67-2017 23082018 Superintendencia de Administracion Tributaria

23/08/2018 – Contencioso Administrativo Tributario 67-2017

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veintitrés de agosto de dos mil dieciocho.

I. Se integra la Cámara con los Magistrados suscritos. II. En cumplimiento a lo ordenado en sentencia emitida por la Corte de Constitucionalidad, el veinticinco de junio de dos mil dieciocho, dentro del amparo en única instancia, identificado con el número cuatro mil doscientos cincuenta y uno guion dos mil diecisiete (42512017), se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el veintitrés de octubre de dos mil quince, por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, quien en lo sucesivo se denominará SAT, actúa a través de su mandataria especial judicial con representación Silvia Janeth

Marine Guzmán Montufar.

II. Parte contraria: Industrializadora y Comercializadora Megaplast, Sociedad Anónima, por medio de su presidente del consejo de administración y representante legal, Romano Giovanni

Dallamora Vanoti.

III. Tercero interesado: Procuraduría General de la Nación, a través de su personera Nancy

Sulema García Flores.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT verificó el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la entidad contribuyente, de

esa fiscalización le formuló y confirmó ajustes al impuesto de timbres fiscales y de papel sellado especial para protocolos, correspondiente al período comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil doce, por el monto de quinientos cuarenta mil quetzales.

II. La contribuyente interpuso recurso de revocatoria contra de la resolución administrativa, el que fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. No conforme con lo resuelto, la contribuyente promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda promovida y revocó la resolución administrativa. Para el efecto, consideró: «… En ese mismo orden de ideas, la norma contenida en el artículo 11 numeral 6, de alguna forma enerva el nacimiento de la obligación tributaria que afecta el Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, para ese caso específico, por lo que al establecer dicha exención el legislador la posicionó en un lugar privilegiado, en donde no se da el supuesto contenido para que nazca la obligación tributaria, por lo tanto su aplicación es específica y directa, impidiendo con ello que cualquier interpretación diera lugar a gravar las acciones o sus cupones, cuando del mismo derivara el pago de dividendos, contenido en el artículo 2 numeral 8, sin embargo, se argumenta confrontación de dicha norma con el artículo 11 numeral 6, del mismo cuerpo legal, lo que origina una antinomia normativa del mismo cuerpo legal, dicha figura la define el Doctor José Guillermo García Murillo de la siguiente forma: (…) Es por

lo anterior que la Superintendencia de Administración Tributaria sostiene que se debe de aplicar el artículo 2 numeral 8 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos y la parte actora sostiene que se le debe de aplicar el artículo 11 numeral 6, de la misma ley, dichas normas se oponen, sin embargo, esta Sala sostiene que se debe aplicar la norma que enerva el nacimiento de la obligación tributaria, ya que al no darse el nacimiento de la misma, el impuesto es sometido por el mismo legislador que tuvo que haber previsto la discrecionalidad de la entidad fiscalizadora creando, una norma por medio de la cual se exime del nacimiento de la obligación tributaria, sin embargo, por los argumentos vertidos por las partes es necesario establecer que la antinomia producida, en primer lugar se resuelva por la interpretación del órgano juzgador, que la manifiesta de esta forma, en segundo lugar es necesario acudir al orden cronológico de las normas en confrontación, y en ese sentido es claro determinar que una norma posteriorque regule la misma situación debe de ser aplicada por la vigencia de las leyes en el tiempo, así pues en aplicación de la Ley del Organismo Judicial específicamente en su artículo 8, esta Sala analiza que la norma que incluyó el numeral 8 del artículo 2 de la ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, se originó a través del Decreto número 80-2000 del Congreso de la República de Guatemala, en el año dos mil, y el artículo 11 de la misma Ley, reformado por medio del Decreto número 342002 del Congreso de la República de Guatemala, en el año dos mil dos, y adicionado el númeral 20 del mismo artículo por medio del Decreto número 88-2002 del Congreso de la República de Guatemala, por lo tanto se puede concluir que el artículo 11 es la norma posterior, siendo la norma que determina los actos y contratos excentos, que se reitera configura el no nacimiento de la obligación tributaria de los distintos supuestos en los artículos referidos. En tercer lugar no se puede obviar dentro de la naturaleza del derecho tributario, que la materia de especialidad tiene una aplicación debidamente razonada, como en el presente caso, que se refiere a los cupones de las acciones que de conformidad con el artículo 121 del Código de Comercio el cual determina: (…) Es por dicha conceptualización que uno de los fines del cupón de las acciones sea el pago de dividendos, estos pagos correrán la misma suerte del cupón, ya que estos tienen entre uno de sus fines principales, el pago de dividendos. Y por último, este Tribunal es respetuoso de las decisiones y la jurisprudencia establecida en casos similares por la Corte Suprema de Justicia, en las casaciones diecinueve guión dos mil siete (19-2007), veintitrés guión dos mil siete (23-2007), doscientos venticuatro guión dos mil siete (224-2007), cuatrocientos veintiuno guión dos mil siete (421-2007) y cuatrocientos sesenta y nueve guión dos mil siete (469-2007), en donde se estableció la doctrina: “INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY. --- La interpretación errónea de las leyes se refiere al

significado de la norma y se realiza cuando por una falsa interpretación, se desnaturaliza el contenido de la norma jurídica o su posibilidad de aplicación a ciertos hechos. –La aplicación indevida se da en aquellos casos que el juez no acierte a identificar los hechos o supuestos contenidos en la norma y por ello los que se dan en el caso controvertido, por lo que se ha llamado un error de conclusión. --- Cuando los argumentos sostenidos por el recurrente no son adecuados al caso de procedencia denunciado al no ser claros ni precisos, se incurre en error de planteamiento en la tesis sostenida, por lo que se desestima el recurso de casación que se plantea. CUPONES DE ACCIONES. –Se da el nombre de cupón a cada uno de los cobros de dividendos o derechos de suscripción que ejerce el accionista propietario de un determinado valor. --- El pago de dividendos a la presentación del cupón estaba excento del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, con base en el numeral 6 del artículo 11 del Decreto 37-92 del Congreso de la República. La exención proviene de una disposición que estaba vigente y era aplicable en mil novecientos noventa y seis. Leyes analizadas: artículo 11 numeral 6 del Decreto 37-92 del Congreso de la República; 121 del Código de Comercio.” Lo anterior en algún momento ha sido calificado por la Superintendencia de Administración Tributaria como un argumento que no es congruente, por haber sido dictado bajo supuestos distintos y en momentos distintos a los actuales, sin embargo esta Sala considera que las resoluciones de casación,

encuadran perfectamente en el supuesto de la exención, en virtud que la misma no ha sido desarraigada del cuerpo normativo contenido en la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Especial Para Protocolos, por el contrario, ha permanecido inalterable y por lo tanto aplicable al caso concreto que se analiza dentro de los supuestos propuestos y en conclusión dichos fallos son aplicables al presente asunto. Por lo tanto esta Sala no puede más que declarar con lugar la impugnación promovida y sin efecto el ajuste formulado, por los argumentos en esté fallo vertidos, y de esa forma debe de resolverse (sic)…».

MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS

Motivo de fondo: Submotivos a) Aplicación indebida del artículo 11 inciso 6 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos. b) Violación de ley por inaplicación del artículo 2 inciso 8 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos. c) Aplicación indebida de la doctrina legal.

CONSIDERANDO I I.1. Aplicación indebida de la ley Con respecto a este submotivo, la recurrente argumentó: «… Mi representada considera que la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al emitir la sentenca aplica indevidamente el artículo once (11) numeral seis (6) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos

(Decreto 37-92 del Congreso de la República), lo cual se evidencia al efectuar la lectura de la sentencia, en la que la Honorable Sala indicó: »“(…) esta Sala sostiene que se debe aplicar la norma que enerva el nacimiento de la obligación tributaria, ya que al no darse el nacimiento de la misma, el impuesto es sometido por el mismo legislador que tuvo que haber previsto la discrecionalidad de la entidad fiscalizadora creando, una norma por medio de la cual se exime del nacimiento de la obligación tributaria, sin embargo por los argumentos vertidos por las partes esnecesario establecer que la antinomia producida, en primer lugar se resuelva por la interpretación del órgano juzgador, que la manifiesta de esta forma, en segundo lugar es necesario acudir al órden cronológico de las normas en confrontación, y en ese sentido es claro determinar que una norma posterior que regule la misma situación debe de ser aplicada por la vigencia de las leyes en el tiempo, así pues en aplicación de la Ley del Organismo Judicial especificamente en su artículo 8, esta Sala analiza que la norma que incluyó el numeral 8 del artículo 2 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, se originó a través del Decreto número 80-2000 del Congreso de la República de Guatemala, en el año dos mil, y el artículo 11 de la misma Ley, reformado por medio del Decreto número 34-2002 del Congreso de la República de Guatemala, en el año dos mil dos, y adicionando el numeral 20 del mismo artículo por medio

del Decreto número 88-2002 del Congreso de la República de Guatemala, por lo tanto se puede concluir que el artículo 11 es la norma posterior, siendo la norma que determina los actos y contratos excentos, que se reitera configura el no nacimiento de la obligación tributaria de los distintos supuestos en dicho articulo referidos. En tercer lugar no se puede obviar dentro de la naturaleza del derecho tributario que la materia de especialidad tiene una aplicación debidamente razonada como en el presente caso que se refiere a los cupones de las acciones que de conformidad con el artículo 121 del Código de Comercio el cual determina: “Las acciones podrá llevar adheridos cupones que se desprenderán del título y se entregarán a la sociedad contra el pago de dividendos, los cupones podrán ser al portador, aun cuando el título sea nominativo”. Es por dicha conceptualización que uno de los fines del cupon de las acciones sea el pago de dividendos estos pagos correrán la misma suerte del cupon ya que estos tienen entre uno de sus fines principales el pago de dividendos. (…)”, »Lo expuesto demuestra la APLICACIÓN INDEBIDA que la Sala Sentenciadora hace del artículo 11 numeral 6) de la Ley del Impuesto de Timbre Fiscal y Papel Sellado Especial para Protocolo, toda vez, que lo que este regula de manera taxativa son los ACTOS Y CONTRATOS que se encuentran excentos del pago del impuesto, y siendo que dentro del expediente administrativo, por medio del cual se formuló el ajuste a la entidad INDUSTRIALIZADORA Y COMERCIALIZADORA MEGAPLAST, SOCIEDAD ANÓNIMA, se

evidencia que lo que se encuentra afecto al impuesto, ES EL PAGO DE DIVIDENDOS tal y como se regula en el artículo 2 numeral 8) de la citada Ley, por lo que al establecerse que la norma aplicada por la Sala Sentenciadora, no tiene relación con los hechos sujetos a controversia, se configura una aplicación indebida de la ley, y siendo que los artículos 2 numeral 8) y 11 numeral 6), de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, no establecen una misma situación, tal y como se hace referencia, en la sentencia recurrida, ya que el legislador es claro en establecer en qué casos se encuentran afectos y en qué casos están excentos del pago del impuesto, por lo que no puede hablarse de una antinomia, ni mucho menos de un órden cronológico de normas que a todas luces no regulan una misma situación. »Señores Magistrados, el ajuste efectuado por la Superintendencia de Administración Tributaria, deriva del hecho de que la entidad INDUSTRIALIZADORA Y COMERCIALIZADORA MEGAPLAST, SOCIEDAD ANÓNIMA, omitió efectuar el pago del tres por ciento (3%), del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolo, por el pago de dividendos realizado, y siendo que dicho impuesto grava el pago de los dividendos tal y como se establece en el artículo 2 numeral 8), la entidad tenia la obligación tributaria de efectuar el pago del impuesto referido y no lo hizo. »En el presente caso, la Honorable Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al analizar el

ajuste formulado al Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, aplicó el numeral 6º del artículo 11 de la Ley de la materia, para desvanecer el mismo, considerando que dicha norma establece: “Actos y Contratos Excentos. Están excentos del impuesto, los documentos que contengan actos o contratos, en los siguientes casos: (…) 6.- Las aportaciones al capital de sociedades, las suscripciones, la emisión, la circulación, amortización, transferencia, pago y cancelación de acciones de todo tipo de sociedades y asociaciones accionadas, así como sus cupones.” »Señores Magistrados, como podrán establecer en las actuaciones, el asunto que se discute es el Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, al cual se encuentra afecto EL PAGO DE DIVIDENDOS y la norma especifica de aplicación es el artículo 2 numeral 8) de la citada ley, lo que evidencia la aplicación indebida de la ley, por parte de la Sala Sentenciadora, que para resolver el presente caso, aplicó el artículo 11 numeal 6) del cuerpo legal referido, sin considerar que se estaba discutiendo el pago de dividendos, no así actos relacionados con las aportaciones, suscripciones, emisión, circulación, amortización, transferencia, pago o cancelación de acciones, lo cual en ningun sentido es lo mismo que el pago de dividendos o utilidades que regula el artículo aplicable al caso. »Es evidente la aplicación indevida del artículo 11, numeral 6 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, toda vez que debe distinguirse que el ajuste que se formuló fue

por la omisión de pago del impuesto referido, en virtud del PAGO DE DIVIDENDOS, en este caso MEDIANTE LA CAPITALIZACIÓN DE UTILIDADES, (MEDIANTE ACCIONES), es decir que el objeto del ajuste es el pago de la distribución entre los accionistas, de las utilidades obtenidas por la entidad INDUSTRIALIZACION Y COMERCIALIZACION MEGAPLAST, SOCIEDAD ANÓNIMA, lo cual constituye el hecho generador del impuesto de conformidad con lo que establece el artículo 2 numeral 8) de la ley de la materia, conforme al principio de legalidad constitucionalmente regulado, caso contrario ocurre con lo establecido en el artículo 11 numeral 6) de la misma ley, en la cual se fundamentó la Sala Sentenciadora, en el cual se regulan los ACTOS Y CONTRATOS EXCENTOS, entre los cuales están las aportaciones de capital de sociedades, la suscripción, la emisión, la circulación, amortización, transferencia, pago ycancelación de acciones de todo tipo de sociedades y asociaciones accionadas, así como sus cupones, como se denota en este artículo la excención se refiere propiamente al TRÁFICO MERCANTIL de las acciones, desde su suscripción, emisión, circulación, amortización, transferencia, pago y cancelación (amortización) de acciones y sus cupones, los cuales son ACTOS MERCANTILES PRIVADOS que tienen que ver con los derechos particulares que incorpora la acción en el ámbito mercantil, regido por el derecho privado; en el cual si se encuentra excenta del impuesto; y lo estipulado en el artículo 121 del Código de Comercio de Guatemala el cual regula: “CUPONES EN LAS ACCIONES. Las acciones podrán llevar

adheridos cupones que se desprenderán del título y se entregarán a la sociedad contra el pago de dividendos. Los cupones podrán ser al portador, aun cuando el título sea nominativo”. Sin embargo, Señores Magistrados, esto tiene incidencias y cobra efectos legales dentro del ámbito mercantil, no así dentro del ámbito tributario, lo cual se rige por LEYES TRIBUTARIAS ESPECIFICAS. Que como se lee, se refiere a que las acciones podrán llevar adheridos cupones que se desprenderán del título y se entregarán a la sociedad contra el pago de dividendos; pero como se indicó, en este caso no se está formulado ajuste y cobrando el impuesto por la emisión de las acciones (tráfico mercantil) y sus cupones, sino que se trata del acto en sí de PAGO de dividendos, que en este caso fue mediante la creacción de aciones al capitalizar las utilidades, hecho que tuvo por probado la Sala Sentenciadora, sin embargo, por el hecho de haberse efectuado el pago de dividendos en la forma que se hizo, aplica indebidamente el artículo 11, numeral 6 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos. Se concluye que la Sala Sentenciadora Yerra en la selección de la norma para calificar las circunstancias fácticas, pues de haberlo hecho hubiera establecido que el hecho generador es el pago de dividendos por lo que debió aplicar el artículo 2 numeral 8 de la Ley de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, vigente y aplicable al presente caso. Aunado al hecho de que el artículo que se denuncia como infringido regula lo relativo a las acciones y

sus cupones, no así a los acreditamientos a cuentas, tal y como ocurrió en el caso subjudice. »De conformidad con lo expuesto anteriormente, se evidencia la Aplicación indebida del artículo 11, nuneral 6, de la Ley de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, toda vez, que, de no haberla aplicado el ajuste formulado, hubiera sido confirmado por la Sala Senteciadora. »DE LA INCIDENCIA DEL SUBMOTIVO EN EL FALLO: »Al aplicar la Sala Sentenciadora indebidamente el artículo 11 nuneral 6 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, incidió en el fallo ya que consideró que esta norma era la aplicable por ser posterior; sin embargo, como quedó establecido el hecho controvertido encuadra en el supuesto contenido en el artículo 2 numeral 8) del citado cuerpo legal, en consecuencia si hubiera aplicado dicha norma habría declarado sin lugar la demanda promovida y confirmado la resolución emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, toda vez que EL PAGO DE DIVIDENDOS es el hecho generador del impuesto citado (sic)…». Alegaciones La entidad Industrializadora y Comerializadora Megaplast, Sociedad Anónima, al no cumplir con lo establecido en los artícuos 45 y 61 numeral 2º del Código Procesal Civil y Mercantil, se le rechazó de plano el alegato presentado. La Procuraduría General de la Nación, alegó: «… Este vicio se deriva del mal entendimiento del contenido o significado de una norma. Deriva de que el hecho especifico contenido en la norma no coincide con el caso especifico contenido en la norma no conincide. El error deriva de una falta de coincidencia entre el hecho especifico legal y el hecho especifico

hecho especifico contenido en la norma no coincide con el caso especifico contenido en la norma no conincide. El error deriva de una falta de coincidencia entre el hecho especifico legal y el hecho especifico real. El juzgador yerra al escoger entre las circunstancias de hecho aquellas que tienen trascendencia de derecho. Se da una mala elección de la norma aplicable al caso (sic)…». I.2. Violación de ley por inaplicación Con respecto a este submotivo la SAT expresó lo siguiente: «… En el presente caso, mi representa plantea el submotivo de VIOLACIÓN DE LEY POR INAPLICACIÓN del citado artículo, toda vez que la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al resolver la demanda contencioso administrativa promovida por la entidad INDUSTRIALIZADORA Y COMERCIALIZADORA MEGAPLAST, SOCIEDAD ANÓNIMA, no aplicó el numeral 8) del artículo 2 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado para Protocolos porque aduce que fue derogado tácitamente por el Decreto 34-2002 del Congreso de la República de Guatemala. Sin embargo, dicha derogatoria tácita solo se configura en el supuesto que la nueva ley REGULE LA MISMA SITUACIÓN DE LA LEY ANTERIOR, y siendo que este supuesto no se configuró en el presente caso, porque el numeral 8) del artículo 2 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, regula que está afecto EL PAGO DE DIVIDENDOS, lo cual está vigente y

es derecho positivo en el ordenamiento jurídico guatemalteco. Al NO haberse aplicado, infringió el citado artículo de la referida ley, pues desconoció su característica de imperativa, y su vigencia al homologar la situación regulada en esta ley con otra norma, en el caso que nos ocupa el artículo 11 numeral 6) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, por considerarlas que regulan la misma materia, lo cual es equivocado, y por ello, su conclusión fue equivocada también, pues dejó de aplicar la norma pertinente al caso, y aplicó indebidamente una norma que no tiene relación alguna con el caso sometido a su conocimiento. El artículo 2 numeral 8) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de PapelSellado Especial para Protocolos no ha sido derogado, ni expresa ni tácitamente pues no existe otra norma posterior que regule la misma situación. Así que la Sala sentenciadora debió haberlo aplicado en el fallo. »Es preciso señalar lo que el artículo 2 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos establece: “De los documentos afectos. Están afectos los documentos que contengan los actos y contratos siguientes: … 8. Los recibos, nóminas u otro documento que respalde el pago de dividendos o utilidades, tanto en efectivo como en especie. Los pagos o acreditamientos en cuentas contables y bancarias de dividendos, mediante operaciones contables o electrónicas, se emitan o no documentos de pago. Los dividendos que se paguen o acrediten mediante cupones en las acciones,

también están afectos al pago del impuesto. Cualquier ley que contravenga la disposición anterior queda derogada…” (el resaltado es propio). »En ese sentido, la norma anterior es clara en establecer como hecho generador del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos el pago de dividendos o utilidades, independientemente de cómo se documente dicho pago. »Por su parte el artículo 11 de la ley relacionada contempla: “Actos y contratos excentos. Están excentos del impuesto, los documentos que contengan actos o contratos, en los siguientes casos: …6. Las aportaciones al capital de sociedades, la suscripción, la emisión, la circulación, amortización, transferencia, pago y cancelación de acciones de todo tipo de sociedades y asociaciones accionadas, así como sus cupones…”. »Del analisis de la norma anterior se determina claramente los actos y contratos que se encuentran excentos del pago del impuesto en referencia, dentro de los cuales no se encuentra el acto de pagar o acreditar dividendos, ya que la excención antes transcrita y con base en la cual fundamenta su oposición al ajuste determinado la entidad contribuyente, es para el acto de las aportaciones al capital, las gestiones de las acciones de la entidades mercantiles y para los cupones, pero NO ESTÁ EXCENTO el acto del pago de la distribución entre los accionistas de las utilidades obtenidas en un período determinado, independientemente de la forma en que se documente el pago, toda vez que si se encuentra afecto al impuesto de conformidad con lo establecido en el artículo 2 numeral 8 de la ley de la materia (sic)…».

Alegaciones La Procuraduría General de la Nación, en su alegato expuso: «… Es un error sobre validez o existencia de una ley en el tiempo o en el espacio y ocurre en todos aquellos casos en que el juzgador ignora o se niega a reconocer la existencia de una norma jurídica en vigor o considera como norma aplicable la que no está en vigor. Tanto la interpretación erronea de la ley, como la inaplicación de la ley, es el significado de la ley en su sentido doctrinal, y comparado, es el atrofiar un artículo, tomándole de forma diferente; motivo por el cual el juzgador termina aplicándolo de manera equivocada en forma que no tenga sentido (…) »En el presente caso, después de verificar las obligaciones tributarias de la contribuiyente se determinó, que la actora pagó dividendos por medio de cupones; por lo que es importante mencionar la diferencia de que los cupones como tal, SÍ están excentos del impuesto de Timbres Fiscales; mas NO los pagos de los dividendos, ya que éstos pagos se encuentran afectos al pago del Impuesto de Timbres Fiscales. »Es evidente que con tal actuación se evadió el cumplimiento de la obligación que reclama la Superintendencia de Administración Tributaria. Ya que el acto realizado afecto al impuesto, consistió en la distribución de beneficios o utilidades a favor de los accionistas y nunca se puede tipificar dicho acto como un pago ordinario de gastos o servicios. »En cuanto al artículo 18 del Código Tributario establece que el sujeto pasivo es el obligado al cumplimiento

de las prestaciones tributarias. Por lo que de conformidad la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos con el artículo 2 numeral 8 establece: (…) Lo que quiere decir que dicho ajuste se le realiza a la entidad demandante por la omisión del pago del impuesto referido, el pago de dividendos mediante cupones, lo cual constituye un hecho generador del impuesto de conformidad con la norma antes transcrita. »No obstante, que no aprobamos el incumplimiento de las obligaciones tributarias y consideramos perjudicial a los intereses del Estado toda forma de elusión, debemos sujetarnos a los principios fundamentales que inspiran el derecho tributario, la juridicidad y competencia de la actuación de la Administración Tributaria (sic)…». Análisis de la Cámara Los submotivos de aplicación indebida de la ley y violación de ley por inaplicación, configuran una proposición jurídica completa, ya que de acuerdo a la doctrina, los mismos son complementarios, por lo que se analizarán conjuntamente. El submotivo de aplicación indebida de la ley se configura cuando, el juzgador al momento de decidir sobre el precepto aplicable a los hechos controvertidos, selecciona una norma que no es pertinente para resolver la controversia.La violación de ley por inaplicación, constituye una infracción cometida en la actividad intelectual del juzgador, quien al fundamentar su decisión, deja de aplicar la norma pertinente que resuelve la litis. En el presente caso, la Superintendencia de Administración Tributaria denuncia que la Sala aplicó el artículo

11 inciso 6. de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, para darle solución a la controversia sometida a su consideración, al declarar exento un hecho que es catalogado por la propia Ley de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos como generador de una obligación tributaria, pues grava el pago de dividendos y siendo que el documento enumerado en dicha norma no hace extensiva esa exención hasta el cupón, la Sala sentenciadora no alcanzó un nivel profundo de análisis de los artículos denunciados y por ello comete la equivocación de aplicar una exención al pago de dividendos, que no corresponde legalmente. Esta Cámara, advierte que el quid de la controversia, radica en establecer la norma jurídica aplicable al presente caso, es decir, que el punto esencial de la impugnación, tiene como objeto determinar si la Sala, al emitir su fallo, aplicó indebidamente la ley que le sirvió de base para resolver el caso concreto que se le expuso en el planteamiento de la demanda contencioso administrativa y si, derivado de ello, violó la ley por inaplicación. Para verificar lo anterior, es preciso examinar lo que la Sala sentenciadora argumentó en la parte conducente de la sentencia recurrida: «… esta Sala analiza que la norma que incluyo el numeral 8 del artículo 2 de la ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, se originó a través del Decreto número 80-2000 del Congreso de la República de Guatemala, en el año dos mil, y el artículo 11 de la misma

Ley, reformado por medio del Decreto número 34-2002 del Congreso de la República de Guatemala, en el año dos mil dos, y adicionado el numeral 20 del mismo artículo por medio del Decreto número 88-2002 del Congreso de la República de Guatemala, por lo tanto se puede concluir que el artículo 11 es la norma posterior, siendo la norma que determina los actos y contratos exentos, que se reitera configura el no nacimiento de la obligación tributaria de los distintos supuestos en los artículos