675-2016 27092017 Bananera Nacional Sociedad Anonima

27/09/2017 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

675-2016

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO Recurso de casación interpuesto por la entidad BANANERA NACIONAL, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la sentencia dictada el veintiséis de agosto de dos mil dieciséis, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Aplicación indebida de la ley Es procedente este submotivo, cuando el juzgador al momento de decidir sobre la ley que es aplicable a los hechos controvertidos, selecciona una norma que no se encontraba vigente en el periodo auditado. Violación de ley por inaplicación Se configura este submotivo, cuando el juzgador no aplica la norma vigente que establece los supuestos jurídicos que resuelven la controversia.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil y 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veintisiete de septiembre de dos mil diecisiete. Recurso de casación interpuesto en contra de la sentencia dictada el veintiséis de agosto de dos mil dieciséis, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Bananera Nacional, Sociedad Anónima, a través de su gerente general y representante legal, Gerardo Antonio Asturias Barnoya.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, en adelante SAT, a través de su mandataria especial judicial con representación, Floricelda Pozuelos Pivaral.

III. Tercero interesado: Procuraduría General de la Nación, no compareció.

CUESTIONES DE HECHO

su mandataria especial judicial con representación, Floricelda Pozuelos Pivaral.

III. Tercero interesado: Procuraduría General de la Nación, no compareció.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT practicó auditoria a la entidad Bananera Nacional, Sociedad Anónima, para verificar el adecuado cumplimiento de sus obligaciones tributarias, al impuesto al valor agregado de octubre de dos mil once, por un monto de quinientos setenta y seis mil sesenta y ocho quetzales con noventa y nueve centavos, por no documentar o demostrar ante la Administración Tributaria, que los pagos de las facturas fueron efectivamente realizados, ni presentar la documentación que demuestre el medio o forma de pago realizado y por no documentar que el crédito fiscal corresponde a la utilización de servicios que forman parte de los productos o actividades necesarias para su comercialización internacional.

II. La entidad contribuyente no conforme con lo resuelto, interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Contra esa resolución se inició proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDALa Sala declaró sin lugar la demanda; en consecuencia, confirmó la resolución impugnada. Para ello consideró lo siguiente: «… la Sala al analizar la documentación que obra en autos, determina que con el detalle de las facturas ajustadas si es posible determinar si están o no vinculadas directamente al proceso productivo de la actividad de la parte actora, por lo que al efecto refiere que es aplicable al caso concreto que nos ocupa, que los gastos por dichos conceptos emitidos y respaldados con las facturas correspondientes a

favor de la entidad ahora demandante, en las fechas que se individualizan en el ajuste respectivo y que se encuentran a folios noventa y siete y noventa y nueve del expediente administrativo por esos conceptos, se encuentra que dichos servicios no están vinculados directamente con la actividad que desarrolla la entidad, toda vez que dichos servicios no encajan en lo que dispone el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) »… el reclamo de devolución de crédito fiscal por los rubros antes mencionados no se encuentran ajustados a derecho con la actividad mercantil que desarrolla la empresa demandante, por lo que el ajuste por los gastos de cobro de rendimiento en producción durante el período seis de ciento ochenta y dos mil trescientos cuarenta y tres cajas de banano correspondiente a ciento veintinueve mil doscientos seis racimos (…) y por cobro de rendimiento en producción durante el período siete de ciento sesenta y ocho mil cajas de banano correspondiente a ciento trece mil ochocientos veintiséis racimos (…) ya que se consideran que no es posible aplicarlos a la norma antes indicada ya que dichos gastos o servicios forman parte de los gastos administrativos y de giro ordinario de la entidad ahora demandante que no se pueden encuadrar en el supuesto de la norma jurídica aplicable al caso concreto por no corresponder a bienes o servicios directos que se encuentren vinculados con el proceso productivo de la entidad contribuyente (…) »… en conclusión las facturas que corresponden a los conceptos de cobro de rendimiento en producción durante el período seis de ciento ochenta y dos mil trescientos cuarenta y tres cajas de banano

correspondiente a ciento veintinueve mil doscientos seis racimos (…) y por el cobro de rendimiento en producción durante el período siete de ciento sesenta y ocho mil cajas de banano correspondiente a ciento trece mil ochocientos veintiséis racimos (…) y, que son las que se han venido desarrollando en el presente considerando; no son aplicables a la Ley de la materia al tenor de lo establecido e indicado en este considerando (…) »… las facturas antes individualizadas no se puede aplicar al supuesto jurídico establecido en la norma que se ha analizado, para declarar procedente la devolución del crédito fiscal respecto a estas facturas por considerarse que dichos servicios o gastos son indirectos para el desarrollo de la actividad comercial de la entidad demandante (sic MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Aplicación indebida de Ley del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente hasta el treinta y uno de julio de dos mil seis. b) Violación de Ley del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado reformado por el artículo 39 de la Ley denominada Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, Decreto 20-2006, vigente a partir del uno de agosto de dos mil seis. CONSIDERANDO I I.1. Aplicación indebida de ley En cuanto a este caso de procedencia la entidad casacionista manifestó que: «Se considera aplicado indebidamente el articulo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente hasta el treinta y uno de julio

de dos mil seis, dado que el crédito fiscal solicitado y controvertido corresponde al mes de octubre de dos mil once y se aplicó una norma no vigente (…) »… y mi representada tanto en sede administrativa como en la dilación del Proceso Contencioso Administrativo, demostró en cuanto a la primera cuestión de hecho del ajuste, relacionada con los documentos que soporten el pago total, ya quedó desvanecido, según lo afirma el Directorio en la página cinco de su resolución que dice en su parte conducente (…) »… la Sala sentenciadora comete APLICACIÓN INDEBIDA DEL ARTICULO 16 DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, QUE ESTUVO VIGENTE HASTA EL TREINTA Y UNO DE JULIO DE DOS MIL SEIS, simplemente al cotejar las partes transcritas por la Sala sentenciadora, ut supra citadas, con el articulo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que estuvo vigente hasta el treinta y uno de julio de dos mil seis, cuando los hechos debidamente probados corresponden a ajustes al crédito fiscal del período impositivo del Impuesto al Valor Agregado de OCTUBRE DE DOS MIL ONCE. Y derivado que la doctrina afirma que los submotivos de APLICACIÓN INDEBIDA DE LA LEY Y VIOLACIÓN DE LEY POR INAPLICACIÓN SON COMPLEMENTARIOS, irremediablemente también la Sala sentenciadora, cometió VIOLACIÓN DE LEY POR INAPLICACIÓN de la norma idónea tal el caso articulo 16 de la Ley del Impuestoal Valor Agregado reformado por el articulo 39 de la Ley denominada DISPOSICIONES LEGALES PARA EL

FORTALECIMIENTO DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA, DECRETO 20-2006, VIGENTE A PARTIR DEL 1 DE AGOSTO DE DOS MIL SEIS, cuya norma era la vigente en OCTUBRE DE DOS MIL ONCE (sic)…». Alegaciones La Superintendencia de Administración Tributaria, para este submotivo manifestó: «… la Sala sentenciadora no basó su fallo en la norma señalada como aplicada indebidamente, lo que lleva a concluir que no se puede aplicar indebidamente una norma si los argumentos del Tribunal sentenciador no son a fin a lo que establece la norma que según la recurrente aplicó se indebidamente (…) el submotivo no lo completa técnicamente ya que precisamente la norma que indica aplicable, es la que el tribunal tomo en cuenta para emitir su fallo (…) »… de la lectura del recurso de casación se establece que no existe un razonamiento lógico y coherente ya que la norma que indica fue aplicada indebidamente en realidad no es en la que la Sala sentenciadora fundamento su decisión (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, a pesar de estar debidamente notificada, no compareció. I.2. Violación de ley por inaplicación En cuanto a este caso de procedencia la entidad casacionista indicó: «… mi representada tanto en sede administrativa como en la dilación del Proceso Contencioso Administrativo, demostró en cuanto a la primera cuestión de hecho del ajuste, relacionada con los documentos que soporten el pago total, ya quedó

desvanecido, según lo afirma el Directorio (…) »… con base en las propias facturas cuestionadas, que el concepto en las mismas esta especificado y concretamente dice que el servicio es RENDIMIENTO EN PRODUCCIÓN, y los contratos amplían el concepto, cuya naturaleza de servicio claramente y sin ninguna duda se puede apreciar que dichos servicios están relacionados con el PROCESO PRODUCTIVO DE BANANO PARA LA EXPORTACIÓN (…) »… la Sala sentenciadora subsumió los hechos en presupuesto normativo no vigente en octubre de dos mil once, por lógica también VIOLO POR INAPLICACIÓN EL ARTICULO 16 VIGENTE EN OCTUBRE DE DOS MIL ONCE, pues si hubiera aplicado esta norma, hubiera logrado subsumir los hechos probados dentro del presupuesto normativo vigente (…) Y dado que los conceptos de las facturas cuestionadas están detallados y especificados y que es RENDIMIENTO EN PRODUCCIÓN, irremediablemente LA INCIDENCIA EN EL FALLO HUBIERA SIDO DIFERENTE y la sentencia hubiera declarado CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO, Y EN CONSECUENCIA HUBIERA REVOCADO LA RESOLUCIÓN DEL DIRECTORIO NUMERO CUATROCIENTOS OCHO -DOS MIL TRECE (…) Y EN CONSECUENCIA REVOCADO LOS AJUSTES Y ORDENADO LA DEVOLUCION DEL CREDITO FISCAL A BANANERA NACIONAL, SOCIEDAD ANONIMA, POR VALOR DE QUINIENTOS SETENTA Y SEIS MIL SESENTA Y OCHO QUETZALES CON NOVENTA Y NUEVE CENTAVOS (…) CORRESPONDIENTE AL PERIODO

IMPOSITIVO DE OCTUBRE DE DOS MIL ONCE (sic)…».

Alegaciones La Superintendencia de Administración Tributaria manifestó que: «… no es procedente el submotivo de violación de ley por inaplicación de dicho artículo, ya que es más que evidente que si fue aplicado, ya que es en el artículo relacionado en el que se hace referencia a las actividades necesarias que es el vocablo que resalta la Sala Sentenciadora, ya que dicho artículo establece que para establecer qué bienes o servicios se consideran vinculados con el proceso de producción o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente (sic)…». Análisis de la Cámara Por la forma que han sido planteados los submotivos de aplicación indebida y violación de ley por inaplicación y que de acuerdo a la doctrina los mismos son complementarios, se analizarán en forma conjunta. La violación de ley constituye un error cometido en la actividad intelectual del juzgador, quien al fundamentar su decisión no aplica al caso controvertido la norma pertinente que ha debido aplicar. Asimismo, la aplicación indebida de la ley se da cuando una norma no pertinente que fue creada y diseñada por el legislador para un supuesto fáctico diferente, es aplicada al caso y en consecuencia, omite aplicar el artículo adecuado al caso concreto. En el presente caso, la entidad Bananera Nacional, Sociedad Anónima, estima que la Sala cometió violación de ley por inaplicación del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el periodo en que se realizó el ajuste, es decir, en octubre de dos mil once y como consecuencia, aplicó indebidamente el

mismo artículo, solo que con la reforma del Decreto número 20-2006 del Congreso de la República de Guatemala.La casación es un recurso extraordinario que tiene por objeto anular una sentencia judicial, que contiene una incorrecta interpretación o aplicación de la ley, o que ha sido dictada en un procedimiento que no ha cumplido las solemnidades legales. La suprema función revisora de las actividades judiciales, que se atribuye al tribunal de casación, tiende tanto a defender el derecho objetivo, en su expresión formal, como a vedar que, por los desvaríos de una aplicación caprichosa, se quebrante aquella unidad que, por obvias razones de conveniencia social y aún política, debe prescindir su interpretación. Por lo tanto, el tribunal de casación no es un órgano de tutela jurídica privada que obra en interés de las partes, sino un tribunal de fiscalización jurídica, que el Estado como garante de la justicia tiene a su servicio. El punto toral del recurso de casación, es determinar si la Sala sentenciadora, al emitir el fallo impugnado aplicó indebidamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente hasta el treinta y uno de julio de dos mil seis y si derivado de ello, violó por inaplicación la misma norma, vigente a partir del uno de agosto de dos mil seis, reformado por el artículo 39 de la Ley de Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, Decreto número 20-2006 del Congreso de la República de Guatemala. De la lectura de la sentencia impugnada, se evidencia que la Sala, al resolver el asunto sometido a su

consideración, aplicó el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente hasta el treinta y uno de julio de dos mil seis, cuando consideró: «… la documentación que obra en autos, determina que con el detalle de las facturas ajustadas si es posible determinar si están o no vinculadas directamente al proceso productivo de la actividad de la parte actora, por lo que al efecto refiere que es aplicable al caso concreto que nos ocupa, que los gastos por dichos conceptos emitidos y respaldados con las facturas correspondientes a favor de la entidad ahora demandante, en las fechas que se individualizan en el ajuste respectivo y que se encuentran a folios noventa y siete y noventa y nueve del expediente administrativo por esos conceptos, se encuentra que dichos servicios no están vinculados directamente con la actividad que desarrolla la entidad, toda vez que dichos servicios no encajan en lo que dispone el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (sic)…». Es importante manifestar que en el presente caso, el ajuste realizado a la entidad contribuyente corresponde al periodo impositivo de octubre de dos mil once, por lo que esta Cámara considera que la Sala al haber aplicado una norma no vigente, incurre en la aplicación indebida de la ley señalada por la entidad casacionista. Al tomar en cuenta el periodo impositivo del ajuste (octubre de dos mil once), se determina que la norma aplicable era el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, con las reformas del Decreto número 20-2006 del Congreso de la República de Guatemala, vigente a partir del uno de agosto de dos mil seis.

En el deber de aplicar correctamente la ley respectiva para decidir el caso puesto a su conocimiento, se debe declarar procedente el recurso de casación y dictar la resolución que en derecho corresponde, aplicando la ley de la materia vigente en el tiempo del ajuste y que es pertinente para resolver el caso concreto; esto con la finalidad de que las sentencias dictadas en materia tributaria se fundamenten adecuadamente, aplicando las normas de dicha naturaleza. De lo anterior, se concluye que los submotivos invocados devienen procedentes, por lo que deberán realizarse los pronunciamientos correspondientes, conforme a la ley. En ese sentido, se analiza el ajuste efectuado por la Superintendencia de Administración Tributaria, de conformidad con lo establecido en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Decreto 92-97 con las reformas del Decreto 20-2006, vigente en el periodo auditado, el cual establece: «… Los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal cuando el impuesto hubiera sido generado por la importación, adquisición de bienes o la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley, vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente…». Lo expresado con anterioridad, permite a la Cámara determinar si los servicios objeto del ajuste tienen relación con el proceso productivo o de comercialización de la entidad contribuyente, para que ésta requiera

la devolución del crédito fiscal, por lo que procede a realizar el estudio correspondiente. Es importante tomar en cuenta que el objeto principal de la entidad contribuyente, es el proceso productivo de banano para la exportación, por lo que ésta entidad debe incurrir en gastos o servicios de asesoría en procesos de producción y asistencia administrativa, ya que necesariamente ayudan a cumplir con su objetivo. Por lo considerado anteriormente, se establece de las constancias procesales y específicamente la documentación que respalda los gastos por el concepto de cobro por rendimiento en producción, que dichos documentos no son suficientes para respaldar el servicio cuestionado, pues de ellos no se logra extraer si dicho gasto fue necesario para producir o comercializar el producto que la contribuyente exporta, por lo que esta Cámara al no contar con los elementos suficientes para poder determinar si se encuentran vinculados al proceso productivo o de comercialización de la contribuyente, no puede declarar procedente el derecho a la devolución de crédito fiscal de conformidad con lo regulado en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al ValorAgregado, reformado por el Decreto número 20-2006 del Congreso de la República de Guatemala, el cual estaba vigente en la época del periodo auditado. Como consecuencia de las declaraciones precedentes, resolviendo conforme a derecho y de conformidad con el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, se determina que los gastos en que incurrió la entidad contribuyente relacionados al cobro por rendimiento en producción, no están vinculados al proceso productivo y de comercialización de la entidad Bananera Nacional, Sociedad Anónima, por lo que el ajuste realizado por la SAT en relación a este rubro debe confirmarse.

CONSIDERANDO II Aunque la SAT resulta vencida en el presente caso, es importante indicar que actúa en defensa de los intereses del estado y tiene la obligación de agotar todos los recursos legales correspondientes, por lo que se le exime del pago de costas procesales. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 619, 620, 621 inciso 1º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. PROCEDENTE el recurso de casación. II. CASA la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintiséis de agosto de dos mil dieciséis y resolviendo conforme a derecho declara: a) SIN LUGAR la demanda contencioso administrativa promovida por la entidad Bananera Nacional, Sociedad Anónima contra la Superintendencia de Administración Tributaria; b) CONFIRMA la resolución emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria identificada con el número cuatrocientos ocho guion dos mil trece, del treinta de mayo de dos mil trece y la que constituye su antecedente. III. No se condena en costas, por las razones consideradas. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo; Presidente Cámara Civil, Silvia Verónica García

lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo; Presidente Cámara Civil, Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda. Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Rony Eulalio López Contreras. Secretario de la Corte Suprema de Justicia.