576-2011 11022013 Superintendencia de Administracion Tributaria

11/02/2013 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

576-2011

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el dieciséis de junio de dos mil diez. DOCTRINA Interpretación errónea de la Ley No interpreta erróneamente la ley la Sala sentenciadora que le da el significado y alcance que le corresponde a la norma legal y, con ello, establece que los gastos efectuados por la contribuyente producen el derecho a la devolución del crédito fiscal.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; 621 numeral 1º del Código

Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, once de febrero de dos mil trece. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el dieciséis de junio de dos mil diez.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria que en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación, Eluvia Enriqueta Meléndez Marroquín.

II. Parte contraria: Cajas y Empaques de Guatemala, Sociedad Anónima, que actúa por medio de su vice-presidente de la junta directiva y representante legal,

Armando José Torres Gómez.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad contribuyente solicitó la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado correspondientes a los períodos de octubre, noviembre y diciembre de dos mil siete. La administración tributaria realizó ajustes.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad contribuyente solicitó la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado correspondientes a los períodos de octubre, noviembre y diciembre de dos mil siete. La administración tributaria realizó ajustes.

II. La entidad Cajas y Empaques de Guatemala, Sociedad Anónima presentó recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por la autoridad administrativa, y confirmó la resolución impugnada.

III. Contra esa resolución se promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDALa Sala declaró con lugar parcialmente la demanda promovida y revocó los ajustes A, B y C de la resolución administrativa; se confirmaron los ajustes de la literal D).

Para el efecto, consideró: «… A.- AJUSTES AL CRÉDITO FISCAL CORRESPONDIENTES AL MES DE OCTUBRE DE 2007: (…) B.- AJUSTES AL

CRÉDITO FISCAL CORRESPONDIENTES AL MES DE NOVIEMBRE DE 2007: (…) C.- AJUSTES AL CRÉDITO FISCAL CORRESPONDIENTES AL MES DE DICIEMBRE DE 2007: (…) En virtud de lo anterior es necesario tomar en cuenta lo que para el efecto determina el artículo 15 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado se refiere al crédito fiscal, siendo este la suma del impuesto cargado al contribuyente por las operaciones afectas realizadas durante el mismo período, este concepto deja claro que el crédito fiscal es un incentivo fiscal, razón por la cual el contribuyente que cumple efectivamente con las normas aplicables tiene el

derecho a exigir su devolución, de igual forma el artículo 16 del mismo cuerpo legal establece la procedencia del crédito fiscal, por la importación o adquisición de bienes y la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones determinados así por la propia ley. Dichos elementos son determinantes en la delimitación de (sic) hecho generador ya que en el presente caso es claro determinar que el proceso productivo o de comercialización por operaciones de exportación es determinante el servicio recibido para que la calidad del producto garantice las condiciones optimas, para competir en el difícil mercado nacional e internacional, lo cual comprende una producción efectiva de los productos que se comercializan, tanto en la venta local como en la internacional, lo cual va muy ligado a la eficiente comercialización de los productos que vende la parte actora, esta Sala es del criterio de (sic) este gasto es razonable para la producción y comercialización por operaciones de exportación de los productos de la actora, siendo los que si efectivamente afectan y están vinculados a la actividad de la contribuyente, y por lo tanto originan crédito fiscal que es objeto de devolución, por lo que se revoca el ajuste antes indicado…». La Superintendencia de Administración Tributaria planteó recurso de aclaración contra la sentencia emitida la cual fue declarada con lugar de la manera siguiente: «I) Con lugar el recurso de aclaración interpuesto (…) II) SE CONFIRMA PARCIALMENTE la resolución seiscientos noventa y cuatro guión dos mil nueve (694-2009), emitida (…) en consecuencia en base a lo que se argumenta en el considerando dos (II) de la presente sentencia, se Revocan los ajustes A, B,

C por la cantidad de catorce mil quinientos doce quetzales con noventa y un centavos (Q.14,512.91)…». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondoSubmotivo Interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: «… Como puede observarse, los razonamientos que hace el Tribunal respecto a cada uno de los ajustes para desestimarlos no hacen un análisis específico y profundo de la actividad comercial a la cual se dedica la entidad y se remite a repetir lo redactado en el párrafo anterior para justificar la utilización de cada uno de esos gastos y servicios como generadores de crédito fiscal. La incidencia del error consiste en que si la Sala interpretase correctamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado entendería que el análisis adecuado tendría que llevar la siguiente fórmula: (…) »Si se observa detenidamente la producción propia de la entidad consiste en artículos como bolsas, empaque corrugado, etiquetas, entre otros, por lo que los gastos de: Renta de inmueble, seguro contra incendio, outsourcing ejecutivo de ventas Ernesto Toledo Mayo-Dic.07 que la entidad CAJAS Y EMPAQUES DE GUATEMALA, SOCIEDAD ANÓNIMA pretende utilizar como crédito fiscal, si bien son necesarios, no son de naturaleza tal que sin la incorporación de los mismos sea imposible la producción o comercialización de los otros artículos de papel y cartón que fabrica y exporta. »Con los razonamientos anteriores, se demuestra claramente que el costo de los

servicios mencionados en el ajuste relacionado no puede considerarse como acreditables al crédito fiscal, conforme el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por ser gastos administrativos en los que debe incurrir la entidad, en virtud que aceptarlos sería desvirtuar el incentivo fiscal al que se encuentran sujetos, y de alguna manera hacer que el Estado sufrague todos los gastos de dicha entidad, generando más que un beneficio, un costo muy alto. »Como consecuencia de lo anterior, el Tribunal comete INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DEL ARTÍCULO 16 DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO». Alegaciones La entidad Cajas y Empaques de Guatemala, Sociedad Anónima manifestó que: «… Al respecto cabe señalar la improcedencia de esta impugnación a consecuencia de los siguientes defectos en el planteamiento del submotivo que ahora nos ocupa: »1º Habida cuenta que el Decreto 27-92 del Congreso de la República, Ley de Impuesto al Valor Agregado, ha sufrido varias modificaciones en distintas épocas, la parte actora, en observancia del rigor técnico que exige el recurso de casación, debió precisar también cuál es el decreto que con respecto al artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado regía como vigente para el caso sub litis. Este defecto no puede ser suplido de oficio por el tribunal de casación.»2º. Otro defecto técnico en que incurre el casacionista relacionado con este particular motivo de “interpretación errónea de la ley”, que el tribunal tampoco puede subsanar oficiosamente, es que se olvida que conforme con el artículo 10

de la Ley del Organismo Judicial, las normas se deben interpretar no sólo de conformidad con su texto y según el sentido de sus palabras, a su contexto, sino también de acuerdo con las disposiciones constitucionales. Esto es así, necesariamente, porque el artículo constitucional 204 exige que en toda resolución los tribunales de justicia (incluidos tanto el de lo Contencioso Administrativo y la Corte Suprema de Justicia), observen, obligadamente, el principio de que la Constitución prevalece sobre cualquier ley o tratado. Al haber omitido precisar en este caso cuáles son las normas constitucionales que concurren para la interpretación de la ley supuestamente violada, incurre en el defecto antes denunciado, que imposibilita a este tribunal conocer y hacer al respecto pronunciamiento alguno. »3º. Corrobora la ausencia de un planteamiento constitucionalmente ajustado a la técnica del recurso de casación la notoria omisión incurrida por el casacionista al preterir de su planteamiento de interpretación errónea de la ley formular la más mínima consideración en cuanto a la adecuación de su caso al principio constitucional de justicia tributaria (“el sistema tributario debe ser justo…” dice el artículo 242 de nuestra Ley de Leyes), de manera que si existiera un defecto interpretativo tiene la carga obligada de demostrar la existencia del error con fundamenta (sic) su casación. »4º. Más aún, el planteamiento de casación resulta ser aún harto defectuoso tomando en cuenta que, de acuerdo con el artículo 51 de la misma Ley del Organismo Judicial, la impartición de justicia debe hacerse conforme a la

Constitución Política de la República (sic) y los valores y normas del ordenamiento jurídico del país y en el caso presente ha omitido referirse tanto a la ley suprema como a los valores de nuestro ordenamiento jurídico». Análisis de la Cámara La interpretación errónea de la ley se produce cuando el tribunal sentenciador, eligiendo una norma cuya aplicación atañe al caso que resuelve, le da a esta un sentido que no le corresponde de conformidad con las reglas de la hermenéutica jurídica. En el presente caso, la recurrente argumentó que la Sala interpretó erróneamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, al confirmar los ajustes relacionados con los gastos de renta de inmueble, seguro contra incendio y servicio de outsourcing ejecutivo de ventas, porque indica que permiten una producción y comercialización eficiente de los productos y que dichos gastos son razonables para la producción y comercialización por operaciones de exportación de los productos, por lo tanto originan crédito fiscal. Sin embargo, el recurrentedenuncia que los gastos relacionados, si bien son necesarios, no son de naturaleza tal que sin la incorporación de los mismos sea imposible la producción o comercialización de los otros artículos de papel y cartón que fabrica y exporta, pues son gastos administrativos. Esta Cámara considera conveniente, previo a realizar los pronunciamientos respectivos, establecer el concepto de «vínculo», que según el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, entre otras acepciones, define: «Vínculo: es la unión o atadura de una persona o cosa con otra». Ahora bien, es procedente

indicar qué es la unión de una cosa con otra, lo cual nos orienta para determinar qué bienes y servicios están unidos a la actividad de una entidad exportadora. Es decir, para desarrollar el funcionamiento de la empresa, deben incluirse todos los gastos de funcionamiento y operación para desarrollar a cabalidad su actividad productora y de comercialización, pues por empresa se entiende al tenor del artículo 655 del Código de Comercio como: «el conjunto de trabajo, de elementos materiales y de valores incorpóreos coordinados, para ofrecer al público, con propósito de lucro y de manera sistemática, bienes o servicios». Esto significa, que los bienes y servicios deben tener relación de causalidad con la actividad de la empresa; en el caso que nos ocupa, al tratarse de una entidad productora, comercializadora y exportadora, se debe considerar que existen gastos directos que son necesarios para la realización de su actividad principal, y son aquellos en los que incurre para poder funcionar y desarrollar su actividad y que forman parte del costo o gasto de los productos elaborados o servicios prestados. Por ello, es fácil advertir que el gasto que deriva de la renta de inmueble, es necesario para albergar las oficinas administrativas de la entidad contribuyente, en donde se llevan a cabo todas las negociaciones y comercialización de los productos a exportarse. En cuanto al gasto por seguro contra incendio, los argumentos de la SAT carecen de un razonamiento lógico y jurídico que lo hace insostenible, porque la actividad aseguradora forma parte de la actividad económica y mercantil del país, en la que

el seguro está concebido como la institución específica para cobertura de riesgos y alternativa que permite prever eventualidades. Las consideraciones anteriores orientan a determinar que el seguro contra incendio contratado por la entidad contribuyente, sí se relaciona de manera directa con la actividad a la que se dedica, pues para desarrollar en óptimas condiciones la producción y exportación de cajas de papel, la contribuyente, como empresa, indudablemente se encuentra en una situación de riesgo en virtud de lo vulnerable del producto que fabrica y exporta. Con relación al gasto en outsourcing ejecutivo de ventas, se advierte que también dicho rubro es necesario para la comercialización del producto que exporta la entidad contribuyente.En consecuencia, los gastos que conforman los ajustes, son gastos utilizados en cada etapa de la actividad productora y de comercialización de la entidad relacionada, es decir, forman parte del conjunto de operaciones o tareas realizadas por la entidad contribuyente para lograr la exportación de sus productos. De lo anterior, se observa que la Sala, dentro de su análisis, aplicó principios rectores del derecho tributario tales como la justicia y la equidad. Precisamente, el principio de equidad garantiza la coherencia entre lo establecido por el precepto legal y los objetivos que persigue, tal como lo aplicó la Sala sentenciadora; por lo que, no se evidencia interpretación errónea de la ley. En tal virtud, se desestima el submotivo denunciado. CONSIDERANDO II Se exime del pago de costas y multa a la Superintendencia de Administración

Tributaria, al estimarse que actuó en defensa de los intereses del fisco. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 27, 66, 67, 619, 620, 621, 630 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación.

II. No se condena en costas ni se impone multa a la entidad recurrente por las razones consideradas.

Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Erick Alfonso Álvarez Mancilla, Magistrado Vocal Primero; Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto; Thelma Esperanza Aldana Hernández, Magistrada Vocal Séptimo. María Cecilia de León Terrón, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.