ajustes realizados por la Administración Tributaria (sic)…». Análisis de la Cámara La interpretación errónea de la ley se configura cuando el Tribunal, a pesar de elegir adecuadamente la norma idónea aplicable al caso concreto, le atribuye a la hipótesis jurídica contenida en ésta, un sentido y alcance que no le corresponde. En el presente caso, la casacionista argumentó que se cometió interpretación errónea del artículo 10 inciso a) de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, al momento que: «… la entidad contribuyente podía acreditar el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, al Impuesto Sobre la Renta, HASTA AGOTARLO, situación que a la luz de las constancias administrativas y de la norma no es posible ni legal, es así porque como ha quedado expuesto dentro de las actuaciones administrativas, se ha podido establecer que la cantidad reclamada por la entidad contribuyente corresponde a un Impuesto a las Empresas Mercantiles, pagado en el periodo de dos mil uno (2001), que al no haber sido acreditado en su

totalidad en el año calendario inmediato siguiente, y de acuerdo a lo normado en ley, no podía continuar acreditándose hasta agotarse, sino en todo caso registrarse como un gasto deducible al tenor de lo señala por el legislador en la norma que se denuncia como infringida (…) »… es así que claramente se establece, que quienes podrán continuar acreditando hasta agotar, son aquellos contribuyentes que hayan efectuado el pago del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias en años anteriores a la entrada en vigencia del decreto noventa y nueve guión noventa y ocho (99-98), el cual fue a partir del uno de enero de mil novecientos y nueve, es decir, que los pagos que los contribuyentes afectos a este impuesto realizaran en al año noventa y ocho, noventa y siete, y años anteriores, como habían sido regidos bajo los decreto 32-95 y 116-97, podía continuar el acreditamiento HASTA AGOTARLO, contrario sensu, los pagos efectuados a partir del año de mil novecientos noventa y nueve, que solamente podían hacerlo dentro del año calendario inmediato siguiente y el remanente reportado como gasto deducible (sic)…». Por su parte, la Sala sentenciadora al emitir el fallo, ahora objetado, consideró: «… esta Sala basada en el principio de supremacía constitucional, es del criterio que el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias (IEMA) debe de ser acreditado al Impuesto Sobre la Renta (ISR) hasta agotarlo, y no

pretender que se tenga como un pago definitivo el primero de los mencionados impuestos, como erróneamente lo deduce (…) En base a dichas normas fue que se interpretó el origen y finalidad de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias (IEMA), para aclarar la misma, en virtud que en el presente caso una figura que no esta claramente desarrollada en la ley que es objeto de aplicación. Lo anterior nos lleva a concluir que en el presente caso que la resolución emitida por la Supertendencia de Administración Tributaria al aplicarse podría lesionar garantías y derechos de rango constitucional (…) De esa cuenta se determina que efectivamente la entidad demandante al registrar los acreditamientos que efectuó en concepto de pagos del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias en el año dos mil uno y acreditado en el año dos mil dos por la cantidad de trescientos ochenta y dos mil cuatrocientos cincuenta y tres quetzales con setenta y dos centavos (Q 382,453.72), puede ser acreditado al pago del Impuesto Sobre la Renta que corresponda de los años calendarios siguientes, hasta agotarlo (sic)…». Previo a realizar el estudio correspondiente, se hace necesario transcribir la norma que se denuncia, la cual establece: «… ARTICULO 10. De los acreditamientos. »Para los efectos de acreditamiento, el Impuesto Sobre la Renta y el Impuesto a las Empresas Mercantiles y

Agropecuarias podrán acreditarse entre si. Para el efecto, los contribuyentes podrán optar por uno de los regímenes siguientes: »a) El monto del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias pagado durante los cuatro trimestres del año calendario, podrá ser acreditado al pago del Impuesto Sobre la Renta que corresponda al añocalendario inmediato siguiente, tanto al que deba pagarse en forma mensual o trimestral, como al que se determine en la liquidación definitiva anual, según corresponda. »Los contribuyentes que opten por este régimen, podrán seguir acreditando el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias pagado conforme a las disposiciones de los Decretos Números 32-95 y 116-97 del Congreso de la República, al Impuesto Sobre la Renta de los años calendario siguientes, hasta agotarlo…». Del precepto anteriormente transcrito, se advierte que el inciso denunciado dentro artículo en mención, puede seccionarse en dos momentos: i) el primer párrafo, establece que el impuesto en mención pagado puede ser acreditado al pago del impuesto sobre la renta, que corresponda al año calendario siguiente; ii) el segundo párrafo, indica que los contribuyentes que opten a dicho régimen, podrán seguir con el acreditamiento del impuesto reglado, conforme a disposiciones de los Decretos 32-95 y 116-97 del Congreso de la República de Guatemala, por ende se podrá acreditar al impuesto sobre la renta, hasta agotarlo, lo pagado de impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias durante los años que estuvieron vigentes dichos decretos.

Del estudio de las actuaciones, se establece que la controversia radica en que la contribuyente acreditó el impuesto de empresas mercantiles y agropecuarias, pagados en los trimestres de dos mil uno (2001), al impuesto sobre la renta del año dos mil tres (2003). La administración tributaria sostiene que tal acreditamiento es improcedente, puesto que el inciso a) del artículo 10 ya referido, regula que tal acreditamiento únicamente podía hacerse en el año inmediato siguiente, al que se hubiere pagado el impuesto que pretendía acreditar, es decir, lo pagado en el dos mil uno, acreditarlo en el año dos mil dos y no en el dos mil tres, tal y como lo hizo la entidad. La Sala, al resolver la controversia, se fundamentó en el artículo ahora denunciado y, consideró que de conformidad con el segundo párrafo del inciso a) del artículo 10 aludido, el contribuyente podía acreditar el impuesto pagado en el año calendario inmediato siguiente, considerando además que dicha norma en su segundo párrafo le faculta para acreditarlo en los años subsiguientes. Esta Cámara de lo expuesto por la casacionista, las demás partes, lo considerado por la Sala sentenciadora y el contenido del precepto jurídico denunciado como infringido, concluye que la interpretación realizada por la Sala es errónea, toda vez que, si bien es cierto el segundo párrafo del artículo 10 inciso a) de la Ley referida, permite hacer los acreditamientos del impuesto en discusión al impuesto sobre la renta, en los años calendario siguientes hasta agotarlos, también lo es, que dicha norma es clara al establecer, que esto

procede cuando el impuesto haya sido pagado según las disposiciones de los Decretos 32-95 y 116-97, ambos del Congreso de la República de Guatemala y, en el presente caso, ese supuesto no configura, dado que el impuesto pagado por la contribuyente, se realizó en el año dos mil uno, durante la vigencia del Decreto 99-98 del Congreso de la República de Guatemala. Por lo que, esta Cámara concluye que la Sala interpretó erróneamente el artículo denunciado, en ese contexto, el submotivo invocado deviene procedente, por lo que, de conformidad con el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, deberán hacerse las declaraciones que en derecho corresponde. La entidad contribuyente, promovió proceso contencioso administrativo, identificado con el número cero un mil trece guion dos mil ocho guion cero cero doscientos cincuenta y cinco, argumentando que al haber realizado, durante el año de dos mil uno, pago por concepto de impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, le asiste el derecho de acreditarlo al impuesto sobre la renta generado en el año dos mil tres, de conformidad con el artículo 10 inciso a) de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias; por lo que resulta improcedente que le fuera formulado el ajuste, bajo el argumento que el mismo únicamente puede ser acreditado en el año calendario inmediato siguiente, pues la intención del legislador y el espíritu de la norma es que dicho impuesto sea acreditado, en cualquier momento, precisamente para darle solidez a que el sistema tributario sea justo y equitativo.

Por su parte, la Superintendencia de Administración Tributaria al contestar en sentido negativo la demanda, arguyó que la acreditación realizada por la contribuyente no era procedente, pues la realizó en el año dos mil tres, cuando el impuesto fue pagado en el dos mil uno; por ello, para la procedencia de la acreditación, debía realizarla en el año inmediato siguiente al pago respectivo. Para dirimir la presente controversia, es necesario realizar la trascripción del artículo correspondiente aplicable al caso, en ese sentido el artículo 10 inciso a) de la ley mencionada, establece: «… Para los efectos de acreditamiento, el Impuesto Sobre la Renta y el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias podrán acreditarse entre sí. Para el efecto, los contribuyentes podrán optar por uno de los regímenes siguientes: »a) El monto del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias pagado durante los cuatro trimestres del año calendario, podrá ser acreditado al pago del Impuesto Sobre la Renta que corresponda al año calendario inmediato siguiente, tanto al que deba pagarse en forma mensual o trimestral, como al que se determine en la liquidación definitiva anual, según corresponda. »Los contribuyentes que opten por este régimen, podrán seguir acreditando el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias pagado conforme a las disposiciones de los Decretos Números 32-95 y 116-97del Congreso de la República, al Impuesto Sobre la Renta de los años calendario siguientes, hasta agotarlo…». Al realizar la lectura del artículo anterior, se aprecia que dicha disposición establece que el monto pagado del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias durante cuatro trimestres de un año, se puede acreditar al impuesto sobre la renta correspondiente al año calendario inmediato siguiente.

impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias durante cuatro trimestres de un año, se puede acreditar al impuesto sobre la renta correspondiente al año calendario inmediato siguiente. Este Tribunal, al analizar la hipótesis contenida en el artículo trascrito, determina que no es posible interpretar dicha norma, en el sentido de permitir al contribuyente realizar el acreditamiento de un impuesto de distinta naturaleza a otro, en el año que estime pertinente, sin ninguna limitación, bajo el pretexto que es con la finalidad de darle solidez a que el sistema tributario sea justo y equitativo, toda vez que al interpretar la norma, se establece con claridad que la misma permite acreditar el impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias únicamente al impuesto sobre la renta que corresponda al año calendario inmediato siguiente, salvo que se trate de impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, pagado en años anteriores, es decir, el impuesto pagado durante la vigencia de los decretos 32-95 y 116 -97 ambos del Congreso de la República de Guatemala, caso en el cual sí se podrá acreditar en los años subsiguientes, hasta agotarlo. En el presente caso, la contribuyente realizó pagos en concepto de impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, durante el año dos mil uno, período en el que se encontraba vigente el Decreto 99-98 del Congreso de la República de Guatemala, razón por la cual, el acreditamiento al pago del impuesto sobre la renta debía hacerse en el año calendario inmediato siguiente, no en el año dos mil tres como lo hizo la contribuyente. La administración tributaria en ningún momento le está vedando a la contribuyente el derecho de acreditar un impuesto a otro, sino que el mismo debe realizarse conforme lo establece la ley, en ese

contribuyente. La administración tributaria en ningún momento le está vedando a la contribuyente el derecho de acreditar un impuesto a otro, sino que el mismo debe realizarse conforme lo establece la ley, en ese sentido, no se puede consider