60-2017 24052017 Superintendencia de Administracion Tributaria

24/05/2017 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

60-2017

Recurso de casación interpuesto por SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintisiete de septiembre de dos mil dieciséis. DOCTRINA Interpretación errónea de la ley No incurre en el vicio denunciado, cuando la Sala le concede el sentido y alcance correcto al contenido de la norma denunciada.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil y 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el periodo auditado.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veinticuatro de mayo de dos mil diecisiete. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el veintisiete de septiembre de dos mil dieciséis, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se le denominará SAT, quien actúa por medio de su mandatario especial judicial con representación, abogado José Gabriel Orizábal

Nájera.

II. Parte contraria: Bananera Nacional, Sociedad Anónima.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, que actúa a través de la

abogada Julia Darina Rios Rodas.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT realizó ajustes al impuesto al valor agregado, de los períodos impositivos de julio a septiembre de dos mil cinco, por un monto de ciento veintitrés mil seiscientos cuarenta y tres quetzales con noventa y

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT realizó ajustes al impuesto al valor agregado, de los períodos impositivos de julio a septiembre de dos mil cinco, por un monto de ciento veintitrés mil seiscientos cuarenta y tres quetzales con noventa y ocho centavos a la entidad Bananera Nacional, Sociedad Anónima.

II. Por inconformidad con lo resuelto, la entidad ajustada, interpuso recurso de revocatoria, el que fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT, quien confirmó los ajustes efectuados.

III. En esa virtud, la entidad Bananera Nacional, Sociedad Anónima, acudió a la vía judicial a interponer proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda en cuanto a los ajustes formulados en concepto de seguridad de la finca y seguros de vehículos automotores y confirmó los demás ajustes; para el efecto consideró: «… Fijadas las circunstancias legales y fácticas del presente asunto, valorando las pruebas producidas, encuentra y pondera el Tribunal que se debe aceptar parcialmente la tesis sustentada por la parte demandante, toda vez, el evento condicionante de la juridicidad en el texto del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, es que se tiene el derecho a la devolución del crédito fiscal en el caso de que el contribuyente se dedique a “Desarrollar con libertad actividades agrícolas, industriales y comerciales en la

República de Guatemala y en el exterior, sin más limitaciones que las establecidas por las leyes de la República, pudiendo llevar a cabo toda clase de actos, transacciones y operaciones mercantiles industriales o fabriles, teniendo como objeto primordial las siguientes operaciones compra, venta, distribución, importación, exportación y otros”, también lo es que puede considerarse como necesarios los rubros que se detallan en las siguientes facturas: 1) Factura serie GA número setecientos cuarenta y seis mil setecientos cuarenta y tres (746743) de fecha siete de julio de dos mil cinco emitida por Seguros Universales, Sociedad Anónima por veintiocho mil ciento ochenta y siete quetzales con ochenta y dos centavos ( Q. 28, 187.92); 2)Factura serie GA número setecientos cuarenta y seis mil setecientos cuarenta y cinco ( 746745) de fecha siete de julio de dos mil cinco emitida por Seguros Universales, Sociedad Anónima por veintiocho mil ciento ochenta y siete quetzales con ochenta y dos centavos ( Q.28,187.92); 3) Factura seiscientos seis (606) de fecha dieciséis de julio de dos mil cinco, emitida por Seguridad Agroindustrial, Sociedad Anónima por treinta mil ochocientos sesenta quetzales con cincuenta y ocho centavos ( Q 30,860.58); 4) Factura serie GA guión setecientos veintiocho mil doscientos diecisiete (728217) de fecha dieciocho de agosto de dos mil cinco, emitida por Seguros Universales, Sociedad Anónima, por veintiocho mil ciento setenta quetzales con noventa

y dos centavos (Q.28,170.92) en concepto de seguros para vehículos automotores y seguridad de la finca, toda vez que dicho servicio encaja en lo que dispone el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) los servicios contratados, son gastos directos, que se enmarcan en la esfera del espíritu de la norma en cuanto a la vinculación al proceso productivo de la actividad a que se dedica la parte demandante, es decir, que existe vinculación directa en las actividades que desarrolla la contribuyente, es por ello, hermenéuticamente, el vocablo a tener presente es “necesario” y analizado el ajuste y el concepto de las facturas anteriormente individualizadas, se encuadran dentro del significado del mismo, al entenderse aquel como aquello que es imposible que falte (relativo a la actividad), lo que acontece en el caso sub iudice, por lo que se llega a establecer que, el reclamo de devolución de crédito fiscal por los rubros antes mencionados encuentra un razonamiento lógico y jurídico que los hace sostenibles, congruentes y procedentes con la actividad mercantil que desarrolla la empresa demandante, por lo que el ajuste por el gasto antes indicados debe revocarse (…) Por lo ponderado y enjuiciado en los párrafos precedentes, el Tribunal encuentra que la pretensión deducida por la entidad Bananera Nacional, Sociedad Anónima, en cuanto a las facturas anteriormente individualizadas, por el concepto, de seguridad y seguros de vehículos automotores debe revocarse, por lo cual, debe realizar su pronunciamiento en la parte resolutiva en base al principio de congruencia y en coherencia con lo enjuiciado (sic)…”». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo

revocarse, por lo cual, debe realizar su pronunciamiento en la parte resolutiva en base al principio de congruencia y en coherencia con lo enjuiciado (sic)…”». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 16 párrafo segundo, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Decreto número 27-92 del Congreso de la República de Guatemala, vigente en el período auditado. CONSIDERANDO I Con respecto a este submotivo la recurrente indicó: «… Al efectuarse el análisis comparativo de lo resuelto por la Sala Sentenciadora y del segundo párrafo del artículo dieciséis (16) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente durante el período auditado y que corresponde al período del uno de julio al treinta de septiembre de dos mil cinco, puede evidenciarse la interpretación errónea realizada por el Tribunal que emite la sentencia que se recurre, ya que cuando señala en la sentencia que el servicio de seguro de vehículos automotores se utiliza directamente en la actividad de la contribuyente, le está dando un alcance distinto a la norma aplicable al caso concreto, toda vez que la norma de manera clara establece, que solamente podrá solicitarse la devolución de crédito fiscal por la adquisición de aquellos servicios que se UTILICEN DIRECTAMENTE en su respectiva actividad, quedando establecido entonces que los gastos directos son aquellos que deben considerarse, que sin su existencia sería imposible realizar la actividad productiva, en

contraposición con los gastos indirectos, que si bien son necesarios, no impiden que la actividad se desarrolle en caso de no contar con los mismos. » Se estima la errónea interpretación que la Sala Sentenciadora realiza del artículo que se denuncia como infringido, toda vez, que, al estimar que LOS SERVICIOS DE SEGUROS DE VEHÍCULOS AUTOMOTORES, deben entenderse como aquello que es imposible que falte, cuando es evidente que al ser un gasto indirecto, no puede encuadrarse en los rubros que pueden ser objeto de devolución de crédito fiscal, tal y como de manera taxativa se regula en la norma que se denuncia como infringida. » Honorables Magistrados, los servicios de seguros de vehículos automotores adquiridos por la entidad contribuyente y que aduce la Sala Sentenciadora, NO SON SERVICIOS INDISPENSABLES, porque aún si no se cuenta con ellos la entidad contribuyente puede realizar su actividad productiva de la misma forma, pues como quedó establecido, al ser estos servicios de seguros de vehículos automotores considerados como gastos indirectos, que si bien son necesarios, su inexistencia no impiden en ningún momento que se desarrolle la actividad a la que está destinada la entidad contribuyente, consistente en el desarrollo de actividades agrícolas industriales y comerciales en la República de Guatemala y en el exterior, específicamente la exportación de banano (…)»En el caso concreto la Sala sentenciadora ha determinado que el servicio de seguro de vehículos automotores es necesario para que la entidad contribuyente cumpla con su objeto social, y que sin dichos servicios el mismo no se podría llevar a cabo, siendo esto falso, pues a través de un análisis lógico se advierte que dicho servicio puede no llegar a prestarse. Además si se analiza el impacto de dicho contrato en la actividad de la contribuyente se puede advertir que el mismo no es necesario para que un vehículo

advierte que dicho servicio puede no llegar a prestarse. Además si se analiza el impacto de dicho contrato en la actividad de la contribuyente se puede advertir que el mismo no es necesario para que un vehículo haga ignición, ni es el elemento que permite que el vehículo se traslade de un punto a otro, ni es instrumental para poder movilizar mercancía hacía puntos determinados, simplemente contempla la posibilidad de que si ciertos supuestos se materializan con respecto al bien en cuestión la aseguradora realizará un pago al asegurado para disminuir el impacto económico que dicha situación pueda tener. »Ante estas afirmaciones es necesario plantearse la siguiente interrogante: ¿Qué pasa si el asegurado no requiere la prestación pactada con la aseguradora?, es decir en aquellos casos en que se ha contratado un servicio de seguro de vehículos automotores, y el contrato ha llegado a su fin sin que se diera un supuesto para que el asegurado solicite la prestación del mismo a la aseguradora, en este caso ¿Se puede catalogar como algo necesario para que la entidad contribuyente llevase a cabo su actividad? » Se pone en evidencia entonces, que la adquisición de los seguros de vehículos automotores son servicios que no se utilizan de manera directa en la actividad que desarrolla la entidad BANANERA NACIONAL, SOCIEDAD ANÓNIMA, contrario sensu, son gastos que deben ser considerados como gastos indirectos, los cuales no tienen relevancia en el desarrollo de las actividades de la entidad contribuyente, es así que no puede considerarse dentro de lo regulado en la norma que se denuncia como infringida, y por lo tanto se

configura el submotivo invocado. » La Sala sentenciadora, al incurrir en el submotivo que se invoca, le da un alcance, o sentido distinto a la norma aplicada, ya que, su análisis le lleva a concluir en que un servicio de seguro de vehículo es un gasto directo, que influye directamente en la producción que realiza la entidad contribuyente, lo cual a todas luces resulta falaz, toda vez que con o sin la existencia del mismo, dicha actividad no se pausaría ni se reduciría, el gasto indirecto; pues como bien quedó señalado es un gasto necesario, pero no influye directamente en la actividad que desarrolla la entidad contribuyente, por lo que al tenor de lo señalado en ley, el servicio se seguro de vehículos automotores no puede considerarse dentro de los bienes o servicios que se utilicen directamente en la entidad contribuyente (sic)… ». Alegaciones La Procuraduría General de la Nación argumentó: « Es claro el mandato que se obtiene de la lectura del segundo párrafo de dicha normativa, que indica que los bienes o servicios adquiridos cuyo crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado que son objeto de la devolución son aquellos DIRECTAMEDNTE UTILIZADOS EN SU ACTIVIDAD, que en presente caso, se trata de la exportación de banano. Es decir, estamos ante un factor que la complementa y no un factor que se utilice directamente en su rol diario para el que fue constituido. No son actividades directamente involucradas en su actividad diaria, es decir, la complementa pero no es elemental para su funcionamiento diario, por lo que vemos que la Honorable Sala ha incurrido en

el submotivo anteriormente explicado, debido a que toma como gastos directos, gastos innecesarios para el funcionamiento de la entidad actora…(sic)». Bananera Nacional, Sociedad Anónima, no evacuó la vista, a pesar de haber sido notificada. Análisis de la Cámara El submotivo de interpretación errónea de la ley presupone que se aplica la norma acertada, pero de forma tal que no se le da su verdadero sentido y alcance. La Superintendencia de Administración Tributaria indica que la Sala interpretó erróneamente el artículo que se denuncia como infringido, al estimar que los gastos de seguro de vehículo están directamente relacionados con la actividad productiva de la contribuyente y revocar los ajustes correspondientes, declarando procedente la devolución del crédito fiscal por los pagos que realizó relacionados a este rubro; agrega que a su juicio, tal devolución no procede, en virtud de no estar vinculados dichos gastos directamente con la actividad exportadora de la entidad contribuyente, ya que no son insumos indispensables en el proceso productivo. Se considera importante la trascripción de la parte conducente del artículo denunciado, el cual regula: «… Los contribuyentes que se dediquen a la exportación (…) tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad…». De esa cuenta, se debe examinar si el gasto que genera la inconformidad de la SAT, se utilizó o no, directamente en la actividad que desarrolla la entidad contribuyente, respecto al seguro para vehículosautomotores. Esta Cámara, establece que los seguros para vehículos automotores contratados por la contribuyente, con la

entidad Seguros Universales, Sociedad Anónima, son utilizados para resguardar los productos elaborados durante su traslado del lugar en donde se realiza la producción, al lugar en donde se comercializa, lo que hace necesario el transporte del bien producido en forma segura; en consecuencia, se determina que con base en los presupuestos establecidos en la norma denunciada, el gasto realizado sí es utilizado directamente en la actividad de la contribuyente. De lo antes expuesto, se concluye que la Sala sentenciadora no interpretó erróneamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en el párrafo denunciado, ya que le dio el sentido y alcance que le corresponde, en virtud que dicho gasto, como se indicó en el párrafo precedente, se utilizó directamente en su actividad. De esa cuenta el submotivo deviene improcedente, consecuentemente el recurso debe desestimarse. CONSIDERANDO II De conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, si el recurso de casación es desestimado, debe condenarse a la interponente al pago de costas y de multa respectiva; sin embargo, en virtud de que la SAT, actúa a favor de los intereses del Estado, se le debe eximir de dicho pago. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 619, 620, 621 inciso 1º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 71, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de

la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación. II. Por lo considerado, no se condena en costas a la interponente ni se impone multa. Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo; Presidente Cámara Civil; Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Rony Eulalio López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.