570-2008 01062009 Ministerio de Finanzas Publicas

01/06/2009 CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

570-2008

Recurso de casación interpuesto por Juan Alberto Fuentes Knight, en calidad de Ministro de Finanzas Públicas, contra la sentencia de fecha cuatro de noviembre de dos mil ocho, dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dentro del proceso contencioso administrativo promovido por la entidad Mano de Obra, Sociedad Anónima. DOCTRINA INTERPRETACION ERRONEA DE LA LEY Es equivocado el planteamiento de este submotivo, cuando la tesis se sustenta con argumentos que no son congruentes con el caso de procedencia invocado.

LEYES ANALIZADAS: Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, uno de junio de dos mil nueve. Se tiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación interpuesto por el Ministerio de Finanzas Públicas, por medio del señor Ministro, Juan Alberto Fuentes Knight, contra la sentencia de fecha cuatro de noviembre de dos mil ocho, dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dentro del proceso contencioso administrativo promovido por la entidad Mano de Obra, Sociedad Anónima, contra la entidad recurrente. ANTECEDENTES El Ministerio de Finanzas Públicas realizó auditoría en la contabilidad de la entidad Mano de Obra, Sociedad Anónima, con el objeto de verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias del período comprendido del uno de

julio de mil novecientos noventa y tres, al treinta de junio de mil novecientos noventa y cuatro, determinando ajustes al impuesto sobre la renta. La entidad contribuyente impugnó dicho ajuste formulado por medio del recurso de revocatoria. El citado Ministerio, mediante resolución cuatrocientos sesenta y tres guión dos mil, de fecha veinticinco de febrero de dos mil, declaró sin lugar el recurso interpuesto y como consecuencia, se confirmó el ajuste. Contra la última resolución relacionada, la entidad contribuyente inició proceso contencioso administrativo, el cual fue conocido por la Sala Segunda del Tribunal de los Contencioso Administrativo, la que al resolver, en sentencia de fecha cuatro de noviembre de dos mil ocho, declaró con lugar la demanda, revocando la resolución administrativa impugnada. Contra dicha sentencia se interpuso el recurso de casación, que ahora se conoce. RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDALa Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al resolver declaró: “I) Sin lugar la EXCEPCIÓN PERENTORIA DE FALTA DE MEDIOS PROBATORIOS FEHACIENTES PARA DESVANECER LOS AJUSTES FORMULADOS; II) Con lugar la demanda presentada en la vía Contencioso Administrativa por MANO DE OBRA, SOCIEDAD ANÓNIMA, en contra del MINISTERIO DE FINANZAS PÚBLICAS; III) Como consecuencia del pronunciamiento anterior, REVOCA la resolución número cuatrocientos sesenta y tres guión dos mil (463-2000), de fecha veinticinco de febrero de dos mil, emitida

por el Ministerio de Finanzas Públicas, así como la que le sirve de antecedente, identificada con el número ocho mil seiscientos seis (8606), de fecha veintisiete de agosto de mil novecientos noventa y ocho, emitida por la Dirección General de Rentas Internas, las cuales quedan sin ningún valor y efectos legales;…”. Para llegar a la anterior conclusión, la Sala consideró: “…Con el objeto de verificar la juridicidad de los actos de la administración tributaria y para realizar el análisis de la controversia sobre la que versa este Proceso Contencioso Administrativo, se tienen a la vista los documentos que integran tanto el expediente administrativo como el seguido en esta instancia judicial; los cuales, así como los actos en ellos contenidos, son valorados de conformidad con las disposiciones legales aplicables y apreciados de acuerdo con las reglas de la sana crítica, que incluyen la lógica, la experiencia y el sentido común. A) EXCEPCIÓN PERENTORIA DE FALTA DE MEDIOS PROBATORIOS FEHACIENTES PARA DESVANCECER LOS AJUSTES FORMULADOS. Esta excepción se refiere ‘… a la obligación de la entidad MO (sic) SOCIEDAD ANÓNIMA, de probar los argumentos expuestos en su demanda, si bien es cierto, en el apartado de pruebas del memorial referido la demandante hace una lista de documentos probatorios, también lo es que alguno (sic) de ellos no son fehacientes para desvanecer los ajustes que la Dirección General de Rentas Internas le formulase.’ La administración tributaria al plantear esta excepción,

establece que algunos de los documentos no son fehacientes para desvanecer los ajustes; lo que indica correlativamente que muchos de ellos si lo son y, teniendo la excepción interpuesta el carácter de perentoria, la misma no se puede declarar procedente con base en hechos parciales, es decir con base en la ausencia de sólo algunos documentos que tampoco identifica con suficiente precisión. Distinto resultado hubiera tenido esta gestión, si no se hubiera presentado la totalidad de los documentos relacionados con todos los ajustes y si todos ellos no fueran fehacientes; pero como lo reconoce la parte demandada sólo algunos de ellos adolecen de este vicio, lo que conduce a este Tribunal a desestimar la excepción perentoria planteada, pues al haber reconocido la administración tributaria que sólo algunos documentos no eran fehacientes, la excepción perentoria interpuesta debe ser declarada sin lugar. Por otra parte, losargumentos no son susceptibles de prueba, sino solamente los hechos; por lo que carece de sentido sostener que no existen parcialmente documentos fehacientes para probar argumentos que, como tales, no son hechos susceptibles de ser probados, sino razonamientos lógico-jurídicos demostrables por su propia validez. En tal virtud, la excepción perentoria interpuesta debe ser declarada sin lugar, lo que así se hará constar en la parte resolutoria de esta sentencia. B) AJUSTE A LA RENTA IMPONIBLE. La resolución impugnada, al confirmar el ajuste formulado, expresa lo siguiente: ‘…y en vista que el contribuyente en la

fase probatoria no presentó la documentación que respalde al renglón de gastos de viáticos. (Renglón 30 cuadro c de su Declaración Jurada anual del Impuesto Sobre la Renta), y en el Recurso de Revocatoria no se aportan elementos que permitan desvirtuar el ajuste por gastos que no cuentan con la documentación legal correspondiente. En consecuencia se confirma la Resolución recurrida por estar dictada conforme a derecho,…’. Esta última resolución al precisar sus fundamentos de derecho cita en el apartado ‘VISTOS’, el artículo 38 literal v) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, Decreto 26-92 del Congreso de la República; el cual, como bien lo señala la propia administración tributaria, en su parte final dice lo siguiente: ‘El monto total de deducciones no deberá exceder en cinco por ciento (5%) de la renta bruta.’. Sin embargo, el ajuste fue formulado por dicha administración, por un monto de novecientos cuarenta y siete mil cuatrocientos treinta y nueve quetzales, con veintinueve centavos; sin distinguir la parte de esta cantidad que excedía la limitación legal y sobre la cual debió formularse por separado un ajuste que incluyera sólo esta cantidad y, por aparte, formular otro ajuste por aquella parte que aun estando dentro del monto máximo era susceptible de ser ajustado, por falta de documentación legal. Sin embargo, al haberse formulado un ajuste sin cumplir con estas condiciones, no se precisaron correctamente los fundamentos de hecho y de derecho del mismo y, en consecuencia, se vulneró el artículo 146 del Código Tributario; razones que fundamentan que el ajuste sea declarado improcedente. No obstante lo anterior es preciso referirse a los documentos fehacientes que según la administración

consecuencia, se vulneró el artículo 146 del Código Tributario; razones que fundamentan que el ajuste sea declarado improcedente. No obstante lo anterior es preciso referirse a los documentos fehacientes que según la administración tributaria no se presentaron en la fase administrativa. En este sentido, en lo que respecta a la obligación de presentar copia de los pactos colectivos y de los contratos de trabajo, para convalidar los gastos hechos, este Tribunal hace ver que en el Derecho de Trabajo también la costumbre es fuente de las normas laborales, por lo que basta con que se inicien las respectivas relaciones de trabajo, para que éstas se estimen perfeccionadas de acuerdo con las características reales de dichas relaciones; las que pueden superar a favor del trabajador no sólo lo pactado en los contratos escritos o en los pactos colectivos de condiciones de trabajo; sino incluso a la propia ley laboral, ya que todas las normas laborales son garantías mínimas para el trabajador susceptibles de sermejoradas por la costumbre laboral. En este orden de ideas, en el presente caso, la vigencia durante del período ajustado, del artículo 33 del Código de Trabajo, obligaba al patrono a su cumplimiento, según la naturaleza del trabajo que se estaba suministrando y aunque lo dispuesto por dicho precepto no estuviera pactado por escrito, era obligatorio el otorgamiento de las prestaciones en el especificadas, por lo que no hacía falta suministrar como prueba los contratos o pactos colectivos en los cuales estuviera estipulada esta prestación, puesto que fue la propia ley la que las estableció. En cuanto a la no presentación de otros documentos que demostraran que el gasto se había efectuado, en el acta número doscientos dieciséis guión noventa y seis, de la Dirección General de Rentas

fue la propia ley la que las estableció. En cuanto a la no presentación de otros documentos que demostraran que el gasto se había efectuado, en el acta número doscientos dieciséis guión noventa y seis, de la Dirección General de Rentas Internas, de fecha veintidós de noviembre de mil novecientos noventa y seis, folio cinco del expediente administrativo, se reconoce que el contribuyente presentó con la declaración jurada que le fue solicitada, los siguientes anexos: ‘BALANCE GENERAL, ESTADO DE RESULTADOS Y FLUJO DE EFECTIVO Y DETALLE DE GASTOS. ASIMISMO PRESENTANDO LAS LIQUIDACIONES DE VIATICOS POR LO QUE SE PROCEDIO A TABULAR DICHOS VALORES LOS CUALES

ESTAN CONSTITUIDOS POR RECIBOS TIMBRADOS, LIQUIDACIONES Y

MEMORANDUMS, LIBRO MAYOR EN CUAL SE VERIFICO SELECTIVAMENTE PARA VERIFICAR (sic) LOS VIATICOS, LA CUAL SE ENCUENTRA REGISTRADA RAZONABLEMENTE.’. Aunque por la forma en que se formuló el ajuste, no amerita referirse a estos documentos, este Tribunal, en ejercicio de su función de contralor de la juridicidad de las actuaciones de la administración tributaria, estima que los mismos son documentos fehacientes para verificar la realización de los pagos correspondientes, puesto que forman parte de la contabilidad de la sociedad y, como tales, hacen prueba incluso contra ella; por lo que de haber sido formulado el ajuste sin vulnerar el artículo 146 del Código Tributario, con dichos documentos hubiera sido posible determinar si era procedente, la parte del ajuste que ameritaba ser verificado documentalmente. Sin embargo, al no haberse precisado con claridad los fundamentos de hecho y de derecho del ajuste formulado, éste debe ser declarado improcedente, lo que

procedente, la parte del ajuste que ameritaba ser verificado documentalmente. Sin embargo, al no haberse precisado con claridad los fundamentos de hecho y de derecho del ajuste formulado, éste debe ser declarado improcedente, lo que así se hará constar en la parte resolutoria de esta sentencia…” MOTIVOS Y SUBMOTIVOS ALEGADOS POR EL RECURRENTE La entidad recurrente interpuso recurso de casación por motivo de fondo e invocó como submotivo de procedencia interpretación errónea de la ley. ALEGACIONES Con ocasión del día y hora señalados para la vista del presente recurso, las partes procesales presentaron sus respectivos alegatos con las argumentaciones que estimaron pertinentes. CONSIDERANDO I INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LAS LEYES:En cuanto a este submotivo la recurrente expuso: “ I. El error de interpretación errónea de la ley fue cometido por la Sala sentenciadora en el Considerando romanos tercero (III) de la sentencia emitida con fecha cuatro de noviembre de dos mil ocho, cuando afirma que: ‘Sin embargo, el ajuste fue formulado por dicha administración, por un monto de novecientos cuarenta y siete mil cuatrocientos treinta y nueve quetzales, con veinticuatro centavos; sin distinguir la parte de esta cantidad que excedía la limitación legal y sobre la cual debió formularse por separado un ajuste que incluyera sólo esta cantidad y, por aparte, formular otro ajuste por aquella parte que aun estando dentro del monto máximo era susceptible de ser ajustado, por falta de documentación legal’. La norma interpretada erróneamente por la Sala sentenciadora es el artículo 38 inciso v) del Decreto número 26-92 del Congreso de la República, Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente a la fecha del ajuste, que preceptúa: ‘Las personas jurídicas,

interpretada erróneamente por la Sala sentenciadora es el artículo 38 inciso v) del Decreto número 26-92 del Congreso de la República, Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente a la fecha del ajuste, que preceptúa: ‘Las personas jurídicas, patrimonios y entes a que se refiere el segundo párrafo del artículo 3 de esta ley, que realicen actividades lucrativas determinarán su renta neta, deduciendo de su renta bruta, los costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de las rentas gravadas, por los conceptos siguientes: v) Los viáticos comprobables incurridos fuera del país, que se asignen o paguen a los dueños únicos de empresas, socios, miembros de directorios, consejo u otros organismos directivos y a funcionarios o empleados del contribuyente. (…) El monto total de estas deducciones no deberá exceder el cinco por ciento (5%) de la renta bruta’. La norma fue interpretada erróneamente por la Honorable Sala cuando afirma que no distingue la parte que excedía la limitación legal; no obstante que existe dentro del expediente administrativo la Declaración jurada de Renta, correspondiente al período ajustado donde consta que la entidad contribuyente declaró como actividad de ‘construc.’ la suma de seis millones, novecientos setenta y ocho mil ochocientos cuarenta y seis quetzales con nueve centavos, según el cuadro ‘C’ renglón doce (12) de la citada declaración jurada. De manera que cuando el Considerando tercero romanos afirma que ‘Sin embargo, al haberse formulado, un ajuste sin cumplir con estas condiciones, no se precisaron correctamente los fundamentos de hecho y de derecho del mismo y, en consecuencia, se vulneró el artículo 146 del Código Tributario’. Con esta

haberse formulado, un ajuste sin cumplir con estas condiciones, no se precisaron correctamente los fundamentos de hecho y de derecho del mismo y, en consecuencia, se vulneró el artículo 146 del Código Tributario’. Con esta afirmación se comete vicio de interpretación errónea de la ley, puesto que la ley claramente señala que el monto de las deducciones por concepto de viáticos no puede exceder del cinco por ciento de la renta bruta, y consta en el proceso que la entidad contribuyente obtuvo ingresos brutos por la suma arriba señalada, por lo que el ajuste se encuentra apegado a derecho y está plenamente comprobado en el expediente administrativo y demás actuaciones que fueron revisadas por el Tribunal sentenciador para emitir su fallo.Señaló expresamente como erróneamente interpretado el artículo 38, literal v) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta contenida en el Decreto número 26-92 del Congreso de la República, y que de haberse interpretado correctamente esta norma, el fallo hubiera sido desfavorable a la entidad contribuyente, quien usa indistintamente las denominaciones de ‘MO, S.A.’ y de ‘Mano de Obra, Sociedad Anónima’ como aparece en la demanda y en la declaración jurada del impuesto ajustado. II. De lo expuesto anteriormente, la Honorable Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, al hacer el estudio correspondiente del presente Recurso de Casación, debe tomar en cuenta dichos argumentos, declarar procedente el RECURSO DE CASACIÓN interpuesto, invocando el SUBMOTIVO DE INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LAS LEYES y en consecuencia CASAR la

sentencia de fecha cuatro de noviembre de dos mil ocho, y emitir la que en derecho corresponde declarando Sin Lugar (sic) la demanda interpuesta contra la resolución ministerial arriba relacionada.” ANÁLISIS Según jurisprudencia, el vicio de interpretación errónea se configura cuando “...el tribunal sentenciador da a las leyes un sentido distinto a su tenor literal, así como cuando equivoca su contenido, finalidad o espíritu.” (Sentencia de fecha once de junio de mil novecientos noventa y uno, recurso casación promovido por Gaspar García Aceituno; Gaceta de los Tribunales, año mil novecientos noventa y uno, Primer Semestre, página 26). Al examinar la tesis de la entidad recurrente, se advierte que el planteamiento no lo enfoca señalando de qué forma se equivocó el juzgador sobre el contenido, finalidad o espíritu de la norma, pues en su argumento principal aduce que: “La norma fue interpretada erróneamente por la Honorable Sala cuando afirma que no distingue la parte que excedía la limitación legal;”. El error que señala no deviene de la interpretación de la norma, si no del análisis del monto que la entidad contribuyente incluyó en su declaración jurada ante el fisco. Es más, la entidad casacionista pretende demostrar que la Sala esta equivocada en su consideración, y para ello aduce que existe dentro del expediente un documento que justifica el ajuste. De lo anterior se concluye que el planteamiento no se sustenta en una tesis pertinente relativa a error de hermenéutica alguno, sino se

apoya en cuestiones fácticas relacionadas con documentos existentes en el expediente, lo cual lo hace inconsistente, ya que sus argumentos corresponden a otro submotivo, que no es precisamente el que se hace valer. Aunado a lo anterior, y a pesar de la deficiencia en el planteamiento, se examinó la sentencia impugnada y al respecto se establece que en la misma la Sala se refirió a que del monto total del ajuste no se distingue el porcentaje que excedía de la limitación legal establecida en el literal v del artículo 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Dicho precepto señala que el monto total de lasdeducciones no deberá exceder del cinco por ciento de la renta bruta. Como puede apreciarse, la Sala comprendió correctamente la hipótesis jurídica contenida en la norma que se denuncia como infringida y lo que señala, en otras palabras, es que el ajuste no está debidamente explicado en cuanto al porcentaje establecido en la ley. En consecuencia, el submotivo objeto de estudio no puede prosperar, por lo que el recurso de mérito debe desestimarse. CONSIDERANDO II Que el Ministerio de Finanzas Publicas tiene la obligación por mandato legal, de promover todas la acciones necesarias en defensa de los intereses del Estado, por lo que se le exime de la multa y la condena en costas que establece el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 44, 51, 66, 67, 71, 177, 619, 620, 621 inciso 1º, 627, 630 y

Artículos citados y: 12 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 44, 51, 66, 67, 71, 177, 619, 620, 621 inciso 1º, 627, 630 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 3, 5, 9, 10, 13, 16, 23, 51, 57, 58, 74, 77, 79 inciso a), 80, 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial.

POR TANTO: La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas, al resolver, DECLARA: I) Desestima el recurso de casación relacionado.

1. Por las razones consideradas, exime al recurrente del pago de las costas y de la multa. Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvase los antecedentes a donde corresponde.

Víctor Manuel Rivera Woltke, Magistrado Vocal Octavo; Augusto Eleazar López Rodríguez, Magistrado Vocal Tercero; Edgar Raúl Pacay Yalibat, Magistrado Vocal Sexto; Carlos Enrique de León Córdova, Magistrado Vocal Décimo Primero. Jorge Guillermo Arauz Aguilar, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.