735-2011 08042013 Superintendencia de Administracion Tributaria

08/04/2013 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

735-2011

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el once de noviembre de dos mil once. DOCTRINA Interpretación errónea de la ley a) No incurre en interpretación errónea de la ley, la Sala sentenciadora que les concede a las normas el significado que le corresponde, dándoles el sentido, alcance y efectos que el legislador les otorgó. b) Es improcedente la tesis de este submotivo, cuando se formula sobre la base de hechos que no se tuvieron por probados en la sentencia. Violación de ley No puede prosperar la tesis de este submotivo, cuando las pretensiones del recurrente no son congruentes con la consecuencia de derecho que contempla la norma que se considera infringida.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; 106 del Código Tributario y 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, ocho de abril de dos mil trece. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el once de noviembre de dos mil once.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, quien en el

transcurso de esta actuación se le denominará simplemente SAT, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación, abogada Lesly Carolina Tayes Grijalva.

II. Parte contraria: Compañía Agrícola e Industrial El Baúl y Anexos, Sociedad Anónima, que actúa por medio de su gerente general y representante legal, Enrique Goicolea García.

CUESTIONES DE HECHO

I. Compañía Agrícola e Industrial El Baúl y Anexos, Sociedad Anónima solicitó a la SAT, la devolución del crédito fiscal acumulado durante el períodocomprendido del uno de octubre al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y nueve.

II. La autoridad tributaria denegó la solicitud, por lo que la entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Contra esa resolución se promovió el proceso contencioso administrativo RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda y revocó la resolución administrativa.

Para el efecto, consideró: «… La Administración Tributaria fundamenta su negativa en que el contribuyente trasladó el saldo del crédito fiscal solicitado, a la declaración del período impositivo mensual inmediato siguiente (enero del año dos mil), con lo que incumplió la disposición contenida en el segundo párrafo del artículo 29 del Acuerdo Gubernativo 311-97 que estipula que no deberán trasladar dicho crédito acumulado a la declaración del siguiente período mensual. (…) Para la práctica de la diligencia de exhibición de libros de contabilidad se designó al Contador Público y Auditor, Mario Cardona López, (…) En dicho informe, el perito expresa: a) Que tuvo a la vista los libros legales de Compras y Ventas del

la práctica de la diligencia de exhibición de libros de contabilidad se designó al Contador Público y Auditor, Mario Cardona López, (…) En dicho informe, el perito expresa: a) Que tuvo a la vista los libros legales de Compras y Ventas del Impuesto al Valor Agregado (…) b) Expone que con base en dichos libros elaboró un cuadro (…). En dicho cuadro se visualiza que el movimiento de compras y ventas en tales períodos mensuales, el contribuyente tiene registrado un crédito fiscal de (…) (Q 736,141.48) y que la diferencia existente de cincuenta y dos centavos con el crédito fiscal acumulado según declaraciones del Impuesto al Valor Agregado (Q 736,142.00) se debe a que en los libros de Compras y Ventas no se trabaja con aproximaciones. Indica además el experto que del movimiento de ventas y compras en el período mensual comprendido del uno al treinta y uno de enero de dos mil, el contribuyente tiene registrado un crédito fiscal de (…) (Q 593,462.03), haciéndose constar que existe una diferencia de más de noventa quetzales con tres centavos (Q 90.03) con el crédito fiscal declarado en la Declaración del Impuesto al Valor Agregado (Q 593,372.00). c) Anota, asimismo, que el crédito fiscal por valor de (…) (Q 736,142.00) de los períodos mensuales comprendidos del uno de octubre de mil novecientos noventa y nueve, no fueron trasladados al libro de Compras del Impuesto al Valor Agregado del mes de enero de dos mil. d) Apunta que con base en las

declaraciones y recibos de pago mensual del Impuesto al Valor Agregado, de los meses de octubre a diciembre de mil novecientos noventa y nueve elaboró un cuadro, (Anexo 7), en el cual se consignan las compras y ventas por mes que fueron declaradas en dichas declaraciones (…); señala que en este cuadro se visualiza que del movimiento de compras y ventas (…) la contribuyente declaró un crédito fiscal de (…) (Q736,142.00). Expresa, además, que en la copia de la Declaración y recibo de pago mensual del Impuesto al Valor Agregado quecorresponde al mes de enero de dos mil, consta que del movimiento de compras y ventas realizadas en ese mes, la contribuyente declaró un Crédito Fiscal de (…) (Q 593,372.00) y, también, que la contribuyente no trasladó al mes de enero de dos mil el crédito fiscal acumulado de (…) (Q 736,142.00) que corresponde a los meses de octubre a diciembre de mil novecientos noventa y nueve, aseveración que se basa en la misma declaración, la que en el renglón treinta y cuatro (34), “remanente de crédito fiscal período anterior”, consigna cero (0). e) El experto concluye (…) que la contribuyente no trasladó al mes de enero del dos mil, el crédito fiscal acumulado (…) como consta en el renglón treinta y cuatro (34) de la Declaración (…) (SAT-2011 3024615) “Remanente de crédito fiscal período anterior que consigna cero (0).

»CONSIDERANDO V. Si bien por el hecho de la incomparecencia de la parte actora a la diligencia de declaración de parte promovida por la otra parte, podría dársele por confesa, es preciso tener en cuenta la disposición del artículo 139, segundo párrafo, del Código Procesal Civil y Mercantil, que le permite rendir prueba en contrario y, en tal sentido, el examen de los libros de contabilidad que se practicó por el Contador Público (…) permite arribar a conclusiones claras cuya valoración correcta induce a considerar que el motivo que argumenta la autoridad tributaria para denegar la devolución del crédito fiscal es infundado y, por el contrario, la pretensión del demandante es procedente y así cabe resolverlo en el presente fallo, debiendo la Administración Tributaria tener en cuenta, además, que el monto del crédito fiscal no devuelto dentro del plazo legal, devengará intereses a favor del contribuyente en la forma prevista en el artículo 23, séptimo párrafo, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, modificado por el artículo 10 del Decreto 142-96 del Congreso de la República…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a. Interpretación errónea del artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado. b. Violación de ley por inaplicación del artículo 106 del Código Tributario, vigente durante el período auditado. CONSIDERANDO I Interpretación errónea de la ley

Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: «… Se considera que se ha incurrido en el vicio de interpretación errónea del artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en virtud que el Tribunal consideró que: “…el monto del crédito fiscal no devuelto dentro del plazo legal, devengará intereses a favor del contribuyente en la forma prevista en el artículo 23, séptimo párrafo…”»… la sala sentenciadora interpreta erróneamente el artículo 23, en virtud que no le da su justo alcance, pues de lo anterior se desprende que la sala sentenciadora consideró que la entidad COMPAÑÍA AGRÍCOLA E INDUSTRIAL EL BAÚL Y ANEXOS, SOCIEDAD ANÓNIMA, encuadró su solicitud dentro de dicho precepto, pues le da la razón y ordena que se le efectúe el pago de intereses de conformidad con dicho artículo. »Sin embargo, la sala sentenciadora yerra su interpretación, pues no analiza el artículo íntegramente, dado que el mismo era claro al establecer que “…si al finalizar cada período trimestral o el correspondiente al de la liquidación definitivamente anual del Impuesto Sobre la Renta del exportador, persiste un saldo de crédito fiscal a su favor, podrá solicitar a la Dirección su devolución…”, es decir, el contribuyente debía liquidar el crédito fiscal acumulado y solicitado al mes de diciembre de 1999, pero lo trasladó al período impositivo mensual inmediato siguiente, es decir a enero de dos mil, contrario sensu, efectuada la liquidación podía solicitar la devolución e iniciar una nueva acumulación de crédito

fiscal. »... Si mi representada hubiese accedido a la solicitud del contribuyente, habría permitido que éste obtuviera un doble beneficio, ya que el mismo crédito fiscal solicitado, lo podría compensar con futuros débitos fiscales o bien posteriormente, solicitar de nuevo su devolución; lo cual es evidentemente improcedente. »Por lo tanto, al no cumplir con las condiciones establecidas en la ley, el ajuste está legal y técnicamente bien fundamentado, por lo cual debía confirmarse. »La INCIDENCIA del vicio cometido por el Tribunal, radica en que al interpretar erróneamente el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, le dio a éste un alcance que no poseía, pues no solo declaró procedente la devolución del crédito fiscal, sino que ordenó el pago de intereses, lo cual no habría sucedido si la sala sentenciadora hubiese interpretado correcta e íntegramente la norma, pues se habría percatado que el contribuyente no efectuó su solicitud de devolución de forma adecuada, por lo que mi representada se vio impedida de acceder a lo solicitado». Alegaciones Con respecto a este submotivo, la entidad Compañía Agrícola e Industrial El Baúl y Anexos, Sociedad Anónima expuso, luego de hacer un resumen del memorial interpuesto por la SAT y lo resuelto por la Sala, que no se cometió error en la interpretación del artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el periodo auditado. Análisis de la Cámara Se configura el submotivo de interpretación errónea de la ley, cuando la Sala

sentenciadora no les concede a las normas el significado que les corresponde, dándoles el sentido, alcance y efectos que el legislador no les otorgó.En el presente caso, la SAT considera que la Sala sentenciadora interpretó en forma errónea el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en virtud de haber considerado que el monto del crédito fiscal no devuelto dentro del plazo legal, devengaría intereses a favor del contribuyente, pero no se percató que el contribuyente no efectuó su solicitud de devolución de forma adecuada, por lo que le dio a la norma un alcance que no tiene, no solo al haber declarado procedente dicha devolución, sino que además ordenar el pago de intereses. La norma citada establece literalmente: «Los montos del crédito fiscal no devueltos como corresponde dentro de los plazos que establece este artículo, devengarán intereses por mora a favor del contribuyente, a partir de su vencimiento. Dichos intereses equivaldrán a la tasa que aplique la Superintendencia de Administración Tributaria a las obligaciones del contribuyente caídas en mora y su valor se incorporará automáticamente al crédito fiscal del contribuyente». Esta Cámara, al estudiar la sentencia impugnada y sus antecedentes, establece que la Sala sentenciadora comprobó con la prueba de exhibición de libros de contabilidad del contribuyente, que en dichos libros están registradas las compras y ventas del impuesto al valor agregado, de los períodos comprendidos del uno de octubre al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y nueve, y

categóricamente señaló que este no fue trasladado al libro de compras del mes de enero del dos mil, y por esa razón consideró que el ajuste es infundado, por lo que ordenó la devolución de crédito fiscal, y con base en el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, también ordenó el pago de intereses. De lo anterior, se advierte que al haberse establecido en la sentencia impugnada que era procedente la devolución del crédito fiscal, la Sala interpretó correctamente los efectos y alcances de la norma que se denuncia como infringida, pues esta regulaba categóricamente que cuando el crédito fiscal no es devuelto en los plazos que establece la ley, devengaría intereses, y al ser evidente que no fue devuelto en el plazo de ley, la consecuencia de derecho es que devengará intereses. Aunado a lo anterior, se estima importante señalar que la interpretación que pretende la SAT, tendría sustento si el hecho acreditado por la Sala hubiese sido que el ajuste se encontraba ajustado a derecho y no era procedente la devolución del crédito fiscal; de ello se deduce que la exégesis que sugiere la recurrente, la plantea bajo la hipótesis de otros hechos, es decir que en su planteamiento no respeta los que se tuvieron por acreditados dentro del presente proceso. De ahí que por tales razones, debe desestimarse el submotivo de casación relacionado. CONSIDERANDO IIViolación de ley por inaplicación. Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: «… el Tribunal cometió

violación de ley por inaplicación del artículo 106 del Código Tributario, vigente en el período auditado, en virtud que el mismo establecía: “Los contribuyentes o responsables que hubieren omitido su declaración o quisieren corregirla, podrán presentarla o rectificarla, siempre que no se haga con ocasión de inspecciones, reparos o ajustes.” »En el presente caso, el contribuyente a lo largo del proceso contencioso administrativo, señaló que posteriormente a la inspección presentó la rectificación de la declaración del Impuesto al Valor Agregado, para “cumplir con el requisito”, sin embargo, es importante hacer ver que dicha rectificación no podía surtir efectos, pues el precepto legal era claro al establecer que no es posible rectificar con ocasión de inspecciones, como en este caso. »Con lo anterior se comprueba, que mi representada estaba legalmente imposibilitada de tener por bien hecha dicha rectificación, por lo que al haber trasladado el saldo del crédito fiscal solicitado al periodo inmediato siguiente y haberlo declarado de este modo, era motivo suficiente para denegar la devolución de crédito fiscal (…). »Todo lo anterior demuestra que se cometió violación de ley por inaplicación del artículo citado, pues de haberlo aplicado, la sala sentenciadora habría tenido por bien hecha la denegatoria de la devolución de crédito fiscal solicitada, puesto que no se cumplió con este precepto legal, sino que de una forma oportunista, la entidad contribuyente presentó la rectificación de la declaración, posteriormente a ser inspeccionado con ocasión de la solicitud efectuada y que se le indicara que

no era posible la devolución por el traslado del crédito acumulado al siguiente período. »La INCIDENCIA del vicio cometido por el tribunal es contundente, ya que de haber aplicado el artículo 106 del Código Tributario, vigente en el período auditado; se habría confirmado el ajuste formulado, pues con base en los hechos probados, se evidencia que el contribuyente presentó la rectificación a la declaración en la que traslada el crédito fiscal acumulado al siguiente período, de forma distinta a la establecida legalmente, lo cual hacía que no fuera viable la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado solicitada. »Es oportuno indicar que a pesar que la Corte Suprema de Justicia ha sido de la opinión que con este submotivo debe invocarse el de aplicación indebida de la ley, éste no se invoca en virtud que la Sala sentenciadora sí resolvió con el precepto legal aplicable, sin embargo no interpretó erróneamente, tal extremo fue expuesto previamente, y como puede observarse, dicha interpretación errónea también es producto de la falta de aplicación del artículo infringido y analizado en el presente submotivo».Alegaciones Con respecto a este submotivo, la entidad Compañía Agrícola e Industrial El Baúl y Anexos, Sociedad Anónima expuso que: «La SAT se contradice al desarrollar los argumentos en los que fundamenta la supuesta violación de la ley por inaplicación del artículo 106 del Código Tributario vigente en el periodo auditado ya que al inicio manifiesta que no se aplicó y en el párrafo final manifiesta que si

se resolvió con el precepto legal sin embargo se aplicó erróneamente; señores Magistrados o es un submotivo o es otro sin embargo no pueden ser los dos basados en los mismos argumentos. »Aunado a esto, el artículo 106 del Código Tributario vigente en el periodo auditado, si fue aplicado (como lo expuso la SAT) y se hizo correctamente ya que la rectificación hecha por mi representada, se practicó dentro de lo autorizado por la ley». Análisis de la Cámara El submotivo de violación de ley, por inaplicación, se configura cuando el juzgador omite aplicar la norma pertinente para resolver la controversia. En el presente caso, la SAT expone que la Sala sentenciadora cometió violación de ley por inaplicación del artículo 106 del Código Tributario, vigente durante el periodo auditado, y en su planteamiento transcribió solamente una parte de la norma, por lo que es necesario citar el texto completo, el cual preceptuaba: «El contribuyente o responsable que hubiere omitido su declaración o quisiera corregirla, podrá presentarla o rectificarla, siempre que ésta se presente antes de ser requerida o fiscalizada. [Hasta aquí transcribió la SAT] En estos casos, las sanciones que correspondieren, se reducirán a la mitad». Aduce que la entidad contribuyente presentó la rectificación del impuesto al valor agregado posteriormente a la inspección, por lo que esta no podía surtir efectos, y consecuentemente la autoridad estaba legalmente imposibilitada de tenerla por bien hecha, y que si la Sala hubiera aplicado dicha norma, habría tenido por

correcta la denegatoria de la devolución del crédito fiscal y confirmado el ajuste formulado. En virtud del anterior planteamiento, es necesario determinar la pertinencia de la norma para resolver la controversia, de acuerdo con los argumentos expuestos. En ese orden de ideas, al hacer el examen correspondiente, se advierte que la primera parte del artículo establecía que solo podrían presentarse rectificaciones antes de que el contribuyente fuera requerido o fiscalizado. Nótese que en esta parte del artículo, el término regulador es «podrían», lo que implica que es una facultad discrecional, que permite deducir que no solo se puede hacer la rectificación en ese momento, es decir, antes del requerimiento o la fiscalización. Esa discrecionalidad se confirma con la segunda parte del texto, que señalaba que «En estos casos», las sanciones se reducirían a la mitad. Esa parte del textono es suficientemente clara, por lo que cabe preguntarse: ¿En qué casos se reducirá la sanción? Se estima que únicamente en los casos en que la rectificación se presente después de realizado el requerimiento o la fiscalización, pues el solo hecho de presentar una rectificación, dentro del plazo legal, no genera sanción alguna, y esta puede surgir únicamente derivado de una auditoria o de su presentación extemporánea. Una rectificación implica que la declaración tributaria se presentó oportunamente, pero con algún error, el cual se corrige a través de esta. En tal virtud, si una rectificación presentada voluntariamente no genera sanción, es indudable que las sanciones a las que se refiere la segunda parte del texto, son

aquellas que se derivaron de una fiscalización. Entonces, integrado el artículo como corresponde, con la parte que la SAT omitió transcribir, se determina que una rectificación puede presentarse aún después del requerimiento o la fiscalización realizada por la autoridad fiscal, y que la consecuencia de derecho que produce es la reducción de la sanción por la mitad. Con base en lo anteriormente expuesto, se estima que la pretensión de la SAT no es congruente con la consecuencia de derecho que regula la norma que denuncia como infringida, pues la autoridad pretende a través de la aplicación de dicho precepto, que se tenga por bien hecha la denegatoria de la devolución del crédito fiscal y que se confirme el ajuste formulado, lo cual a luz del texto analizado, no es procedente, ya que su pretensión debió ir encaminada en el sentido que regula la norma. Consecuentemente, al no haber formulado su planteamiento conforme el texto de la norma vigente durante el periodo auditado, su tesis resulta improcedente, y la Cámara se encuentra imposibilitada de pronunciarse en otra forma que no fue pedida, ya que los límites de su actuación fueron trazados por el recurrente y a estos debe circunscribirse, en atención a los principios que inspiran este instituto procesal y no resolver ultra petita. De ahí que por tales razones, debe desestimarse el presente submotivo. CONSIDERANDO III Se exime del pago de costas y de multa a la SAT, al estimarse que actuó en defensa de los intereses del fisco.

LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 27, 66, 67, 619, 620, 621 inciso 1º, 627, 630 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación.

II. Se condena en costas al interponente y se le impone una multa de quinientos quetzales, que deberá pagar en la tesorería del Organismo Judicial, dentro del plazo de tres días de quedar firme en presente fallo.

Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvase los antecedentes a donde corresponde.

Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Erick Alfonso Álvarez Mancilla, Magistrado Vocal Primero; Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto; Thelma Esperanza Aldana Hernández, Magistrada Vocal Séptimo. María Cecilia de León Terrón, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.

19/06/2013 – RECURSO DE ACLARACIÓN

735-2011

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL. Guatemala, diecinueve de junio de dos mil trece.

Se tiene a la vista para resolver el recurso de aclaración interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia dictada por esta Cámara el ocho de abril de dos mil trece, dentro del recurso de casación identificado en el acápite. CONSIDERANDO I De acuerdo con el artículo 596 del Código Procesal Civil y Mercantil: «Cuando los términos de un auto o de una sentencia sean obscuros, ambiguos o contradictorios, podrá pedirse que se aclaren». En el presente caso, la recurrente solicita que se aclare la sentencia impugnada, en virtud de que en la parte considerativa se señaló que se le eximía del pago de costa y de la multa; sin embargo, en la parte resolutiva, numeral romano II, se le condena en costas y se le impone una multa de quinientos quetzales, por lo que al ser contradictorio, considera que procede el recurso de aclaración. CONSIDERANDO II En el presente caso, se aprecia que por un lapsus calami, se incurrió en contradicción en la sentencia recurrida, pues efectivamente en la parte considerativa se señaló que se eximía del pago de costas y de multa a la interponente, y en la parte resolutiva de la misma sentencia, se le condena al pago de costas y se le impone una multa, por lo que debe aclararse la sentenciaen el sentido de eximirle de tales sanciones en la parte declarativa y así debe resolverse. LEYES APLICABLES Artículo citado y: 597 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a)

141, 143 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas, RESUELVE I) CON LUGAR el recurso de aclaración.

1. Como consecuencia, se aclara el numeral romano II de la parte resolutiva de la sentencia de fecha ocho de abril del dos mil trece, dictada por esta Cámara, el cual queda así: «Se exime del pago de las costas y de multa a la Superintendencia de Administración Tributaria, al estimarse que actuó en defensa de los intereses del fisco».

Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponda.

Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Erick Alfonso Álvarez Mancilla, Magistrado Vocal Primero; Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto; Thelma Esperanza Aldana Hernández, Magistrada Vocal Séptimo. María Cecilia de León Terrón, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.