724-2021 03052022 Superintendencia de Administracion Tributaria

03/05/2022 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

724-2021

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintitrés de noviembre de dos mil veintiuno. DOCTRINA Error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación Resulta procedente dicho submotivo, cuando la Sala extrae del documento denunciado, conclusiones que no corresponden al contenido de éste. Interpretación errónea de la ley Es procedente este submotivo, cuando la Sala no le confiere el correcto sentido y alcance a la norma que se denuncia como infringida y ello es determinante para la resolución de la controversia.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 del Código Procesal Civil y Mercantil; y, 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, tres de mayo de dos mil veintidós.

I. Integrada con los suscritos Magistrados, de conformidad con el Acta número cincuenta guion dos mil veintiuno (50-2021), de fecha doce de octubre de dos mil veintiuno, correspondiente a la sesión extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en los artículos 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, 71 de la Ley del Organismo Judicial y la opinión consultiva emitida por la Corte de Constitucionalidad, el ocho de octubre de dos

mil diecinueve, expediente cinco mil cuatrocientos setenta y siete guion dos mil diecinueve (5477-2019). II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación, interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintitrés de noviembre de dos mil veintiuno.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, por medio de su mandataria especial judicial con representación, Paula Denisse Bonilla

Diaz.

II. Parte contraria: Iberoamericana de Látex, Sociedad Anónima, quien actúa por medio de su administrador único y representante legal, Mynor EliRaymundo López.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, por medio de su personero,

José Raúl Herrera González.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad Iberoamericana de Látex, Sociedad Anónima, presentó solicitud de devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado, correspondiente al período de diciembre de dos mil diez. Derivado de tal solicitud, la Superintendencia de Administración Tributaria formuló ajustes al crédito fiscal del impuesto al valor agregado: a) por crédito fiscal improcedente, derivado de pagos de facturas que no fueron efectivamente realizados a los proveedores; y, b) por crédito fiscal improcedente, documentado con facturas que no especifican concretamente la clase de servicios recibidos; estos ajustes fueron descontados del crédito fiscal solicitado por la entidad contribuyente, por lo que se autorizó la devolución por un monto menor.

II. Inconforme con lo resuelto, la entidad referida interpuso revocatoria, la cual fue declarada con lugar parcialmente por el Directorio de la Superintendencia

devolución por un monto menor.

II. Inconforme con lo resuelto, la entidad referida interpuso revocatoria, la cual fue declarada con lugar parcialmente por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, por lo que confirmó el ajuste identificado en el inciso a) y revocó parcialmente el ajuste identificado en el inciso b), de los anteriormente relacionados.

III. En contra de esa resolución, la entidad contribuyente promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda interpuesta; en consecuencia, revocó el ajuste por crédito fiscal improcedente, derivado de pagos de facturas que no fueron efectivamente realizados a los proveedores; y, confirmó parcialmente el ajuste por crédito fiscal improcedente, documentado con facturas que no especifican concretamente la clase de servicios recibidos. Para el efecto, la Sala consideró: «… En cuanto a las pruebas aportadas al proceso, resulta eficaz y pertinente el expediente tramitado en sede administrativa, en el que obra toda la documentación de soporte y en el que se pueden apreciar los elementos fácticos y jurídicos en base a los cuales se emitió el acto administrativo, así como los que motivaron la resolución que lo confirmó parcialmente. Dicho expediente administrativo fue ofrecido como medio de prueba por quienes son parte dentro del presente proceso y el mismo fue incorporado en el momento en que el mismo fue requerido a la Administración Tributaria. Así mismo, el Representante Legal de la parte actora dentro de la dilación procesal ofreció, propuso y acompañó a su

escrito de demanda, en relación al primero de los ajustes; aportó fotocopias de los estados de cuenta bancarios de la cuenta en Banco Industrial, Sociedad Anónima, en los que consta que los pagos realizados al proveedor Producción, Industrialización, Comercialización y Asesoría de Hule Natural, Sociedad Anónima, fueron efectivamente bancarizados; así como las cartas en las que los proveedores de la actora autorizaron para que los pagos se hicieran a una tercera persona, pagos que fueron realizados de acuerdo a dichas autorizaciones. De este aspecto también se hizo mención en la explicación del ajuste formulado, por el Auditor y Supervisor Tributarios, al cual denominaron “Crédito Fiscal improcedente, derivado de pagos de facturas que no fueron efectivamente realizados a los proveedores.” (…) En consecuencia, este Tribunal logró establecer que tal y como lo argumentó el Representante Legal de la actora, los pagos fueron efectivamente realizados y fueron realizados a terceras personas;en virtud que forman parte de las actuaciones administrativas las cartas que estos proveedores enviaron a la actora autorizando para que dichos pagos fueran realizados al señor Pedro Salas, así como a José Román Salas Bedoya y a César Gregorio García López. Por lo que este Tribunal estima que en base a dichos documentos, los cuales demuestran los argumentos de la actora, el crédito fiscal ajustado por el valor pagado a terceras personas, deviene improcedente, por lo que así deberá declararlo en la parte resolutiva de la presente resolución. En relación al segundo ajuste confirmado por la resolución que causó estado, la

actora aportó documentos redactados por el Contador General de la entidad de Producción, Industrialización, Comercialización y Asesoría de Hule Natural, Sociedad Anónima; mediante los cuales pretende justificar los servicios de asesorías que le fueron prestados a su Representada cuyas facturas fueron ajustadas por la Administración Tributaria. Este Tribunal puede establecer que tal y como lo argumentó la Administración Tributaria “(…) la entidad contribuyente no pudo desvanecer el ajuste confirmado a los servicios de asesoría, al no aportar como medio de prueba ningún dictamen, consejo o recomendación de carácter técnico o científico presentado por escrito, y que sea el resultado de un estudio pormenorizado de los hechos o datos disponibles de una situación o problema planteado, que orienten la acción o el proceder en un sentido determinado (…).” (el resaltado es de este Tribunal). En tal virtud, los documentos que la actora aportó a los cuales en el momento de su ofrecimiento y proposición les denominó “dictámenes”, los mismos no tienen esa calidad sino más bien el Contador General de la proveedora Producción, Industrialización, Comercialización y Asesoría de Hule Natural, Sociedad Anónima, transcribe el contenido de las cláusulas del Contrato suscrito con la actora indicando que las asesorías prestadas se derivan y tienen relación con el relacionado contrato. Es decir no dichas notas no cumplen con lo establecido en el Artículo 38 literal t) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta en cuanto a que “(…) se entiende por asesoramiento todo dictamen, consejo o recomendación de carácter técnico o

científico, presentados por escrito y resultantes del estudio pormenorizado de los hechos o datos disponibles, de una situación o problema planteado, para orientar la acción o el proceder en un sentido determinado; (…)”; razón por la cual este Tribunal no les concede valor probatorio (…) Dicho lo anterior, este Tribual luego de haber ponderado la cuestión sub iúdice a la luz de lo actuado tanto en sede administrativa como en esta instancia jurisdiccional, así como fundamentado en los medios de prueba aportados y a los cuales les ha concedido valor probatorio; estima que, en relación al primero de los ajustes confirmados por el monto de NOVENTA Y OCHO MIL QUINIENTOS SETENTA Y CUATRO QUETZALES CON TREINTA Y SIETE CENTAVOS (Q.98,574.37), los cuales según lo argumentado por la Administración Tributaria fueron realizados en virtud que la actora en su calidad de contribuyente no documentó o demostró que los pagos o medios de pago de las facturas ajustadas fueron efectivamente realizados a los proveedores; de conformidad a lo que establece el Artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Decreto 27-92 y el Artículo 20 del Decreto 20-2006, Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, ambos Decretos del Congreso de la República; estima que los ajustes formulados por este concepto, deben ser desvanecidos. Ahora bien, en relación al segundo ajuste confirmado parcialmente por la cantidad de DOS MILLONES CUATROCIENTOS

TREINTA Y OCHO MIL QUINIENTOS SETENTA Y CUATRO QUETZALES CON

TREINTA Y SIETE CENTAVOS (q. 2,438,574.37); monto que corresponde a los ajustes que fueron confirmados y que se refieren a las facturas que se detallan en la hoja número seis con excepción de las facturas números catorce mil quinientos dos y catorce mil quinientos seis) de la resolución que causó estado, siendo las Facturas Serie “A” números catorce mil cuatrocientos noventa y siete,catorce mil cuatrocientos noventa y nueve, catorce mil quinientos, catorce mil quinientos tres, y catorce mil quinientos siete (14497, 14499, 14500, 14503, y 14507), todas ellas emitidas por el proveedor PICA DE HULE NATURAL, SOCIEDAD ANÓNIMA, las cuales fueron ajustadas por la Administración Tributaria al indicar que “(…) la entidad contribuyente no pudo desvanecer el ajuste confirmado a los servicios de asesoría, al no aportar como medio de prueba ningún dictamen, consejo o recomendación de carácter técnico o científico presentado por escrito, y que sea el resultado de un estudio pormenorizado de los hechos o datos disponibles de una situación o problema planteado, que orienten la acción o el proceder en un sentido determinado (…) por lo que al haber omitido presentar tales documentos justificativos, los servicios de asesorías, a los que se refieren las facturas ajustadas, no tienen ninguna incidencia en el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios de la actora por lo que no se consideran vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios

de la actora, por lo que los crédito fiscales ajustados devienen procedentes y los mismos deberán confirmarse. Ahora bien, en relación a la factura Serie A catorce mil quinientos dos (14502) que ampara gastos de servicios básicos de conformidad con la ley no procede el reconocimiento del crédito fiscal por la naturaleza de los mismos, por lo que también procede su confirmación. Y, finalmente lo relacionado a la factura serie A catorce mil quinientos seis (14506), este Tribunal comparte que los servicios de logística de insumos, que se relaciona con servicios de almacenaje de insumos utilizados en los diferentes procesos productivos y de transformación de las materias primas, tales como transporte y acarreo de materias primas; así como control y administración de la recepción y entrega de insumos de materias primas, manejo de existencias mínimas y máximas de las materias primas y productos terminados, sí están relacionados de manera directa con la producción y comercialización de los productos que exporta la actora, por lo que sí resulta procedente el reconocimiento del derecho a su devolución, por lo que el ajuste formulado a esta factura deberá revocarse (…) Este Tribunal tomando en consideración la normativa pertinente, contenida en los Artículos 16, 18, 23 y 23 “A” del Decreto 27-92 Ley del Impuesto al Valor Agregado con sus reformas; así como lo establecido en el Artículo 20 del Decreto 20-2006, ambos del Congreso de la República, en los que se fundamentó la Administración Tributaria para la formulación y confirmación de los ajustes (…) De

esa cuenta, este Tribunal en base a lo anteriormente considerado y de los hechos que se consideraron demostrados, arriba a la conclusión que, de conformidad con lo preceptuado en el Artículo 165 A del Decreto 6-91 del Congreso de la República, Código Tributario; procede confirmar parcialmente la resolución impugnada (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Interpretación errónea del artículo 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, Decreto 20-2006 del Congreso de la República de Guatemala, vigente en el período auditado. b) Error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación. CONSIDERANDO IEsta Cámara ha sostenido en distintas ocasiones que, con el fin de guardar el orden lógico de la sentencia, cuando en el recurso se invocan los submotivos contemplados en los incisos 1º y 2º del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, el análisis respectivo debe iniciar por los submotivos de error de derecho o de hecho en la apreciación de la prueba, puesto que de analizar la acusación del recurrente sobre si el órgano recurrido incurrió en los submotivos relacionados con la infracción de normas jurídicas de carácter sustantivo, debe analizarse si hubo o no error en la apreciación de la prueba, pues la determinación de los hechos o el valor probatorio dado a los medios de prueba

aportados al proceso, son determinantes para establecer si se incurrió en violación, interpretación errónea o aplicación indebida de la ley. En ese orden de ideas, se realiza el análisis correspondiente de la forma siguiente. Error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación Al respecto, la casacionista indicó: «… Es el caso Honorables Magistrados que el ajuste que se está recurriendo en el presente caso correspondiente al período impositivo de diciembre de 2010, por crédito fiscal improcedente por adquisición de bienes y/o servicios respaldados con factura en la cual no especifica concretamente la clase de bienes y/o servicios recibidos, pues deviene en virtud que en el libro de compras y servicios recibidos y en la declaración del impuesto al valor agregado del 2010 y el documento que señalo como tergiversado por la Sala Sentenciadora que corresponde a la factura serie A número 14506, emitida por el proveedor Producción, Industrialización, Comercialización y Asesoría de Hule Natural, Sociedad Anónima (P.I.C.A. DE HN, S.A.) de la cual se solicitó el crédito fiscal generado; y en la cual no especifica concretamente el servicio recibido, en virtud que únicamente indica “Servicios de logística de Insumos (Despacho a Proveedores y Tarjetas Kardex)” y no especifica concretamente a qué se refiere esa logística, pues esos son términos generales, dónde se prestó este servicio, y/o el detalle pormenorizado del mismo, o en su caso servicio prestado a quién o a qué cosas (…) »Observamos que dicha factura únicamente indica “Servicio de Logística de

Insumos” y no especifica concretamente el lugar dónde se prestó el servicio, ni detalla sobre a qué personas o sobre qué bienes fueron prestados estos servicios, de conformidad con lo que establece el artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. »Por lo que, en ningún momento es justificable el servicio de “Logística de Insumos” como fue apreciado por el Juzgador; ya que no establece el por qué a raíz de la factura sí se encuentra vinculado este servicio con el proceso productivo o de comercialización, pues tampoco en este documento no puede establecerse tal extremo (…) … por medio de esta factura no puede señalar que exista una vinculación del servicio de logística de insumos a su proceso productivo y es por esto que se hace necesario que el concepto no sea ambiguo tal y como es el del presente documento; ya que al tenor de lo establecido en esta factura y su concepto genérico en ningún momento puede identificar ¿Dónde se efectuó el servicio? Si es en oficinas administrativas, si es en una planta de producción, si es usado en los transportes del producto, si lo utilizan los funcionarios de la empresa, ¿si lo utilizan otras personas que no son de la empresa? Etc. y de esto nace otra interrogante ¿qué hace está entidad con los servicios de logística de insumos si su proceso de producción es FABRICACIÓN DE OTROS PRODUCTOS DE CAUCHO, tal y como consta en su Registro Tributario Unificado al que ella se inscribió (…)»Además, para establecer qué bienes o servicios se consideran vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente

y poder tener derecho a la devolución del crédito fiscal, la Administración Tributaria utiliza ciertos criterios, las pruebas en el procedimiento administrativo no fueron valoradas de manera antojadiza; primero, que los bienes o servicios forman parte de los productos o de la actividades necesarias para su comercialización nacional o internacional en este caso, otros productos de caucho. Y segundo, se entiende que existe vinculación cuando sean de tal naturaleza que sin su incorporación sea imposible la producción o comercialización de los bienes. Por lo que “Servicio de Logística de Insumos” no hace posible el verificar si lo establecido en el documento son actividades que se encuentran vinculadas con el proceso productivo o de comercialización que realiza el contribuyente. »… el establecer que el contribuyente sí soporta el servicio que adquirió del proveedor y que se encuentra vinculado con su proceso productivo con una factura que no especifica concretamente en dónde se prestó dicho servicio, de qué trata dicho servicio, es falso, en virtud que al establecer en la factura este concepto de: ““Servicios de logística de Insumos (Despacho a Proveedores y Tarjetas de Kardex)” no permitió que la Administración Tributaria, constatará si los bienes y/o servicios respaldados con la factura objetada, están vinculados con el proceso de producción y comercialización que se destina a la FABRICACIÓN DE OTROS PRODUCTOS DE CAUCHO. Honorables magistrados la interpretación que le otorgó a este medio probatorio es contraria al contenido real del mismo. Por lo que, al analizar la prueba incorporada se debió establecer por el Tribunal que la misma no era suficiente y se debió confirmar el ajuste

(sic)…». Alegaciones La entidad Ibeoriamericana de Látex, Sociedad Anónima, expresó al respecto: «… Mi representada no está de acuerdo con el submotivo invocado por la SAT y los argumentos esgrimidos por ésta, en virtud de que la factura serie A número 14506 fue emitida por servicios de logística de insumos (despacho a proveedores y tarjetas Kardéx), de acuerdo con el contrato suscrito con Pica de Hule Natural, y como señala el informe rendido por el Contador General de mi representada, esta factura es conforme a la cláusula primera, que se refiere a que dicha entidad podía prestar servicios especializados en las áreas de logística, y administración de inventarios de materias primas, productos terminados e insumos y lo que mi representada le requiriera. »Por lo expuesto cabe denotar que la sala sentenciadora realizó una interpretación CORRECTA de la factura ajustada y la ley, por lo que la factura cumple con todos los requisitos establecidos en el artículo 18 de la ley del Impuesto al Valor Agregado (sic)…». La Procuraduría General de la Nación indicó lo siguiente: «… Por lo que en el presente caso la Sala sentenciadora incurre en error de hecho en la apreciación de la prueba en la resolución emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, es por esta causa que la sala sentenciadora incurre en dicho submotivo como se lo hace ver la administración tributaria a la Honorable Corte. »Por ello, la Procuraduría General de la Nación, estima que existe el error de lógica señalado por la administración tributaria, puesto que lo resuelto por la

Honorable Sala, contenida en la Ley del Impuesto al Valor Agregado (sic)…».Análisis de la Cámara El error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación, ocurre cuando el juzgador extrae de la prueba aportada al proceso, conclusiones que no concuerdan con el contenido del documento o acto auténtico analizado, de tal forma que al confrontar esto, se evidencie la equivocación del juzgador. Dicha tergiversación debe ser de tal incidencia que pueda variar el sentido en el que el fallo fue emitido. Con respecto al ajuste formulado al período impositivo de diciembre de dos mil diez, por crédito fiscal improcedente por adquisición de bienes y/o servicios respaldados con factura que no especifica concretamente la clase de bien y/o servicio recibido, la entidad casacionista argumenta que la Sala incurrió en tergiversación de la factura serie A, número catorce mil quinientos seis (14506), emitida por el proveedor Producción, Industrialización, Comercialización y Asesoría de Hule Natural, Sociedad Anónima, al apreciar que existe vinculación del servicio de logística de insumos a su proceso productivo, extremo que no se establece de dicha factura, puesto que no se determina dónde se prestó el servicio, quiénes lo utilizan y qué hace la entidad con los servicios de logística de insumos, si su proceso de producción es fabricación de otros productos de caucho. Además, la casacionista indica que primero realizó pruebas respecto a si el servicio forma parte de los productos o de las actividades necesarias para su comercialización y que en el presente caso, el servicio «logística de insumos» no

hace posible verificar si lo establecido en el documento, son actividades que se encuentran vinculadas con el proceso productivo o de comercialización que realiza la contribuyente. Para determinar la existencia de la tergiversación denunciada, es preciso el análisis de la sentencia impugnada, en la cual se determina que respecto al documento sobre el recae el supuesto error denunciado, la Sala expresó lo siguiente: «… finalmente lo relacionado a la factura serie A catorce mil quinientos seis (14506), este Tribunal comparte que los servicios de logística de insumos, que se relaciona con servicios de almacenaje de insumos utilizados en los diferentes procesos productivos y de transformación de las materias primas, tales como transporte y acarreo de materias primas; así como control y administración de la recepción y entrega de insumos de materias primas, manejo de existencias mínimas y máximas de las materias primas y productos terminados, sí están relacionados de manera directa con la producción y comercialización de los productos que exporta la actora, por lo que sí resulta procedente el reconocimiento del derecho a su devolución, por lo que el ajuste formulado a esta factura deberá revocarse (sic)…». Esta Cámara procede a confrontar el documento denunciado y las conclusiones que la Sala extrajo de éste, para determinar si se configura la tergiversación y si fuere el caso, si ésta incide en la forma en que se resolvió el ajuste en cuestión. Por lo anterior, al haberse tergiversado el contenido del documento que se denuncia y ser dicho error trascendental en la forma en que se resolvió, resulta

procedente el submotivo invocado, por lo que deberá casarse la sentencia impugnada y realizarse las demás declaraciones que en derecho corresponden, de conformidad con el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, en cuanto al ajuste en cuestión, lo cual por la manera en que se resuelve, se realizara más adelante y de forma conjunta con el siguiente submotivo. CONSIDERANDO IIInterpretación errónea de la ley La entidad casacionista indicó lo siguiente: «… Al ajuste derivado de pagos de facturas que no fueron efectivamente realizados a los proveedores, por Q.98,574.37, la contribuyente registró en el Libro de Compras y Servicios recibidos y reportó en la declaración y recibo de pago mensual del Impuesto al Valor Agregado. No procederá la devolución de crédito fiscal cuando el exportador no pueda documentar o demostrar ante la Administración Tributaria que los pagos o los medios de pago de las facturas fueran efectivamente realizados a los proveedores (…) »Es de acotar que el artículo 20 que hoy nos atañe, exige que los pagos que realicen los contribuyentes para respaldar crédito fiscal deben individualizar al beneficiario, quien es el proveedor quien vendió el bien o prestó el servicio que recibió la entidad contribuyente exportadora. Es así como teniendo por respetados los hechos acreditados por la Sala sentenciadora al esgrimir que los pagos de las facturas fueron realizados a terceros, estimando que los mismos fueron efectivamente realizados, y que los cheques que fueron emitidos por los

valores superiores a cincuenta mil quetzales (Q.50,000.00), cumplieron con los requisitos establecidos en el artículo 20 de la Ley de Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, que individualizaron al beneficiario de los mismos; le da un alcance y sentido a la norma denunciada que no posee, porque dicho artículo estipula que para poder optar a la devolución del crédito fiscal, se deben cumplir con los requisitos imperativos que manda la misma. De esa cuenta, para ser sujeto del derecho a la devolución del crédito fiscal, la ley preceptúa que los pagos deben individualizar al beneficiario, que no puede ser más que el proveedor persona, ya sea individual o jurídica “vendedora del bien o el prestador del servicio.” »En el ámbito tributario ambos comprador y vendedor para los efectos tributarios están vinculados y llamados a cumplir con los preceptos establecidos en las normas tributarias si bien en las prácticas comerciales se pueden dar un sin número de situaciones, lo cual se rige por derecho mercantil, lo cual no es prohibido; sin embargo, para poder reconocerle el derecho al crédito fiscal se debe aplicar y cumplir las normas tributarias, en ese sentido la ley demanda que los pagos individualicen al beneficiario o sea la proveedor que emite una factura por la venta de bienes o prestación de los servicios (…) »La incidencia del submotivo en el fallo radica en que si la Sala sentenciadora no le hubiera dado un alcance y sentido distinto al artículo 20 del Decreto Número

20-2006 del Congreso de la República de Guatemala el fallo hubiese sido en confirmar el ajuste identificado con la literal A) toda vez que de los hechos probados por la propia Sala la cual acreditó que los pagos de las facturas se realizaron a terceras personas y que por esto estima que dichos pagos cumplen con los requisitos establecidos en la norma, se evidencia la tergiversación del contenido de la misma, toda vez que la norma es clara en establecer que para los efectos tributarios o sea para ser poseedor de un derecho (devolución del crédito fiscal), los pagos que realicen los contribuyentes para respaldar costos y gastos deducibles o constituyan créditos fiscales y demás egresos con efectos tributarios, deberán realizarse por cualquier medio que establezca el sistema bancario, que individualice al beneficiario, distinto al efectivo, en el caso concreto el exportador debió individualizar al beneficiario, quien es la persona quien le vendió el bien o prestó el servicio, entonces al acreditarse que los pagos para respaldar el crédito fiscal no fueron realizados al beneficiario sino a terceros,tergiversa por completo su contenido al estimar que se cumple con los requisitos que establece el artículo denunciado (sic)…». Alegaciones La entidad Iberoamericana de Látex, Sociedad Anónima, al respecto expresó: «… Mi representada no está de acuerdo con lo manifestado con la SAT, en virtud de que es un hecho probado que ésta realizó los pagos a los beneficiarios mediante medios del sistema bancario, es importante señalar que el artículo 20 en cuestión se refiere a beneficiarios y no a proveedores. Y de conformidad

con el Diccionario de la Lengua Española, beneficiario es la persona que obtiene un beneficio económico al cumplirse lo que dispone un documento legal. En el caso presente quedó demostrado que los proveedores autorizaron a mi representada a que realizará los pagos a terceros según sus instrucciones, quienes por dicha instrucción se convierten legalmente en los beneficiarios, y es por ello que la sala impugnada resolvió conforme a derecho y el submotivo invocado debe ser declarado sin lugar (sic)…». La Procuraduría General de la Nación indicó: «… en el presente caso la entidad contribuyente fue quien consumió todos los bienes y servicios amparados con las facturas objeto del ajuste, en consecuencia, es el destinatario final del impuesto y por lo mismo no es viable la devolución del crédito fiscal solicitado, en virtud que el derecho a dicha devolución se origina porque el exportador al vender en el extranjero lo que produce no obtiene el impuesto al valor agregado que obtendría si el consumo hubiera sido en el territorio guatemalteco, por lo que no tiene como compensar el crédito fiscal que ha pagado en los insumos que son indispensables para la actividad de exportación que realiza, es por esta razón que el Estado procede a devolver única y exclusivamente el impuesto de lo que produce y que posteriormente exporta, pero no devuelve el impuesto generado por gastos administrativos porque éstos son consumidos en el país y no llenan el requisito de indispensables para llevar a cabo la actividad exportadora, es decir no tienen esa relación direc