601-2015 09022017 Superintendencia de Administracion Tributaria

09/02/2017 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

601-2015

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA en contra de la sentencia emitida el uno de septiembre de dos mil quince, por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Error de hecho en la apreciación de la prueba No procede el submotivo, cuando la casacionista dirige sus argumentos en forma global sobre varios medios probatorios, sin efectuar tesis por separado para cada uno de ellos y que permitan determinar a esta Cámara en qué consiste el supuesto yerro invocado, aspecto que imposibilita realizar el estudio comparativo con el contenido de la sentencia y así poder razonar sobre el fondo del asunto. Interpretación errónea de la ley No puede prosperar la tesis de este submotivo, cuando no se respetan los hechos que la Sala tuvo por acreditados.

LEY ANALIZADA

Artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, nueve de febrero de dos mil diecisiete. Se resuelve el recurso de casación interpuesto en contra de la sentencia dictada el uno de septiembre de dos mil quince, por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en adelante podrá denominarse SAT, actúa a través de su mandataria especial judicial con representación, Gloria Alejandra Aguilar.

II. Parte contraria: Bero de Guatemala, Sociedad Anónima, que actúa por medio del mandatario general con facultades judiciales y representación, Alfredo Skinner-Klee Arenales.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de la personera Julia Darina Ríos Rodas.

general con facultades judiciales y representación, Alfredo Skinner-Klee Arenales.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de la personera Julia Darina Ríos Rodas.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad Bero de Guatemala, Sociedad Anónima, solicitó devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado por el periodo impositivo de enero a junio de dos mil once.

II. Derivado de ello, la SAT formuló ajustes al débito fiscal del impuesto al valor agregado, contra esta resolución se promovió recurso de revocatoria, el cual fue resuelto sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Contra esta resolución se inició proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda; en consecuencia, revocó la resolución administrativa, para el efecto consideró: «… el Directorio (…) dejó incólume el ajuste al débito fiscal del impuesto al valor agregado de abril de dos mil once, por ventas declaradas y registradas como exportaciones que no cumplieron con todos los trámites legales para su consumo en el exterior (…) De la explicación del ajuste mencionado, identificado como uno punto uno, obrante en el folio ciento veinticuatro del expediente administrativo, se evidencia que la administración tributaria formuló el ajuste porque la contribuyente registró en el folio noventa y seis del libro de ventas y servicios prestados y reportó en la declaración mensual del impuesto al valor agregado, periodo de abril de dos mil once, en la columna y renglón de exportaciones (…) pero las exportaciones no “se

encuentran confirmadas por Aduana de salida respectiva; por lo que se comprueba que no cumplió con todos los trámites legales establecidos, ya que no se perfeccionó la operación”, por lo que la venta se consideró afecta al impuesto al valor agregado (…) la administración tributaria no consideró exenta del impuesto al valor agregado la exportación que realizó la contribuyente en el periodo que auditó (abril de dos mil once) y que declaró con la factura serie E número dos mil quinientos ocho, cuya fotocopia simple obra en el folio ciento veintiséis del expediente administrativo, por considerar que no cumplió con todos los trámitesestablecidos en la ley, pues las declaraciones de mercancías DUA-GT SAT (…) no las confirmó la aduana de salida, por lo que la venta que respaldó esa factura la consideró afecta al impuesto al valor agregado. La parte aceptó que que (sic) esas declaraciones no fueron confirmadas por la aduana de salida (…) no obstante ello, el tribunal considera que el ajuste no tiene sustento lógico ni congruente con la realidad de los hechos, toda vez que con las fotocopias simples de la factura serie E número dos mil quinientos ocho, obrante en el folio ciento veintiséis, las dos declaraciones antes mencionadas, pago ramo aduanas, formulario SAT guion ocho mil ocho, número diez millones trescientos noventa y dos mil quinientos veintiocho, folio ciento treinta y cuatro y su respectivo recibo de pago, folio ciento treinta y cinco, la fotocopia

simple de la orden de embarque, folio ciento veintiocho, los bill of lading, folio ciento veintinueve, documentos a los que se les da valor probatorio al no impugnarse su autenticidad, la demandante probó que el producto que amparó la factura serie E número dos mil quinientos ocho, consistente en trescientos ochenta sacos de café oro, la exportó la contribuyente, ya que en principio cabe resaltar que obtuvo el permiso de embarque de la Asociación nacional del Café (…) Además, cabe señalar que la última de las declaraciones tiene estampado el sello de la Gerencia Regional Nororiente, Aduana Santo Tomás de Castilla, Unidad de Recaudación y Gestión de la administración tributaria, de fecha cinco de mayo de dos mil once y que el pago del ramo aduanas que también se indicó respalda el pagó (sic) de la declaración mencionada, el cual se efectuó un día después de esa declaración, es decir el once de mayo de dos mil once, y por el cual se extendió el recibo de pago, folio ciento treinta y cinco, el cual concuerda con la cantidad que se indicó en el pago del ramo aduana y la fecha. De esa cuenta, el supuesto contenido en el artículo 2 –DEFINICIONESde la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) está cumplido, siendo superfluo que se documente el perfeccionamiento de la exportación con la confirmación de la aduana de salida, ya que de continuar exigiendo esa confirmación, el ajuste resultaría confiscatorio, tal y como ocurre con el ajuste que se determinó, porque no permite al sujeto pasivo obtener un margen de ganancia justo y razonable en cuanto a

la exportación que realizó el contribuyente, la que está exenta del pago del impuesto al valor agregado, artículo 7 numeral 2 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) De igual manera, se tiene por cumplido lo preceptuado en el artículo 372 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (…) Además, el hecho que en el sistema informático de la administración tributaria no aparezca cumplido o confirmada la exportación por la aduana de salida, es una situación que no es imputable al contribuyente (…) Por lo tanto, la demanda debe ser declarada con lugar y revocarse la resolución que se impugnó, ya que la contribuyente demostró que sí realizó la exportación del producto que reportó en las declaraciones de mercancías mencionadas, por lo que no tiene obligación de pagar impuesto al valor agregado por ellas…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Error de hecho en la apreciación de la prueba. b) Interpretación errónea del artículo 372 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano. CONSIDERANDO I Error de hecho en la apreciación de la prueba La SAT en cuanto a este submotivo argumentó: «… Fotocopias simples de la factura serie E número dos mil quinientos ocho, pago ramo aduanas formulario SAT guion ocho mil ocho, número diez millones trescientos noventa y dos mil quinientos veintiocho y su respectivo recibo de pago, la fotocopia simple de la orden de embarque, los bill of lading y el permiso de embarque de la Asociación Nacional del Café (…) de la sentencia

que se recurre se evidencia como la sala sentenciadora tergiversa el contenido de los documentos identificados (…) ya que la sala estima que el ajuste no tiene sustento lógico ni congruente con la realidad lo cual constituye un argumento falaz. »…Derivado de lo anteriormente expuesto concluimos en que cuando la Sala Sentenciadora señala “La parte aceptó que que (sic) esas declaraciones no fueron confirmadas por la aduana de salida (…)” incurre en la tergiversación de los medios de prueba propuestos dentro del proceso judicial al darle una interpretación errónea o falsa, ya que no es suficiente el presentar documentos que sirven de respaldo para realizar el trámite de exportación de mercancías (…) INCIDENCIA DEL VICIO »… al haber la Sala Sentenciadora tergiversado la presentación de documentos como hecho suficiente para comprobar el perfeccionamiento de la exportación, concluye en una sentencia desfavorable a los interesesdel fisco, situación que se evidencia en el desarrollo de la tesis sustentada y que de haberse apreciado adecuadamente los medios de prueba, las resultas del juicio hubiesen redundado en aprobar las actuaciones…». Alegaciones La entidad Bero de Guatemala, Sociedad Anónima, al evacuar la audiencia en el día de la vista alegó: «… La Honorable Sala, al resolver consideró que el ajuste no tiene sustento lógico ni congruente con la realidad de los hechos, toda vez que con las fotocopias simples de la factura serie E numero (sic) dos mil quinientos ocho, obrante en el folio ciento veintiséis, las dos declaraciones antes mencionadas, pago ramo aduanas,

formulario SAT guion ocho mil ocho, número diez millones trescientos noventa y dos mil quinientos veintiocho, folio ciento treinta y cuatro y su respectivo recibo de pago, folio ciento treinta y cinco, la fotocopia simple de la orden de embarque, folio ciento veintiocho, los bill of lading, folio ciento veintinueve, documentos a los que se les da valor probatorio al no impugnarse su autenticidad (…) De igual manera, se tiene por cumplido lo preceptuado en el artículo 372 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (…) con los documentos anteriormente individualizados, los que al no ser impugnados en su autenticidad, se les da valor probatorio. Además, el hecho que en el sistema informático de la administración tributaria no aparezca cumplido o confirmada la exportación por la aduana de salida, es una situación que no es imputable mi (sic) representada…». La Procuraduría General de la Nación al evacuar la audiencia respectiva indicó: «… La sentencia recurrida fue dictada en inobservancia de las disposiciones legales atinentes al mismo, y las causales que se invocan como motivos de casación cuentan con sustentación fáctica y jurídica, para que los Honorables Magistrados puedan fallar otorgándole sus pretensiones a la entidad recurrente. Queda claro la procedencia del submotivo invocado lo que implica que la sentencia emitida por la Honorable Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo de fecha uno de septiembre del año dos mil quince debe ser revocada…».

Análisis de la Cámara Para que se configure este submotivo es requisito sine qua non que el Tribunal sentenciador, al apreciar los medios de prueba denunciados, extraiga de ellos conclusiones distintas a las que realmente contienen. Cuando se denuncia error de hecho en la apreciación de varios medios de convicción, debe formularse una tesis para cada uno de ellos. La SAT considera que la Sala sentenciadora se basó únicamente en la documentación aportada por el contribuyente para emitir su fallo, limitando de esta forma a la recurrente para no hacer uso de sus facultades y atribuciones legalmente conferidas para la utilización de promedios e índices y así verificar la correcta determinación de sus obligaciones tributarias como la exención sobre el impuesto al valor agregado derivado de una exportación, pues sujeta al principio de legalidad no consideró exenta de dicho impuesto, ya que no es solamente de presentar los documentos, si no tomar en cuenta el procedimiento establecido a través del cumplimiento de un trámite legal. La Cámara al hacer el estudio del memorial de interposición del recurso extraordinario de casación, establece que la interponente enumera una serie de documentos de los cuales no hace una tesis de cada uno. En el presente caso, al examinar el planteamiento respecto al submotivo de error de hecho en la apreciación de las pruebas invocado por la entidad recurrente, se establece que incurre en deficiencias técnicas, ya que formula sus argumentaciones en forma general con respecto a ciertos medios de prueba que señala, indicando que: «… Derivado de lo anteriormente expuesto concluidos en que cuando la Sala Sentenciadora señala “La parte aceptó que que (SIC) estas declaraciones fueron confirmadas por la aduana de salida (…)” incurre en la tergiversación de los medios de prueba propuestos dentro del proceso judicial al darle una interpretación

aceptó que que (SIC) estas declaraciones fueron confirmadas por la aduana de salida (…)” incurre en la tergiversación de los medios de prueba propuestos dentro del proceso judicial al darle una interpretación errónea o falsa, ya que no es suficiente presentar documentos que sirven de respaldo para realizase el trámite de exportación de mercancías…». De la transcripción anterior, se advierte que la entidad casacionista no formula una argumentación adecuada sobre cada medio de prueba que denuncia como tergiversados por la Sala, que demuestre de modo evidente la equivocación del juzgador; asimismo, no indica la incidencia y alcance que tienen cada uno de los documentos, para variar el sentido de la sentencia impugnada, sino que lo hace en forma global, refiriéndose a un argumento falaz por parte del Tribunal ya que su representada sujeta al principio de legalidad no consideró exenta del impuesto al valor agregado, derivado que no es solamente de presentar documentos que el Tribunal considera suficientes como respaldo para desvanecer el ajuste, sino también el cumplimiento de un trámite legal, incurriendo en una tergiversación de los medios de prueba propuestos en el proceso judicial, dándole una interpretación errónea o falsa. Circunstancias que constituye un defecto técnico en elplanteamiento del submotivo analizado, lo cual imposibilita a este Tribunal de Casación para hacer el estudio comparativo respectivo. En conclusión, para que este submotivo configure es necesario que se formule una tesis por cada medio de prueba identificado en el memorial, que permita al Tribunal establecer la veracidad de los hechos que contiene la denuncia y cómo cada uno de los medios de convicción pueden incidir en la resolución de la litis,

por lo que la tesis adolece de defectos que no pueden ser subsanados de oficio por parte de este Tribunal, en consecuencia, el submotivo invocado debe desestimarse. CONSIDERANDO II Interpretación errónea de la ley Al respecto la casacionista indicó: «… la sala sentenciadora justifica el desvanecimiento del ajuste al indicar que “el hecho que en el sistema informático de la administración tributaria no aparezca cumplido o confirmada la exportación por la aduana de salida, es una situación que no es imputable al contribuyente, ya que correspondía a la administración tributaria alimentar este campo, (…)” interpretando erróneamente la ley, porque ésta establece taxativamente que la documentación que respalde la exportación debe ser PRESENTADA O TRANSMITIDA ELECTRÓNICAMENTE por los exportadores al Servicio Aduanero, en otras palabras, se entiende que la declaración de mercancías es aceptada una vez que la misma sea válida en el sistema informático del Sistema Aduanero por eso es que en el artículo 372 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, es preciso al indicar que la exportación se perfecciona al momento en que el exportadora (sic) presenta la declaración de mercancías y la información complementaria y de esa manera dar cumplimiento a un requisito reglamentario (…) derivado que la entidad BERO DE GUATEMALA, SOCIEDAD ANÓNIMA, es quien no presentó la declaración de mercancías y documentación complementaria dentro del plazo de tres días posteriores al embarque de la mercancía, para así culminar con el trámite para

perfeccionar la importación (…) al interpretar erróneamente la ley, el Tribunal desvaneció el ajuste formulado, al indicar que la contribuyente demostró que sí realizó la exportación del producto que reportó en las declaraciones de mercancías mencionadas...». Alegaciones La entidad Bero de Guatemala, Sociedad Anónima, al evacuar la audiencia en el día de la vista alegó: «… De igual manera, se tiene por cumplido lo preceptuado en el artículo 372 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (…) con los documentos anteriormente individualizados, los que al no ser impugnados en su autenticidad, se les da valor probatorio. Además, el hecho que en el sistema informático de la administración tributaria no aparezca cumplido o confirmada la exportación por la aduana de salida, es una situación que no es imputable mi (sic) representada…». La Procuraduría General de la Nación al evacuar la audiencia respectiva indicó: « …La sentencia recurrida fue dictada en inobservancia de las disposiciones legales atinentes al mismo, y las causales que se invocan como motivos de casación cuentan con sustentación fáctica y jurídica, para que los Honorables Magistrados puedan fallar otorgándole sus pretensiones a la entidad recurrente. Queda claro la procedencia del submotivo invocado lo que implica que la sentencia emitida por la Honorable Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo de fecha uno de septiembre del año dos mil quince debe ser revocada…». Análisis de la Cámara La interpretación errónea de la ley, se configura cuando el tribunal sentenciador al fundamentar el fallo,

selecciona correctamente el precepto legal aplicable a los hechos controvertidos, pero al interpretar la hipótesis jurídica contenida en el mismo y al aplicarla al hecho concreto, le da un sentido y alcance que no le corresponde. En el presente caso, la entidad recurrente alega que la Sala incurrió en interpretación errónea del artículo 372 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, y para el efecto indica que: «… la sala sentenciadora justifica el desvanecimiento del ajuste al indicar que “el hecho que en el sistema informático de la administración tributaria no aparezca cumplido o confirmada la exportación por la aduana de salida, es una situación que no es imputable al contribuyente, ya que correspondía a la administración tributaria alimentar este campo, (…)”, interpretando erróneamente la ley, porque ésta establece taxativamente que la documentación que respalde la exportación debe ser PRESENTADA O TRANSMITIDA ELECTRÓNICAMENTE por los exportadores al Servicio Aduanero, en otras palabras se entiende que la declaración de mercancías es aceptada una vez que la misma sea válida en el sistema informático del Sistema Aduanero…».Es importante indicar que, esta Cámara ha sostenido el criterio de que cuando se invocan los submotivos regulados en el inciso 1° del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, se deben cuestionar las bases jurídicas que sirven de fundamento para resolver el conflicto sometido a conocimiento, y en ese orden de

ideas, cuando se invoca cualesquiera de los referidos submotivos, la recurrente en su tesis, debe respetar los hechos que la Sala tuvo por acreditados. Derivado de lo anterior, se debe tomar en cuenta que el hecho acreditado por la Sala sentenciadora, consistió en que: «… se tiene por cumplido lo preceptuado en el artículo 372 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, el cual señala que la exportación se perfecciona mediante la presentación de la declaración de mercancías e información complementaria, en el plazo de tres días siguientes de haberse efectuado el embarque de las mercancías, con los documentos anteriormente individualizados, los que al no ser impugnados en su autenticidad, se les da valor probatorio...». En virtud de lo anterior, se puede determinar que el hecho acreditado por la Sala objeto de impugnación que la SAT no respeta es el siguiente: «… la demandante probó que el producto que amparó la factura serie E número dos mil quinientos ocho, consistente en trescientos ochenta sacos de café oro, la exportó la contribuyente, ya que en principio cabe resaltar que obtuvo el permiso de embarque de la Asociación nacional del Café –ANACAFÉ-, número cuatro mil noventa, folio ciento veintisiete, así como la orden de embarque, folio ciento veintiocho, los cuales concuerdan con la cantidad que respaldó la factura (trescientos ochenta sacos) y el precio F.O.B. (doscientos setenta y un dólares de los Estados Unidos de América por cada saco). Además, cabe señalar que la última de las declaraciones tiene estampado el sello de la Gerencia

Regional Nororiente, Aduana Santo Tomás de Castilla, Unidad de Recaudación y Gestión de la administración tributaria, de fecha cinco de mayo de dos mil once y que el pago del ramo aduanas que también se indicó respalda el pago de la declaración mencionada, el cual se efectuó un día después de esa declaración, es decir el once de mayo de dos mil once, y por el cual se extendió el recibo de pago, folio ciento treinta y cinco, el cual concuerda con la cantidad que se indicó en el pago del ramo aduana y la fecha…». Como puede establecerse de la lectura de los párrafos antes transcritos, confrontados con la tesis expuesta, la recurrente pretende que a través del submotivo denunciado se varíe el hecho que tuvo por acreditado la Sala sentenciadora, consistente en que la presentación de la declaración de mercancía e información complementaria, fue realizada dentro del plazo legal establecido, con los documentos individualizados, situación que le está vedada a esta Cámara a través del submotivo invocado, por lo que se ve imposibilitada de incursionar en el análisis del fondo del asunto sometido a consideración, lo que trae como consecuencia, que el caso de procedencia no pueda prosperar y que el recurso de casación sea desestimado. CONSIDERANDO III Al apreciarse que la SAT actúa en defensa de los intereses estatales, y que tiene la obligación de agotar todos los recursos legales que la ley permite, se estima procedente eximirle del pago de costas y de multa. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 27 de la Ley de lo

Contencioso Administrativo; 25, 26, 27, 66, 67, 70, 71, 72, 619, 620, 621 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación. II. No se condena al pago de las costas del mismo ni se impone la multa correspondiente, por las razones consideradas. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Cecilia Odethe Moscoso Arriaza de Salazar, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.