781-2017 09082018 Superintendencia de Administracion Tributaria

09/08/2018 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

781-2017

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia dictada el veintitrés de noviembre de dos mil diecisiete, por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Interpretación errónea de la ley Es improcedente la infracción denunciada, cuando los argumentos que sustentan su planteamiento no corresponden al submotivo invocado. Violación de ley por inaplicación a) No procede la infracción denunciada cuando los argumentos que sustentan su planteamiento no corresponden al submotivo invocado. b) Se imposibilita a esta Cámara a realizar el análisis correspondiente a este submotivo, si el recurrente aduce que se dejó de aplicar la norma correspondiente y simultáneamente indica que la misma no era la aplicable al caso concreto. Aplicación indebida de la ley No se configura este submotivo, cuando la Sala sentenciadora utiliza el precepto normativo pertinente que resuelve la controversia.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil y 36 ter de la Ley de Fomento y Desarrollo de la

Actividad Exportadora y de Maquila.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, nueve de agosto de dos mil dieciocho.

I. Se integra con los Magistrados suscritos. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintitrés de noviembre de dos mil diecisiete.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, quien en lo sucesivo se

interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintitrés de noviembre de dos mil diecisiete.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, quien en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación,

Adriana Lucía Robles Bermúdez.

II. Parte contraria: Puma Energy Bahamas, Sociedad Anónima, antes denominada Esso Standard Oil, Sociedad Anónima Limited, quien actúa por medio de su mandatario especial judicial

con representación, Edson Ovidio López Ortiz.

III. Tercero Interesado: Procuraduría General de la Nación, que actúa por medio del personero,

Ander Iñaki Asturias San José.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT resolvió no autorizar la devolución del crédito fiscal a la entidad Esso Standard Oil, Sociedad Anónima, del impuesto al valor agregado del período comprendido de diciembre de dos mil cinco a julio de dos mil seis, por el monto de tres millones trescientos cuarenta y cinco mil seiscientos cuatro quetzales con sesenta y nueve centavos (Q 3,345,604.69).II. Contra la resolución relacionada, la contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Contra esa resolución se promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda y revocó la resolución impugnada, para el efecto consideró: «… El

Tribunal al efectuar su ejercicio de intelección para elucidar el asunto puesto en su conocimiento analiza el contenido del artículo 36 ter de la Ley de Fomento y Desarrollo de la Actividad de Exportación y de Maquila, adicionado por el artículo 20 del Decreto número 38-04 del Congreso de la República (…) es claro, evidente y categórico el significado de la última parte de este artículo, el no estar sujeta la adquisición de insumos locales al pago de dicho impuesto (el resaltado es del Tribunal), ahora bien, que es lo que se considera “insumo”, todo aquello que se utiliza en el proceso productivo para la elaboración de un bien; todo aquello que se utiliza en una actividad que tiene como objetivo la obtención de un bien más complejo o diferente, tras ser sometido a una serie de técnicas determinadas (…) Resulta ser entonces que efectivamente el fuel Oil y el bunker son insumos necesarios para realizar el proceso de fabricación y elaboración de otros materiales o productos, no obstante a ser productos importados como bien lo confirma la entidad demandante, sin embargo debe tenerse presente que al efectuarse el proceso de importación, se efectúa el pago del Impuesto al Valor Agregado, porque estos productos si se encuentran afectos a dicho impuesto, y desde el mismo momento en que se cancela el pago de los derechos de importación se convierten en un producto nacional o nacionalizado, así lo prevén los artículos 2 “A” de la Ley del Impuesto a la Distribución de Petróleo Crudo y Combustibles Privados del Petróleo (…) y el artículo 2 numeral 5 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado,

Decreto 27-92 del Congreso de la República. Derivado de la reforma a la Ley de Fomento y Desarrollo de la Actividad Exportadora y de Maquila, el Ministerio de Economía por medio del Acuerdo Gubernativo Número 4-2005, introdujo las reformas al Reglamento de la Ley de Fomento y Desarrollo de la Actividad Exportadora y de Maquila, Acuerdo Gubernativo Número 533-89 (…) adicionando el artículo 30”B” al Reglamento anterior. En dicho artículo se establecen los lineamientos que regulan el procedimiento para la emisión de las constancias de adquisición de insumos de producción, que establece el artículo 36 ter de la Ley, siendo el objeto de las constancias de adquisición de insumos de producción, el documentar la compraventa de insumos locales con el propósito que el proveedor que emita la respectiva factura, únicamente lo haga por el costo real del bien, sin que se incluya el Impuesto al Valor Agregado, en virtud de tratarse de un acto no afecto al referido impuesto, de tal forma que la emisión de la factura no produzca débito, ni otorgue el derecho a crédito fiscal (…) Al analizar el contenido de la normativa aplicable y reflexionar sobre lo establecido en el artículo 36 ter, de la Ley de Fomento y desarrollo de la actividad exportadora y de maquila, encuentra el tribunal que no se requiere mayor ejercicio intelectivo para comprender se sentido y significado. Ello no se contrapone ni confronta lo contenido en el artículo 8 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado,

antes bien, amplia el espectro de personas que gozan de exenciones específicas, que ante tal beneficio otorgado por el estado, encuentran facilidades para desarrollar sus actividades mercantiles y la producción de mercancías y otros productos. El tribunal comprende el sentido de esta norma, pues su claridad evidencia que no tiene un significado oculto que haya que desentrañarlo, descubrirlo o sacarlo a la luz (…) Estima necesario el Tribunal el considerar que dentro del expediente judicial se llevó a cabo la prueba de exhibición de libros de contabilidad, cuyo informe se presentó por la experta del Tribunal Licenciada Elda María Vásquez Fuentes con fecha uno de agosto de dos mil trece, quien después de verificar y analizar la información atinente y necesaria arribó entre otros aspectos a que la contribuyente dentro de su libro de ventas del Impuesto al Valor Agregado, registró ventas a entidades exentas cuyos documentos de soporte consisten en facturas de ventas que se encuentran archivados y debidamente registrados también en los libros de contabilidad y comercio. Que durante los periodos mensuales comprendidos del uno de diciembre de dos mil cinco y enero a julio de dos mil seis, el monto total de ventas exentas asciende a treinta y seis millones trescientos veinte mil cincuenta y nueve quetzales con setenta y seis centavos (Q 36,320,059.76). Es por lo anterior que este Tribunal, estima necesario delimitar el primer párrafo del artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) Dicho párrafo delimita la devolución de crédito fiscal a los contribuyentes que se dediquen a la exportación, o que presten servicios o vendan bienes a personas

exentas del impuesto, en el presente caso de conformidad con la exhibición de libros de contabilidad, la actora encuadra dentro de las entidades que venden bienes a personas exentas. En razón de lo considerado, al valorar las pruebas aportadas por las partes y contenidas tanto en el expediente administrativo como el formado en sede judicial y la normativa aplicable, el Tribunal arriba a la conclusión de que las empresas a las que la entidad demandante vendió el producto identificado como fuel Oil y bunker, se encuentran registradas como empresas maquiladoras y exportadoras bajo el régimen de administración temporal, y todas ellas gozan del beneficio de exención del pago del Impuesto al Valor Agregado, en la compra de insumos locales que utilicen directamente en su propio proceso productivo (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Interpretación errónea del artículo 8 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado.b) Violación por inaplicación del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado. c) Aplicación indebida del artículo 36 ter de la Ley de Fomento y Desarrollo de la Actividad Exportadora y de Maquila, vigente en el periodo auditado. CONSIDERANDO I Interpretación errónea de la ley Con respecto a este submotivo, la SAT expuso: «… Honorables Magistrados, tal y como pudieron observar del contenido de la norma en cuestión, en ningún momento dicha norma menciona que las entidades sujetas

a lo establecido en la Ley de Fomento y desarrollo de la actividad exportadora y de maquila, es decir, maquilas, son entidades exentas, (no son sujetos de exención) por lo que no se puede colegir del texto de dicha norma legal que las Maquilas son entidades exentas, al tenor del contenido expresado en el artículo 8 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por lo que la Sala al momento de establecer que tal artículo “amplia el espectro de personas que gozan de exenciones específicas” es erróneo e improcedente al texto literal de dicha norma, ya que estamos ante una situación jurídica totalmente distinta a la que exige la ley (…) »… Es indispensable indicar que para ser sujeto de una exención de conformidad con lo dispuesto en el Código Tributario, deben verificarse los supuestos establecidos en la ley especifica que rige la exención, y esta norma indica de forma expresa quienes son los sujetos a dicha exención, y dentro de ello no figuran las maquilas, por lo que no puede considerarse en primer término que éstas sean sujetas a una exención; por lo que resulta imposible que otra norma de diferente naturaleza le dé la calidad de exentas a tales entidades, cuando lo que regulan es una cuestión de hecho totalmente diferente a lo que pretendió darle forma legal la Sala sentenciadora, ya que en el artículo ocho, no nos establece de ninguna forma que “otras leyes” le darán la calidad de exento del impuesto al valor agregado a su antojo y conveniencia, ya que para tal efecto está

creada la ley del Impuesto al Valor Agregado, la cual regula de forma específica, la forma, modo y sujetos activos y pasivos del Impuesto al Valor Agregado, así como también señala un listado expreso de personas que se consideran exentas de forma total para dicha ley (…) »Siendo el mismo orden de ideas, primero debemos verificar el hecho que la entidad contribuyente está solicitando crédito fiscal, sin ser una entidad exportadora ya que ésta es únicamente proveedora de combustible en todo caso, importadora de combustible en todo caso, importadora de combustible y vende dicho producto a las maquiladoras, partiendo de éste hecho, el artículo 8 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado detalla de manera específica quienes son las personas exentas, por lo tanto la entidad contribuyente no puede encuadrar dentro del hecho de que vende a personas exentas si el articulo ocho en ninguna parte de su contenido señala que las maquilas sean personas exentas, por tal razón la Sala malinterpreta el contenido de dicho artículo al pretender dar un beneficio a una entidad no exportadora que tampoco cumple con el objeto que establece la ley, es decir, de conformidad con lo que establece el código tributario, de realizar actividades que sean materia u objeto especifico de la exención, y así lo hace ver en el fallo emitido, de forma incongruente y sin realizar un análisis jurídico y legal en conjunción con el contenido de la norma, por tal razón Honorables Magistrados, la Sala le da un sentido incorrecto al artículo 8 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, confiriéndole el carácter de exentas a las maquilas, cuando éstas no se

encuentran contenidas dentro de los inciso que se encuentran en la norma (sic)…». Alegaciones La entidad contribuyente Puma Energy Bahamas, Sociedad Anónima, con respecto a este submotivo argumentó que: «… La tesis no tiene ninguna congruencia ya que alega que el artículo 8 de la Ley del IVA fue interpretado erróneamente cuando lo que expresa en sus tesis es que el mismo no contiene la exención para los que están amparados con la Ley de Maquila por lo que en todo caso hubiera podido plantear una aplicación indebida de dicho artículo. »La exención se encuentra en el artículo 36 ter de la Ley de Maquila, como claramente se expone en la sentencia de Sala Cuarta, por lo que Sala Cuarta únicamente hace una “referencia” en cuanto a que el artículo 36 ter de la Ley de Maquila “amplia” el “espectro” de personas exentas como una ejemplificación de lo que conlleva ser una persona exenta con base a una Ley de incentivos fiscales como los la Ley de Maquila, por lo que no existe siquiera interpretación alguna del artículo 8 de la Ley del IVA (sic)…». La Procuraduría General de la Nación por medio de su representante legal, en cuanto al presente submotivo, indicó lo siguiente: «… al tenor del artículo citado la Sala Sentenciadora interpreto erróneamente que las maquilas se encuentran tipificadas como personas exentas, por lo que mi representada estima que para que exista la devolución del crédito fiscal se debe en primer lugar de cumplir con los presupuestos de ser contribuyentes que se dediquen a la exportación o los que vendan o presten servicios a personas exentas

en el mercado interno, presupuestos que en ningún momento cumple la entidad PUMA ENERGY BAHAMAS, SOCIEDAD ANÓNIMA, y de cumplirse con esos presupuestos al tenor del artículo citado se puede colegir que la Sala Sentenciadora comete el yerro denunciado al considerar en la sentencia de mérito que las maquilas se les puede considerar como personas exentas otorgándole otros alcances y sentido a la norma citada (sic)…».Análisis de la Cámara La interpretación errónea de la ley, se configura cuando el Juzgador elige la norma adecuada al caso concreto, no obstante, le confiere un sentido y alcance que no le corresponde. En el presente caso la casacionista indica que la Sala incurrió en este vicio, al interpretar el artículo 8 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado y para el efecto aduce: «… tal y como pudieron observar del contenido de la norma en cuestión, en ningún momento dicha norma menciona que las entidades sujetas a lo establecido en la Ley de Fomento y desarrollo de la actividad exportadora y de maquila, es decir, maquilas, son entidades exentas (…) es erróneo e improcedente al texto literal de dicha norma, ya que estamos ante una situación jurídica totalmente distinta a la que exige la ley (…) »… esta norma indica de forma expresa quienes son los sujetos a dicha exención, y dentro de ella no figuran las maquilas, por lo que no puede considerarse en primer término que éstas sean sujetas a una exención (…) »… la entidad contribuyente no puede encuadrar dentro del hecho de que le vende a personas exentas si el

artículo ocho en ninguna parte de su contexto señala que las maquilas sean personas exentas (…) la Sala le da un sentido incorrecto al artículo 8 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, confiriéndole el carácter de exentas a las maquilas, cuando éstas no se encuentran contenidas dentro de los incisos que se encuentran en la norma (sic)…». En atención a tales argumentos, esta Cámara, para pronunciarse en cuanto a la supuesta infracción cometida, estima pertinente reiterar que la interpretación errónea de la ley, se configura cuando el Juzgador sí utiliza la norma adecuada al caso concreto, es decir, el precepto legal que incorpora los presupuestos jurídicos que resuelven la controversia, no obstante ello, al interpretarla le confiere un sentido y alcance que no corresponde a su tenor literal. Como se evidenció con lo transcrito, la casacionista confunde la procedencia del presente submotivo, dado que es evidente que estima que los presupuestos de hecho del presente caso, no se encuadran en los supuestos jurídicos contenidos en la norma denunciada, por lo que, si su argumento es que dentro de lo regulado por el precepto en cuestión no figuran las maquilas, en todo caso debió argumentar que la Sala no tenía que fundamentarse en ella para resolver la controversia, lo cual es procedente dilucidarse a través de otro submotivo de diferente naturaleza al invocado. En atención a lo anterior, se establece que al interponerse la interpretación errónea de la ley, utilizando argumentos propios de otro subcaso, hace defectuosa la tesis planteada, lo que trae como consecuencia que

no se pueda realizar el estudio correspondiente y que el submotivo sea improcedente. CONSIDERANDO II Violación de ley por inaplicación Con respecto a este submotivo, la SAT expuso: «… la Sala debió considerar e integrar el contenido del artículo 16 de la Ley del IVA que incluso remite dicho artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) »… la Sala sentenciadora tomó únicamente como referencia que la contribuyente vendía a “personas exentas” pero sin considerar que la norma establece específicamente que el derecho al crédito fiscal, es exclusivamente para personas que se “dediquen a la exportación” al tenor literal de la ley. La ley es clara en este sentido ya que nos establece dos premisas para ser sujetos de devolución de crédito fiscal: »a) Ser contribuyente que se dedique a la exportación »b) Ser contribuyente que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno. »Sin embargo, al verificar las constancia procesales vemos que el contribuyente en primer lugar no se dedica a la exportación, sino su actividad económica tiene registrada en el Registro Tributario Unificado como: “otras ventas o distribuciones al mayoreo de combustibles, no clasificados en otra parte” evidenciando en primer lugar que no es productor de la mercancía identificada como bunker y fuel oil sino distribuidor, por lo tanto la primer premisa establecida en la norma que es ser exportador para ser sujeto de devolución de crédito fiscal, la entidad contribuyente no la cumple (…) »Asimismo, en relación a la segunda premisa que nos establece el artículo 16 de la Ley del IVA, relacionado

a que el contribuyente le venda a las personas exentas; tampoco cumple, ya que las maquilas no se encuentran identificadas en el artículo 8 de la Ley del IVA como personas exentas, por lo que tampoco cumple con esa exigencia definida previamente en la norma, para ser sujeto de devolución de crédito fiscal en el hecho de que les venda a “entidades exentas”, por lo que no cumple ambas premisas de conformidad con la congruencia del análisis establecido en el presente memorial de casación. »Por lo tanto, Honorables Magistrados, la consecuencia directa y precisa al no cumplirse con las dos premisas establecidas en la ley, es que la Sala pretende dar la calidad de exportador a un contribuyente que no posee dicha calidad, así como tampoco cumple con el hecho de venderle a personas exentas, por lo queno se puede pretender devolver crédito fiscal a una entidad que la ley no previó que fuera sujeta de dicho beneficio fiscal (sic)…». Alegaciones La entidad Puma Energy Bahamas, Sociedad Anónima, manifestó: «…. La exposición de SAT en cuanto a señalar que mi representada no vendió a personas exentas, si no a personas no afectas y por tal no tiene derecho a devolución de crédito fiscal de los insumos, es incluso ofensivo para la lectura de cualquier entendido del derecho. »La tesis es también ofensiva para el tecnicismo de la una tesis de casación. Es increíble que se tengan que discutir términos básicos del derecho tributario para establecer que una persona no afecta es por

consecuencia exenta o dispensado del pago de impuestos y por tal al vender a personas no afectas por aplicación de Ley de Maquila opera el mismo derecho de devolución de dichos créditos por no haberse cobrado IVA en las transacciones con dichas personas e incluso dicha Ley regula las constancia de “exención” de IVA para que quienes les venda tenga derecho a solicitar la devolución. Lo anterior es simplemente malicioso por parte del mandatario de SAT que plantea la casación. »El artículo 16 de la Ley del IVA señala que procede la devolución de crédito fiscal por ventas a personas exentas lo que para fines prácticos es lo mismo que no estar afecto al pago de un impuesto, por lo que el supuesto que según SAT no se cumple del articulo 16 en cuanto a que mi representada no vendió a personas “exentas” sino a personas “no afectas” no tiene ningún sentido lógico. Las ventas a personas exentas o no afectas se cumple efectivamente en concordancia con la no afectación que regula el artículo 36 ter de la Ley de Maquila. »El derecho de devolución que tiene mi representada permanece intacto al estar claro que el tema de discusión en el contencioso administrativo no fue si mi representada vendió o no personas exentas, sino la calidad del bunker vendido como insumo local, situación que dejó claramente evidencia sala cuarta en su sentencia y que el presente sub-motivo planteado por SAT no cambia en nada dicho hecho (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, expuso: «… al tenor del artículo citado se puede evidenciar que la entidad no se dedica a la exportación ni le venden o prestan servicios a personas exentas en el mercado

interno por lo que no es viable la devolución del crédito fiscal, en esa virtud es improcedente la pretensión de PUMA ENERGY BAHAMAS, SOCIEDAD ANÓNIMA de obtener la devolución del crédito fiscal al venderle mercancías identificadas como bunker y fuel oíl a una maquila que no es persona exenta de conformidad con el articulo ocho de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (sic)…». Análisis de la Cámara El submotivo de violación de ley por inaplicación, se configura cuando el juzgador omite aplicar a los hechos controvertidos, la norma que contiene el supuesto jurídico que es pertinente, para resolver el caso sometido a su consideración. En el presente caso, la SAT, plantea su tesis aduciendo lo siguiente: «… La ley es clara en ese sentido ya que nos establece dos premisas para ser sujetos de devolución de crédito fiscal: »a) Ser contribuyente que se dedique a la exportación »b) Ser contribuyente que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno. »Sin embargo, al verificar las constancias procesales vemos que el contribuyente en primer lugar no se dedica a la exportación (…) por lo tanto la primer premisa establecida en la norma que es ser exportador para ser sujeto de devolución de crédito fiscal, la entidad contribuyente no la cumple. »Asimismo, en relación a la segunda premisa que nos establece el artículo 16 de la Ley del IVA, relacionado a que el contribuyente le venda a personas exentas; tampoco lo cumple (…) por lo que no cumple ambas

premisas (sic)…». En atención a tales argumentos, esta Cámara, para pronunciarse en cuanto al supuesta infracción cometida, estima pertinente indicarle a la casacionista que, al igual que en el submotivo anterior, confunde la procedencia de este, pues como se consignó al inicio de este análisis, el vicio que se denuncia, se configura cuando el Juzgador hace caso omiso de la norma adecuada para resolver la controversia, mientras que, de los argumentos que expone en su tesis, se desprende que estima que las premisas contenidas en la norma denunciada, no se cumplen por parte de la contribuyente del presente caso. En atención a lo expuesto, se establece que el planteamiento de la recurrente resulta incluso contradictorio, pues si considera que no se cumplen las premisas que incorpora la norma que denuncia, no es adecuado que invoque el presente submotivo, dado que la consecuencia, en todo caso, de que se hubiese cometido la omisión, es que esa norma se debería de aplicar en la resolución de la controversia, por lo que, si la misma casacionista considera que no se cumplen las premisas de la norma en cuestión, no puede pretender que la Sala la aplique al caso concreto, pues no está en obligación de hacerlo, al no ser la que resuelve el caso sometido a su conocimiento.En atención a lo anterior, se establece que la tesis planteada es defectuosa y, dada la naturaleza eminentemente técnica del recurso de casación, se imposibilita a esta Cámara corregir de oficio los errores cometidos por la interponente y en consecuencia, a realizar el estudio de fondo correspondiente, por lo que el

submotivo deviene improcedente. CONSIDERANDO III Aplicación indebida de la ley Con respecto a este submotivo, la SAT expuso: «… El tribunal en la sentencia recurrida, en base al contenido del artículo treinta y seis ter, de la Ley Fomento y Desarrollo de la Actividad Exportadora y de Maquila, analiza la controversia y utiliza dicho supuesto fáctico, que no era el supuesto jurídico idóneo para resolver la controversia (…) »Honorables Magistrados, de lo colegido en la sentencia citada, se puede extraer, que la Sala sentenciadora únicamente toma para el efecto el contenido del último párrafo de dicha norma, al pretender establecer que a la entidad contribuyente le fueron extendidas las constancias de adquisición de insumos locales, y con tal documento pretender que sea sujeto de devolución de crédito fiscal, sin ser éste exportador y sin estar éste bajo el Régimen Temporal de Perfeccionamiento activo tal y como establece la norma; sin embargo la Sala no analiza el contexto del hecho jurídico discutido y del contenido de dicha norma para adecuar al caso concreto, ya que dicha norma nos establece un supuesto jurídico muy diferente a lo que en realidad eran los hechos acreditados en el expediente administrativo, y es pues que esta norma lo que regula es un hecho jurídico distinto, y nos referimos con esto a que dicha norma únicamente se refiere a mercancías introducidas bajo el Régimen Temporal de Perfeccionamiento activo, lo cual no sucede con el

combustible, en principio porque es un producto importado, el cual no sufre transformación alguna, asimismo tampoco la entidad distribuidora del combustible figura como coexportadora de tal mercancía, esto significa que dicha mercancía al momento de ser importada a Guatemala, debía transformarse y reexportarse nuevamente al extranjero formando parte de algún producto, sin embargo dicha mercancía siendo éste combustible, es imposible que sea reexportada, ya que lo que es realmente la entidad contribuyente es distribuidora de mercancía al ser ésta una gasolinera, únicamente que la distribuye al por mayor, por lo que resulta errónea la consideración de la Sala sentenciadora al aplicar dicha norma, tratando de subsumir un hecho totalmente distinto a los hechos contenidos en la norma y los hechos contenidos en el expediente. »En palabras más sencillas, significa que aunque el combustible hubiera ingresado y el contribuyente con dicha importación hubiese pagado el Impuesto al Valor Agregado, esto significaba que al distribuirla éste debía cargar dicho impuesto al comprador, y no pretender no cargar el Impuesto al Valor Agregado al adquirir constancias de insumos locales, que principalmente no son “insumos locales” sino es combustible importado (…) »… por lo tanto la Sala sentenciadora al afirmar que dichos productos son importados, afirman que tales constancias de insumos locales no son insumos locales, y no están destinados para el efecto de lo establecido en el Régimen de Perfeccionamiento Activo, que son dos situaciones muy diferentes una de la otra; por lo que la entidad contribuyente pretende sin ser ésta exportadora sino simple distribuidora del

producto, aprovecharse de un crédito fiscal, que debió cargar a sus compradores, y no pretender que la Administración Tributaria le reconozca tal crédito fiscal, si no cumple con todos y cada uno de los requisitos establecidos en la Ley del Impuesto al Valor Agregado, específicamente los contenidos en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, norma aplicable al hecho controvertido y que fue desarrollado el submotivo procedente para contemplar la tesis y la técnica requerida por ésta Honorable Corte Suprema de Justicia (sic)…». Alegaciones La entidad Puma Energy Bahamas, Sociedad Anónima, manifestó que: «... Noten señores magistrados nuevamente lo malicioso de la tesis de SAT ya que en todo el recorrer administrativo y judicial lo único que hemos venido discutiendo es la interpretación del artículo 36 ter parte final de la Ley de Maquila en cuanto a que el bunker (combustible) sea considerado como un “insumo local” y la aplicación del artículo 23 y 16 de la Ley del IVA en cuanto al derecho de devolución del crédito fiscal. »En todo caso SAT debió plantear interpretación errónea del artículo 36 ter de la Ley de Maquila si quería que esta honorable corte entrara a analizar la interpretación de dicho artículo. Definitivamente el artículo 36 ter es aplicable al caso concreto, lo reconoce SAT en todas sus resoluciones administrativas y en la contestación de la demanda. »Mi representada presentó constancias de adquisición de insumos locales, documento que nació a la vida jurídica mediante el artículo 30 B del Reglamento a la Ley de Maquila, para efectos de probar que no se

cobró IVA a quienes estaban amparados con la Ley de Maquila por lo que el artículo 36 ter de la Ley del IVA