651-2016 29082017 Superintendencia de Administracion Tributaria

29/08/2017 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

651-2016

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia del veintisiete de abril de dos mil dieciséis, emitida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Error de derecho en la apreciación de la prueba Es deficiente el planteamiento de este submotivo, cuando en sus argumentos la casacionista si bien indica la regla y el principio de la sana crítica que considera infringidos, no expone en que partes del medio de prueba debió ser aplicada dicha regla y principio. Violación de ley por inaplicación Es procedente este submotivo, cuando la Sala omite aplicar la norma idónea, cuya aplicación es determinante para resolver la controversia.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 del Código Procesal Civil y Mercantil y 106 del Código Tributario.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veintinueve de agosto de dos mil diecisiete. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el veintisiete de abril de dos mil dieciséis, por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, quien actúa a través de su mandataria especial judicial con representación,

Adriana Lucía Robles Bermúdez.

II. Parte contraria: Marco Antonio de la Vega Izeppi.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de la personera de la nación, Julia

Darina Ríos Rodas.

CUESTIONES DE HECHO

II. Parte contraria: Marco Antonio de la Vega Izeppi.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de la personera de la nación, Julia

Darina Ríos Rodas.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT, al verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias del señor Marco Antonio de la Vega Izeppi, formuló ajustes al débito fiscal por ventas no facturadas ni declaradas en marzo de dos mil dos por ciento sesenta y seis mil cuatrocientos quince quetzales con ochenta y un centavos (Q.166,415.81) y doscientos seis mil seiscientos dos quetzales con sesenta y ocho centavos (Q.206,602.68); e impuesto sobre la renta del uno de julio de dos mil uno al treinta de junio de dos mil dos por omisión de ingresos por ventas facturadas pero no declaradas por un millón setecientos veintiún mil seiscientos ochenta y nueve quetzales con tres centavos (Q.1.721,689.03); omisión de ingresos por ventas facturadas pero no declaradas por un millón trescientos ochenta y seis mil setecientos noventa y cuatro quetzales con cuarenta y dos centavos (Q.1.386,794.42); costos y gastos deducibles por compras no contabilizadas ni declaradas por un millón trescientos sesenta y cuatro mil trescientos veinticinco quetzales con cuarenta y cinco centavos

(Q.1.364,325.45) y gastos no deducibles por pagos trimestrales de impuesto a empresas mercantiles y agropecuarias e impuesto sobre la renta, deducidos de la renta bruta por tres mil setecientos cuarenta y ocho quetzales con sesenta y cinco centavos (Q.3,748.65).II. En contra de dicha resolución, el contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. En contra de lo resuelto, se promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda promovida y revocó parcialmente la resolución administrativa. Para el efecto, consideró: «… En relación al segundo ajuste identificado como “A.2) DÉBITO FISCAL OMITIDO POR VENTAS NO FACTURADAS, NI DECLARADAS EN SU TOTALIDAD POR Q.206,602.68.” (…) el experto nombrado por el Tribunal en su intervención indica (…) haciendo una descripción del total de ventas del mes de julio de dos mil uno a junio de dos mil dos, haciendo la observación que los precios unitarios de venta no incluyen el Impuesto al Valor Agregado que del mes de julio al mes de agosto era del diez por ciento y en adelante al doce por ciento (…) el contribuyente rectificó sobre determinación de base cierta, pagando el impuesto, la multa y los intereses correspondientes (…) el Tribunal observa que efectivamente que por el volumen de productos vendidos hacen difícil tener datos

exactos sobre la cantidad de ventas, aspecto que los auditores tributarios les fue difícil comprobar, toda vez que se concretaron hacer su análisis en base a muestreos que no reflejan los datos reales sobre el monto de lo vendido, lo cual es expresado en el dictamen del experto, pero advierte según su estudio, que se hicieron las rectificaciones sobre la determinación de base cierta, pagando el impuesto, la multa e intereses resarcitorios y en base a la equidad y justicia tributaria, no puede exigírsele al recurrente más de lo debido, pues ha cumplido con el pago de sus impuestos, por lo que este ajuste identificado en la resolución del Directorio como “A.2) DEBITO FISCAL OMITIDO…”, DEBE DESVANECERSE. En relación al ajuste identificado como “B. IMPUESTO SOBRE LA RENTA B.1) OMISIÓN DE INGRESOS POR VENTAS NO FACTURADAS, REGISTRADAS NI DECLARADAS DEL 1 DE JULIO DE 2001 AL 30 DE JUNIO DE 2002 POR Q1,721,689.03” y “B.2 OMISIÓN DE INGRESOS POR VENTAS FACTURADAS, PERO NO DECLARADAS POR Q1,386,794.42.” (…) En relación a los manifestado por el experto en el informe rendido (…) De tal manera que los ajustes identificados como B) B.1 y B.2) de la resolución controvertida DEBEN DESVANECERSE. De acuerdo al dictamen del experto, su pronunciamiento está acorde a los puntos propuestos por la propia contribuyente y que debieron de haber sido ampliados por el Tribunal en su

oportunidad, ya que no se hace un análisis concreto de las disposiciones contenidas en el artículo 106 del Código Tributario, a efecto de establecer claramente si las rectificaciones posteriores a la auditoría efectuada, tienen la misma validez a las que se realizan previamente a ser requeridas, por lo que el Tribunal en el primer ajuste debe aplicar el principio “in claris non fit interpretatio”, dado que tal texto no merece mayor interpretación. Que en relación al ajuste identificado en la resolución del Directorio como “B.3) COSTOS Y GASTOS DEDUCIBLES POR COMPRAS NO CONTABILIZADAS NI DECLARADASPOR Q1,364,325.45”, corre la misma suerte de los anteriores en consecuencia DEBE DESVANECERSE (sic)…» MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Error de derecho en la apreciación de la prueba b) Violación por inaplicación de los artículos 98 inciso 8) y 106 del Código Tributario. CONSIDERANDO I Error de derecho en la apreciación de la prueba Con relación a este submotivo, la SAT consideró: «… el Tribunal Contencioso al revocar los citados ajustes basó su decisión en las conclusiones contenidas en el dictamen de experto, emitido mediante exhibición de libros de contabilidad y de comercio, otorgándoles taxativamente pleno valor probatorio, pues estableció total credibilidad al resultado de dicho material probatorio, sin existir análisis al respecto (…) »… se cometió error de derecho en la apreciación de la prueba, cuando la Sala sentenciadora le confiere

valor probatorio al mencionado dictamen, sin efectuar un análisis a tal medio de prueba, tal y como le corresponde según la ley, ya que el valor probatorio de la prueba de exhibición de Libros de Contabilidad y de Comercio es el de la Sana Crítica (…) y lo evidencia de forma notoria al únicamente ir transcribiendo en la sentencia el resultado de las opiniones vertidas por el experto, sin realizar un análisis al caso concreto (…) »… debió de valorarse de acuerdo a las reglas de la sana crítica, ya que el tribunal debió de expresar las razones jurídicas, técnicas y legales en cuya virtud les asigne valor o las desestime, debiendo tomar en especial consideración la multiplicidad, concordancia y conexión de las pruebas y facultades (…) »… el Tribunal sentenciador no fundamentó ni razonó con claridad los criterios estimativos, el juicio lógico y las premisas que tomaron en consideración para llegar a la conclusión de desvanecer los ajustes formulados, ya que no le asignó a tal medio probatorio el valor que le confiere la ley, es decir el de la Sana Crítica (…) ya que si la Sala sentenciadora al valorar tal medio probatorio de conformidad con el valor que le confiere la ley, y de acuerdo a la Sana Crítica, sin infringir la regla de la lógica y dentro de ella el principio de razónsuficiente, ya que no consta el correspondiente análisis de tal medio probatorio, por lo que existe el yerro denunciado (sic) …». Alegaciones El contribuyente no se pronunció con relación a este submotivo. La Procuraduría General de la Nación indicó que: «… El Tribunal sentenciador no fundamentó ni razonó

con claridad los criterios estimativos, el juicio lógico y las premisas que tomaron en consideración para llegar a la conclusión de desvanecer los ajustes formulados, ya que no se asignó a tal medio probatorio el valor que le confiere la ley, es decir, el de la Sana Crítica, ya que no externó las razones concluyentes y propias para desvanecer los ajustes formulados (…) ya que la Sala Sentenciadora no expresó en forma clara las razones para estimar los motivos que tuvo para la valoración de la prueba del dictamen de experto rendido dentro del medio de prueba de exhibición de libros de contabilidad y de Comercio (sic)…». Análisis de la Cámara El error de derecho en la apreciación de la prueba se configura cuando el tribunal sentenciador se basa en una equivocación jurídica de carácter valorativa, que consiste en que le atribuye a la prueba un valor legal que no le corresponde, ya sea porque no es ese el sistema de valoración o porque ésta no es eficaz para establecer la verdad y a pesar de ello, le reconoce valor probatorio, lo cual incide en el resultado del fallo. La casacionista indicó que la Sala sentenciadora al revocar los ajustes efectuados al contribuyente, basó su decisión en las conclusiones contenidas en el dictamen de experto emitido dentro del proceso contencioso administrativo número SCE guion dos mil siete guion setecientos nueve a cargo del oficial y notificador tercero de la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, por el Licenciado José Miguel Paredes Rangel, el veinte de junio de dos mil nueve, que se realizó sobre libros de contabilidad y de

comercio, habiéndole otorgado pleno valor probatorio, sin existir un verdadero análisis al respecto, conforme las reglas de la sana crítica, violando con su actuar las reglas de la lógica en cuanto al principio de razón suficiente. Previo a realizarse el examen de la tesis planteada, es importante considerar que el recurso de casación es de naturaleza eminentemente técnica y, en ese orden de ideas, una de sus principales características consiste en exigir que en el planteamiento de la tesis el casacionista deba cumplir con observar los aspectos técnicos jurídicos que tanto la ley y la jurisprudencia han establecido para el perfeccionamiento de la impugnación, necesarios para la adecuada argumentación de cada submotivo, ya que a través de ellos se traza el marco de referencia sobre el cual la Cámara debe pronunciarse. Al efectuar el análisis de los argumentos formulados por la recurrente, con relación al medio de prueba que la SAT hace referencia, se determinó que incurre en defecto de planteamiento, porque la tesis no la formuló adecuadamente al submotivo invocado, pues no solamente debe indicarse que se violó las reglas de la lógica y dentro de ella, el principio de razón suficiente, sino que debe indicar en qué forma fue que la Sala cometió la infracción, realizando la comparación entre lo que prueba el medio de convicción y lo considerado por la Sala, a efectos de tener los elementos necesarios para poder realizar la confrontación y determinar si en efecto se incurrió en el yerro denunciado es decir, la casacionista debió indicar en que parte del dictamen de

experto tuvo que ser aplicada dicha regla y principio, lo cual no realizó, circunstancia que impide a esta Cámara, entrar a conocer el fondo del asunto y emitir un pronunciamiento congruente en relación con el caso de procedencia hecho valer. A ese respecto, cabe indicar que ha sido del criterio jurisprudencial que: “Para que en casación se pueda examinar el error de derecho en la apreciación de la prueba, la tesis planteada por el recurrente debe señalar qué reglas de la sana crítica fueron infringidas, además debe exponer la forma en que las mismas fueron infringidas.” (Sentencias de fechas veintiuno de enero de dos mil cuatro, ocho de octubre de dos mil siete, veintinueve de septiembre de dos mil quince, diecinueve de abril y veinte de enero ambas de dos mil dieciséis, dentro de los recursos de casación números ciento sesenta y uno guión dos mil tres, ciento noventa y cuatro guión dos mil siete, ciento treinta y tres guión dos mil trece, doscientos cuarenta y nueve guión dos mil quince y trescientos treinta y cuatro guión dos mil quince). Con base en lo considerado, esta Cámara, estima que debido a la deficiencia en que incurrió la casacionista en su planteamiento y dada la naturaleza del recurso de casación que impide a este Tribunal subsanar de oficio la misma, el submotivo deviene improcedente. CONSIDERANDO II Violación de ley En cuanto a este submotivo la entidad recurrente manifestó: «… B. DEL SUBMOTIVO DE VIOLACIÓN DE

LEY POR INAPLICACIÓN DEL ARTÍCULO NOVENTA Y OCHO (98) NUMERAL OCHO 8) DEL CÓDIGO TRIBUTARIO (…) »… plantea el submotivo de VIOLACIÓN DE LEY POR INAPLICACIÓN DEL ARTÍCULO NOVENTA Y OCHO, NUMERAL OCHO DEL CÓDIGO TRIBUTARIO, en la sentencia ahora recurrida, toda vez que laSala (…) al resolver los ajustes que se hicieron referencia, omite tal norma en su sentencia, y que fue base de los ajustes emitidos por la Administración Tributaria (…) »… la Sala sentenciadora al momento de emitir su fallo y específicamente en el primer párrafo que se transcribió al resolver el ajuste denominado como A.2) es claro que no está de acuerdo en conferir a la Administración Tributaria las facultades que la propia ley le da (…) ya que la Sala sentenciadora está desconociendo las facultades que le otorga la propia ley (…) no sólo no aplicó ninguna norma al momento de emitir su sentencia, ya que los hechos acreditados o aprobados por ésta, es decir el elemento fáctico en que sentó su fallo fue que el contribuyente rectificó y pago, pero sin tomar en cuenta que el pago de éste FUE PARCIAL y por tal razón la Administración Tributaria le realizó los ajustes procedentes (…) »INCIDENCIA DEL SUBMOTIVO INVOCADO: »Si la Sala hubiera aplicado el artículo noventa y ocho numeral ocho numeral ocho del Código Tributario, se hubiera percatado que definitivamente la Administración Tributaria tiene permitido establecer promedios de utilidad bruta, para la mejor determinación de los tributos, y por consecuencia aplicar las normas sustantivas

en la que se basaron los ajustes (…) »DEL SUBMOTIVO DE VIOLACION DE LEY POR INAPLICACIÓN DEL ARTÍCULO CIENTO SEIS DEL CÓDIGO TRIBUTARIO (…) »… la Sala sentenciadora no aplicó ninguna norma para la resolución de la litis por lo que no se presentará el submotivo de aplicación indebida de la ley (…) »… la Sala Sentenciadora al emitir la sentencia impugnada, al resolver los ajustes que se hicieron referencia, y específicamente los ajustes que el Tribunal sentenciador desvaneció sin base legal ni fundamento alguno únicamente a cuestiones fácticas y el dictamen emitido por el experto dentro del medio de prueba de exhibición de libros de contabilidad y de comercio (…) la Sala sentenciadora pretendía darle al experto la facultad de interpretación legal, lo cual le corresponde únicamente al Tribunal (…) al no encontrar dentro del dictamen del experto el análisis de la norma que señalo como inaplicada no le dan ninguna aplicación ni interpretación al artículo 106 del Código Tributario ya que consideran que no merece ser interpretado, y sin ningún fundamento desvanecen todos los ajustes, sin realizar la correcta aplicación de tal norma (…) »INCIDENCIA DEL ERROR »Si el Tribunal sentenciador hubiera aplicado la norma que se señala como inaplicada al fallo controvertido se hubiera percatado que no obstante el contribuyente había rectificado su declaración jurada obviamente los datos consignados en ella motivaron el pago de ajustes, cuestión que se percató el propio contribuyente, sin embargo éste no pagó la totalidad de ajustes realizados por mi representada, y la Sala sentenciadora sin ningún fundamento desvanece los ajustes (…) si hubiera aplicado el contenido del artículo 106 del Código Tributario los valores consignados en su declaración variaron y con en ello el pago total de los impuestos (sic)… »

ningún fundamento desvanece los ajustes (…) si hubiera aplicado el contenido del artículo 106 del Código Tributario los valores consignados en su declaración variaron y con en ello el pago total de los impuestos (sic)… » Alegaciones Con relación a este submotivo el señor Marco Antonio de la Vega Izeppi indicó lo siguiente: «… el contribuyente rectificó sus declaraciones de impuestos y además PAGÓ lo adeudado al Fisco, por lo que el Estado por medio de la Superintendencia de Administración Tributaria vio cumplido su propósito (sic)… » La Procuraduría General de la Nación manifestó al respecto: «… al emitir la sentencia no aplicó a su tesis como respaldo de su decisión lo establecido en el artículo 98 del Código Tributario (…) la Honorable Sala ha ce caso omiso de esta normativa, toda vez que en la sentencia se ve reflejado que hay una serie de transcripciones de lo dictaminado por el experto dentro del medio de prueba de exhibición de libros de contabilidad y de comercio sin hacer ningún análisis de la norma que se señala omitida (…) »Igualmente del artículo 106 del Código Tributario (…) la Honorable Sala desvanece ajustes sin base legal alguna, igualmente sentando sus bases en el medio de prueba presentado por el experto dentro del medio de prueba de exhibición de libros de contabilidad y de comercio (sic)...». Análisis de la Cámara La violación de ley por inaplicación, acontece cuando la Sala omite aplicar la norma que contiene la hipótesis jurídica para la solución de la controversia, en atención a los hechos que se tuvieron por acreditados.

En el presente caso, la recurrente aduce que la Sala dejó de aplicar los artículos 98 inciso 8 y 106 del Código Tributario, preceptos legales que eran aplicables al caso concreto, pues precisamente lo que estaba en discusión era la procedencia de los ajustes realizados dentro de las facultades que le otorga la ley a la Administración Tributaria para establecer índices generales de rentabilidad, promedios o porcentajes de ingresos o ventas al fiscalizar y verificar las obligaciones tributarias del contribuyente; así como la procedencia de la rectificación de la declaración jurada efectuada por este, como consecuencia de los ajustes realizados por la SAT.En atención al planteamiento vertido, esta Cámara hará el análisis correspondiente para establecer si se cometió la infracción denunciada y si este es determinante para cambiar el resultado del fallo. Al realizar la lectura de la resolución impugnada y confrontarla con lo manifestado por la SAT en su memorial de casación, se establece que para resolver la controversia y revocar cuatro de los seis ajustes realizados por la Administración Tributaria, el Tribunal lo hizo con base en lo siguiente: «… A.2) DÉBITO FISCAL OMITIDO POR VENTAS NO FACTURADAS, NI DECLARADAS EN SU TOTALIDAD POR Q.206,602.68.” (…) el experto nombrado por el Tribunal en su intervención indica (…) haciendo una descripción del total de ventas del mes de julio de dos mil uno a junio de dos mil dos (…) Señala además que el contribuyente rectificó sobre determinación de base cierta, pagando el impuesto, la multa y los intereses correspondientes (…) el Tribunal observa que efectivamente que por el volumen de productos vendidos hacen difícil tener

datos exactos sobre la cantidad de ventas, aspecto que los auditores tributarios les fue difícil comprobar, toda vez que se concretaron hacer su análisis en base a muestreos que no reflejan los datos reales sobre el monto de lo vendido, lo cual es expresado en el dictamen del experto, pero advierte según su estudio, que se hicieron las rectificaciones sobre la determinación de base cierta, pagando el impuesto, la multa e intereses resarcitorios y en base a la equidad y justicia tributaria, no puede exigírsele al recurrente más de lo debido, pues ha cumplido con el pago de sus impuestos, por lo que este ajuste identificado en la resolución del Directorio como “A.2) DEBITO FISCAL OMITIDO…”, DEBE DESVANECERSE. En relación al ajuste identificado como “B. IMPUESTO SOBRE LA RENTA B.1) OMISIÓN DE INGRESOS POR VENTAS NO FACTURADAS, REGISTRADAS NI DECLARADAS DEL 1 DE JULIO DE 2001 AL 30 DE JUNIO DE 2002 POR Q1,721,689.03” y “B.2 OMISIÓN DE INGRESOS POR VENTAS FACTURADAS, PERO NO DECLARADAS POR Q1,386,794.42.” (…) La Administración Tributaria sostiene que la contribuyente utiliza los mismos argumentos del ajuste número uno pero no es cierto porque el Fisco le está dando valor probatorio a las rectificaciones, pero que la demandante no pagó la totalidad de los ajustes formulados, que dentro de las facultades que le otorga la ley está el de verificar si las declaraciones que se presentan, estén o

no correctas y que el valor pagado de la rectificación ya fue considerado (…) En relación a los manifestado por el experto en el informe rendido (…) De tal manera que los ajustes identificados como B) B.1 y B.2) de la resolución controvertida DEBEN DESVANECERSE. De acuerdo al dictamen del experto, su pronunciamiento está acorde a los puntos propuestos por la propia contribuyente y que debieron de haber sido ampliados por el Tribunal en su oportunidad, ya que no se hace un análisis concreto de las disposiciones contenidas en el artículo 106 del Código Tributario, a efecto de establecer claramente si las rectificaciones posteriores a la auditoría efectuada, tienen la misma validez a las que se realizan previamente a ser requeridas, por lo que el Tribunal en el primer ajuste debe aplicar el principio “in claris non fit interpretatio”, dado que tal texto no merece mayor interpretación. Que en relación al ajuste identificado en la resolución del Directorio como “B.3) COSTOS Y GASTOS DEDUCIBLES POR COMPRAS NO CONTABILIZADAS NI DECLARADAS POR Q1,364,325.45”, corre la misma suerte de los anteriores en consecuencia DEBE DESVANECERSE (sic)…». Con respecto al artículo 98 inciso 8 del Código Tributario, este Tribunal establece que dentro de la sentencia recurrida y específicamente para desvanecer los ajustes objeto de la controversia, el mismo no se mencionó, citó y analizó, por lo que resulta evidente su inaplicación en el caso concreto, ahora bien en cuanto artículo 106 del texto legal citado, es evidente que se mencionó pero no se aplicó.

Para realizar el análisis correspondiente, esta Cámara estima pertinente, transcribir el contenido de las normas denunciadas: «… ARTICULO 98. ATRIBUCIONES DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. La Administración Tributaria está obligada a verificar el correcto cumplimiento de las leyes tributarias. Para los efectos de este Código se entenderá por Administración Tributaria a la Superintendencia de Administración Tributaria u otra dependencia o entidad del Estado a la que por ley se le asignen funciones de administración, recaudación, control y fiscalización de tributos. En el ejercicio de sus funciones la Administración Tributaria actuará conforme a las normas de este Código, las de su Ley Orgánica, y las leyes específicas de cada impuesto y las de sus reglamentos respectivos, en cuanto a la aplicación, fiscalización, recaudación y el control de los tributos. »Para tales efectos podrá (…) »8. Establecer índices generales de rentabilidad, promedios o porcentajes de: utilidad bruta, utilidad neta, ingresos o ventas por ramo de actividad económica, respecto de un mismo giro comercial, industrial, agropecuario, de explotación de recursos naturales, de empresas de servicios, así como de otras actividades profesionales o técnicas para la mejor determinación de los tributos...». Asimismo, el artículo 106 del mismo cuerpo legal establece: «… Rectificaciones. El contribuyente o responsable goza del derecho de rectificar las declaraciones presentadas, siempre que no lo haga con ocasión de verificaciones, ajustes o requerimiento de la administración tributaria. En materia del Impuesto al

Valor Agregado se aplicará lo dispuesto en la Ley específica de este impuesto, respecto al crédito fiscal. «… Al contribuyente o responsable, que una vez presentada su declaración rectifica y paga antes de ser requerido o fiscalizado por la Administración Tributaria, se le reducirá la sanción al veinticinco por ciento (25%) del importe del tributo omitido...». Para el efecto, se establece que el caso de mérito debe de analizarse según lo regulado en los artículos 98 inciso 8 y 106 del Código Tributario, que se encontraban vigentes durante el período auditado, es decir delprimero de julio de dos mil uno al treinta de junio de dos mil dos, por ser los aplicables para resolver la controversia. Determinado lo anterior, esta Cámara estima conveniente analizar los ajustes y las normas cuestionadas. Con respecto al ajuste identificado como: A) Impuesto al Valor Agregado A.2) débito fiscal omitido por ventas no facturadas, ni declaradas en su totalidad por doscientos seis mil seiscientos dos quetzales con sesenta y ocho centavos (Q.206,602.68), esta Cámara establece que consta dentro del expediente administrativo que el contribuyente efectuó ventas que no facturó, registró y declaró en los meses auditados, por lo que la Administración Tributaria procedió a verificar y realizar los ajustes, con base en la información contenida en las propias facturas de ventas emitidas por el contribuyente y las compras realizadas a su proveedor, procediendo a aplicar un precio promedio de venta, el cual fue establecido a través de la técnica de auditoría

de muestreo, obtenido en cada uno de los meses auditados, mediante la comparación de los precios efectivos de compra de los productos, comparándolo con los precios consignados en las facturas de venta emitidas por el propio contribuyente, resultando una ganancia. En relación con los ajustes identificados como: B) impuesto sobre la renta. B.1 omisión de ingresos por ventas no facturadas, registradas ni declaradas del uno de julio de dos mil uno al treinta de junio de dos mil dos por un millón setecientos veintiún mil seiscientos ochenta y nueve quetzales con tres centavos (Q.1,721,689.03); y, B.2 omisión de ingresos por ventas facturadas, pero no declaradas por un millón trescientos ochenta y seis mil setecientos noventa y cuatro quetzales con cuarenta y dos centavos ( Q.1,386,794.42), esta Cámara determina que la Administración Tributaria procedió a fiscalizar y verificar la declaración jurada anual del Impuesto Sobre la Renta correspondiente al período del uno de julio de dos mil uno al treinta de junio de dos mil dos, constatando que el contribuyente no reportó la totalidad de sus ingresos por ventas facturadas. En estos ajustes la Administración Tributaria para determinar el costo de ventas del producto Bolsi Pura y HI-C, consideró los saldos de inventarios iniciales y finales, así como las compras de dichos productos y a la determinación del costo de ventas se aplicó un margen de rentabilidad bruta, el cual fue determinado con base a la información financiera reportada por el contribuyente en la Declaración Jurada y recibo de pago anual del Impuesto Sobre la Renta del período fiscalizado y como

resultado final el monto neto de ventas del citado producto que debió facturar y declarar; y, en cuanto al ajuste a los productos bebidas gaseosas, se observa en el expediente administrativo que los auditores revisaron y constataron de las propias facturas de compras y de ventas de dichos productos, que los precios de venta en cada período son variables y existe una variación respecto de los sugeridos en el listado de precios de su proveedor, lo cual se determinó mediante la técnica del muestreo, estableciéndose un promedio de venta real. Asimismo, el ajuste identificado como B.3 Costos y gastos deducibles por compras no contabilizadas ni declaradas por un millón trescientos sesenta y cuatro mil trescientos veinticinco quetzales con cuarenta y cinco centavos (Q.1,364,325.45). La casacionista alega que en relación al ajuste, el mismo fue realizado producto de citación y verificación el contribuyente, quien presentó la declaración en donde pretende rectificar las declaraciones juradas realizadas posterior al requerimiento como obra en las constancias procesales en los folios 805 y 806 del expediente administrativo, en el que se advierte que la Administración Tributaria estableció que el contribuyente no contabilizó ni declaró la totalidad de las compras efectuadas a su proveedor por concepto de bebidas gaseosas, quien proporcionó las facturas de compras realizadas. Del estudio de las constancias procesales, se estableció que al contribuyente, el nueve de agosto de dos mil cuatro se le confirió audiencia, la cual le fue notificada el doce de agosto del mismo año y el dieciséis de

noviembre de dos mil cuatro, procedió a presentar la rectificación de su declaración jurada, es decir después de habérsele conferido la audiencia respectiva. De lo antes expuesto, se establece que el contribuyente presentó la rectificación de la declaración jurada, después de notificado de la audiencia a la que hace referencia el artículo 106 del Código Tributario, situación que no correspondía ya que de conformidad con este, la rectificación podía presentarse antes de que se notifique la audiencia, por lo que al haberla presentado después de notificado, se configura la violación de ley por inaplicación que denuncia la casacionista, en relación al artículo denunciado, e