97-2020 03062021 Superintendencia de Administracion Tributaria

03/06/2021 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

97-2020

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, contra la sentencia emitida el catorce de agosto de dos mil diecinueve, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Violación de ley por contravención Es improcedente el submotivo invocado, cuando la norma que se denuncia como contravenida, no fue utilizada por el juzgador para resolver la controversia. LEY ANALIZADA Artículo 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, tres de junio de dos mil veintiuno.

I. Se integra por continuidad en el cargo con los suscritos Magistrados, de conformidad con el punto segundo del Acta número cuarenta guion dos mil veinte de fecha doce de octubre de dos mil veinte, correspondiente a la sesión extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en el artículo 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, el artículo 71 de la Ley del Organismo Judicial y la opinión consultiva emitida por la Corte de Constitucionalidad el ocho de octubre de dos mil diecinueve, expediente cinco mil cuatrocientos setenta y siete guion dos mil diecinueve. II. Se tiene a la vista el recurso de casación interpuesto, contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el catorce de agosto de dos mil diecinueve.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que actúa a través de su mandatario especial judicial con representación, Juan

Pablo Hernández Contreras.

diecinueve.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que actúa a través de su mandatario especial judicial con representación, Juan

Pablo Hernández Contreras.

II. Parte contraria: Banco de Antigua, Sociedad Anónima, por medio de su gerente general y representante legal, Jorge Eduardo Brun

Maldonado.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de su

personera Cristina Liseth González Almengor.CUESTIONES DE HECHO

I. La Superintendencia de Administración Tributaria, verificó el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la contribuyente, correspondiente a los periodos de enero de dos mil trece a diciembre de dos mil catorce; y derivado de ello, le realizó ajuste al impuesto sobre la renta, régimen sobre las utilidades de actividades lucrativas por: a) exceso en la reserva para cuentas incobrables, derivado de la valuación de la cartera de créditos; y, b) gasto no deducible por cuentas incobrables que no se encuentran debidamente contabilizadas.

II. La contribuyente interpuso revocatoria, la cual fue declarada sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria.

III. En contra lo resuelto, interpuso proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda y revocó la resolución administrativa. Para el efecto consideró: «… En relación a los ajustes denominados IMPUESTO

SOBRE LA RENTA: 1) período de enero a diciembre de dos mil trece, régimen sobre las utilidades de actividades derivado de la valuación de la cartera de créditos por ciento treinta y ocho mil diecisiete quetzales con treinta y cinco centavos (…) y 2) Período de enero a diciembre de dos mil catorce (…) Ajuste a la renta bruta, por exceso en la reserva para cuentas incobrables (…) (Q26,738,150.95) y 3) Gasto no deducible por cuentas incobrables que no se encuentran debidamente contabilizadas por (…)

(Q79,238,387.85). Para el efecto del análisis del presente ajuste es necesario indicar previamente que siendo la entidad Banco de Antigua (…) una entidad sujeta a la supervisión de la Superintendencia de Bancos, es necesario establecer lo que para el efecto establece la normativa atinente a dichos sujetos, determinándose entonces lo siguiente: De conformidad con el artículo 5 de la Ley de Bancos Y Grupos Financieros, se establece: “Los bancos, las sociedades financieras (…) se regirán, en su orden, por sus leyes especificas, por la presente Ley, por las disposiciones emitidas por la Junta Monetaria y, en lo que fuere aplicable, por la Ley Orgánica del banco de Guatemala, la Ley Monetaria y la Ley de Supervisión Financiera. En las materias no previstas en estas leyes, se sujetarán a la legislación general de la República en lo que les fuere aplicable (…) Por su parte, es necesario traer también a la vista lo que establecen los artículos

53 y 59 de la Ley de Bancos y Grupos Financieros, en relación a los registros contables, así como las reservas y provisiones que para el efecto se realicen por parte de dichas entidades y de esa cuenta tenemos que el artículo 53 indicado preceptúa: “ Valuación de activos, contingencias y otros instrumentos. Los bancos y las empresas del grupo financiero que otorguen financiamiento deben valuar sus activos, operaciones contingentes otros instrumentos financieros que impliquen exposiciones a riesgos, de conformidad con la normativa correspondiente. Los bancos y, en su caso, las empresas del grupo financiero deben constituir, contra los resultados del ejercicio, las reservas o provisiones suficientes, conforme la valuación realizada. En caso de que las reservas o provisiones a constituir excedan el máximo legal permitido como gasto deducible para fines fiscales, tales excedentes podrán crear directamente contra cuentas de capital. En caso de incumplimiento, la Superintendencia de bancos podrá ordenar la reclasificación de los activos y la correspondiente constitución de reservas o provisiones, sin perjuicio de las sanciones que correspondan. Cuando a juicio de la Superintendencia de Bancos, en determinados activos, contingencias y otros instrumentos financieros existan factores de riesgo que requieran la constituciónde reservas o provisiones especiales adicionales a las indicadas en el primer párrafo del presente artículo, deberá ordenar, en cada caso, la constitución de las mismas con el fin de cubrir el riesgo en la medida necesaria. La Junta Monetaria, a propuesta de la Superintendencia de Bancos, emitirá la normativa a que se

refiere el primer párrafo del presente artículo, determinando el régimen de clasificación de activos y de reservas o provisiones, tomando en cuenta la capacidad de pago y en cumplimiento del deudor (…) el artículo 59 citado que preceptúa: “Registro Contable (…) la Superintendencia de bancos fijará procedimientos de carácter general para la presentación de estados financieros (…) Los registros contables deberán reflejar fielmente todas las operaciones derivadas de los actos, contratos, operaciones y servicios realizados y prestados por las empresas autorizadas conforme esta ley. Los registros de contabilidad y los documentos legales que los respalden producen fe en juicio, salvo prueba en contrario”. Es preciso también tener en consideración el Reglamento para la Administración del Riesgo Crediticio, emitido por la Junta Monetaria y que fue aprobado mediante resolución (…) (JM-93-2005), en el que indica en su Considerando Primero que dicha normativa debe contener el régimen de clasificación de activos y de reservas o provisiones, tomando en cuenta la capacidad de pago y el cumplimiento del deudor, a fin de que los bancos y las empresas otorguen financiamiento realicen dicha valuación. Las reservas de conformidad con el citado reglamento define las reservas o provisiones de conformidad con el artículo 3 de la siguiente manera: “Son las sumas que las instituciones deben reconocer contablemente para hacer frente a la dudosa recuperabilidad de activos crediticios, determinadas conforme a estimaciones establecidas mediante el análisis del riesgo y la valuación de dichos activos, en

adición al monto de capital y reservas de capital mínimo requerido por la ley”. Asimismo, dentro del reglamento citado se encuentran los artículos 35 y 38 bis, que establecen la obligación de las entidades sujetas a la vigilancia y supervisión de la Superintendencia de Bancos, de constituir reservas o provisiones específicas, que sumadas a la reservas especificas totalicen el equivalente al cien por ciento de la cartera vencida. La administración tributaria argumenta que la entidad demandante optó por el método indirecto para deducir como gasto las cuentas incobrables, en tanto la entidad demandada indica que optó para la deducción de las cuentas incobrables lo establecido en el método directo, primer párrafo del artículo 21 numeral 20 del Decreto 10-2012 del Congreso (…) Por lo que será en torno a esto que girará el análisis de los ajustes indicados. De esa cuenta tenemos que se ordenó en período de prueba el dictamen de expertos, habiendo emitido su dictamen correspondiente la Licenciada Contadora (…) Cristabel Velásquez Rodríguez, quien dentro de sus conclusiones a los puntos propuestos indica: Al tercer punto propuesto que indica: “Que la experta explique en qué consiste la limitación que establece el artículo 21 inciso 20 de la Ley de Actualización Tributaria (…) último párrafo para entidades sujetas a la vigilancia e inspección de la Superintendencia de Bancos” manifiesta: “Para la verificación del presente punto, transcribo a continuación el último párrafo de la Ley al que se

hace referencia (…) Concluyendo que la limitación que establece el artículo citado, consiste en que las entidades bancarias que opten por el método indirecto, están exentos de la limitación de los excesos sobre el tres por ciento (3%) que se calcula sobre los saldos del cliente que se muestran en registro contable al treinta y uno de diciembre de cada ejercicio fiscal. Continuando con el análisis del citado dictamen, se establece al punto cuarto que indica: “Que la experta explique en qué consiste la reserva que las entidades sujetas a la vigilancia e inspección de la Superintendencia de bancos están obligadas a realizar de conformidad con el artículo 35 y 36 Bis del Reglamento para la Administración del Riesgo de Crédito, emitida según Resolución de la Junta Monetaria 93-2005”, indicando que lasreservas consisten en disposiciones obligatorias para bancos de crear reservas o provisiones que la Junta Monetaria ha establecido a fin de administrar el riesgo crediticio, existiendo la obligatoriedad de acuerdo a la clasificación sobre la base de cada activo crediticio o sea saldo de clientes. Al décimo tercer punto que indica: Que la experta explique: a) por cuál de los métodos contenidos en el artículo 21 inciso 20 de la Ley de Actualización (…) optó Banco de Antigua (…) para usar como gasto deducible las cuentas incobrables; b) Si aparece constituida la reserva a la que se refiere el segundo párrafo (método indirecto) del artículo 21 inciso 20 de la Ley de Actualización Tributaria (…) c) Si aparece constituida la

resera que ordena el Reglamento para la Administración del Riesgo de Crédito; d) En el supuesto que aparezca constituida la reserva que ordena el Reglamento para la Administración del Riesgo de Crédito, si se puede usar el saldo de esa reserva para efectos de utilizar como gasto deducible de la renta imponible las cuentas incobrables conforme el método que optó Banco de Antigua (…) e) El cálculo aritmético con base en el cual formuló la Superintendencia de Administración Tributaria, los ajustes identificados como “Ajuste al Impuesto Sobre la Renta (…) ajuste a la renta bruta por exceso en la reserva para cuentas incobrables, derivado de la valuación de cartera de créditos (…) (Q138,017.35) y “Ajuste al Impuesto Sobre la Renta régimen sobre las utilidades (…) dos mil catorce: ajuste a la renta bruta, por exceso (…) (Q26,738,150.95)”; f) Cual fue la cuenta de reserva sobre la que la Superintendencia de Administración Tributaria se basó para formular los dos ajustes relacionados en la literal anterior; g) Si el porcentaje utilizado para el ajuste por la Administración Tributaria le aplica a Banco de Antigua, Sociedad Anónima". Indicando respecto a los puntos anteriores lo siguiente: a) Se estableció que la entidad demandante optó por el método directo para usar como gasto deducible las cuentas incobrables, de conformidad con el artículo 21 inciso 20 de la Ley de Actualización Tributaria (…)

b) De acuerdo con cálculos matemáticos y conforme los registros analizados del demandante no se evidencia la constitución de una reserva del tres por ciento a que se refiere el segundo párrafo (método indirecto) del artículo 21 inciso 20 de la Ley de Actualización Tributaria (…) c) Se observa que sí parece constituida la reserva que ordena el Reglamento para la Administración del Riesgo de Crédito emitido según Resolución de la Junta Monetaria 93-2005; d) Al aplicar el método directo la demandante, contenido en el artículo 21 inciso 20 de la Ley de Actualización tributaria (…) la reserva formada por el artículo 35 del Reglamento para la Administración del Riesgo de Crédito, corresponde a reservas y provisiones creadas para hacerle frente a los saldos de clientes que por su grado o nivel de riesgo crediticio puedan volverse incobrables, es decir estas reservas son creadas no para fines tributarios; e) respecto al cálculo aritmético se indicó en el punto sexto del informe que se analiza; f) La cuenta en que se basó la administración tributaria para formular los ajustes relacionados es la cuenta creada para la formación de reservas derivado de la valuación de cartera; g) El porcentaje del tres por ciento utilizado para el ajuste realizada por la administración tributaria no le es aplicable a la demandante, porque ésta utiliza el método directo y porque la misma ley le otorga la exención de la limitación de los excesos sobre el tres por ciento sobre saldo de clientes para entidades sujetas a la vigilancia e inspección de la Superintendencia de Bancos. Asimismo, en el

dictamen correspondiente se establece que al punto décimo cuarto, la experta indica que los ajustes relacionados para el año dos mil trece y dos mil catorce, no son legales porque no están apegados a la ley y técnica contable, porque la demandante utilizó el método directo. Posteriormente dentro del dictamen que es objeto de análisis, tenemos que en relación al Ajuste por gasto no deducible por cuentas incobrables que no se encuentran debidamente contabilizadas por (…) (Q79,238,387.85), la experta indica que la demandante, consignó en sudeclaración jurada anual de enero a diciembre de dos mil catorce la suma de (…) (Q181,273,088.77), cantidad que cumple con la calificación de cuentas incobrables, demostrando que son operaciones del giro habitual de la misma y cuentan con los registros contables y documentos de respaldo realizados por medio de las diversas gestiones de cobranza administrativa que acredita requerimiento de cobros realizados. Así mismo tuvo a la vista los archivos electrónicos que maneja en base de datos como control de registro de cuentas por cobrar y cuentas incobrables, que consisten en listados de saldos de clientes, obtenidos de su base de datos identificados con número, nombre de cliente, saldo deudor, descripción del producto y el registro de las cuentas contables que lo contiene, asimismo cuentan con un sistema que denominan “Gestor” y corresponde a un módulo principal “Bank Plus” del cual tienen CONTRATO DE

DERECHO DE USO DE PROGRAMA INFORMÁTICO Y ACTUALIZACIÓN, en

donde quedan guardado los números a donde se llamo, fechas y horas en que se realizaron las llamadas a los clientes y las gestiones, así como el resultado de la llamada o visita realizada por el domiciliar, extremos que se verificaron en el punto décimo sexto del dictamen rendido y que se encuentran debidamente contabilizadas y cuentan con documento de soporte, extremo éste que se acredita a punto décimo séptimo. Otro extremo importante que señala el Tribunal es el que se establece a punto décimo octavo, es si la cantidad de (…) (Q181,273,088.77) correspondiente a cuentas incobrables se encuentran registrado en la contabilidad de la demandante y con base a los registros de la misma se encuentran declarado correctamente, a lo que la experta indicó que sí se encuentra registrado y declarado correctamente. En el punto décimo noveno que se refiere a: “Que la experta explique si el monto señalado por la Administración Tributaria por (…) (Q 102,034,700.92) correspondiente al saldo de las cuentas identificadas con (…) (7051021) (…) (70510202) (…) 7051003), conforme Catálogo de Cuentas del Manual de Instrucciones Contables para Entidades Sujetas a la Vigilancia e Inspección de la Superintendencia de Bancos, está conformado por saldos de cuentas incobrables cargos y abonos derivados de la obligatoriedad que tiene banco de Antigua, Sociedad Anónima, en cumplir con lo estipulado por la Junta Monetaria en la creación de reservas por valuación de

carteras crediticias”, la experta explicó cómo se encuentra conformado el saldo de (…) (Q102,034,700.00): Las operaciones de cuentas incobrables por (…) (Q181,273,088.77) más las operaciones de las reservas genéricas y específicas por (…) (Q20,223,240.15) menos las operaciones referentes a reserva para eventualidades por (…) (Q99,461,628.00) da como resultado el saldo de la cuenta contable setecientos cinco (705) Cuentas Incobrables y de dudosa recuperación por (…) (Q102,034,700.92), tal como puede observarse en el Anexo A que se adjuntó al informe (…) Dentro de las conclusiones generales la experta indicó que la demandante utilizó el método directo para la deducción de cuentas incobrables como gasto, siendo este método uno de los permitidos y establecidos en el artículo 21 numeral 20 primer párrafo de la Ley de Actualización Tributaria, no siendo procedentes los ajustes que fueran formulados por la Administración Tributaria. Al haber existido contradicción entre el dictamen anteriormente analizado y lo determinado por el experto de la Superintendencia de Administración Tributaria, se requirió dictamen del tercero en discordia oportunamente nombrado Licenciado César Manolo Juárez Veliz, quien es conteste en cuanto a los puntos que anteriormente se analizaron. A dichos dictámenes se les valora en su totalidad, asignándoles valor jurídico probatorio, y

si bien es cierto, el dictamen de experto puede no obligar al Tribunal a fallar en determinado sentido, en el presente caso, se estima que es el medio idóneo para establecer la procedencia o no de los ajustes que fueran formulados, circunstancia que éste Tribunal evalúa en base a la función de contralor de lajuridicidad (…) de conformidad con lo regulado en el artículo 170 del Código Procesal Civil y Mercantil, los dictámenes de expertos aún cuando sean concordes, no obligan a los juzgadores, quienes deben formar su convicción teniendo presentes todos los hechos cuya certeza se haya establecido en el proceso (…) es por ello que el valor del dictamen no es en sí mismo, si no depende del grado de convencimiento que el juzgador puede tener de los hechos, como lo indica la norma antes citada. De esa cuenta como se indicó es procedente asignarles valor jurídico probatorio. Consta también informe rendido por la Superintendencia de Bancos, de fecha ocho de junio de dos mil diecisiete, en la cual se indico, que la Ley de Bancos y Grupos Financieros, en su artículo 53 norma: constituir contra los resultados del ejercicio, las reservas o provisiones suficientes, conforme la valuación realizada; en caso de que las mismas excedan el máximo legal permitido como gasto deducible para fines fiscales, tales excedentes podrán crear directamente contra cuentas de capital”, El cual se complementa con las conclusiones de los dictámenes correspondientes anteriormente analizados. Documento este al cual también se le asigna valor jurídico probatorio. En consecuencia se acreditó en autos que la entidad

demandante utilizó el método directo y que por ser una entidad sujeta a la vigilancia e inspección de la Superintendencia de Bancos está obligada a realizar reservas o provisiones a fin de administrar el riesgo crediticio de conformidad como lo establecen los artículos 35 y 36 Bis del Reglamento para la Administración de Riesgo Crediticio, emitido de conformidad con resolución de Junta Monetaria número 93-2005, no teniendo en consecuencia los ajustes formulados asidero legal, por lo cual los mismos deben revocarse (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Violación por contravención del artículo 21 inciso 20) de la Ley de Actualización Tributaria, Decreto 10-2012 del Congreso de la República de Guatemala. CONSIDERANDO I La casacionista argumentó: «… ajustes que se hace referencia y que sustentan el presente submotivo: »1. Impuesto Sobre la Renta del período de imposición del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil trece (…) derivado de la valuación de cartera de créditos por (…) (Q138,017.35) »2. Impuesto Sobre la Renta del período de imposición del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil catorce (…) derivado de la valuación de carteras de créditos por (…) (Q26,738,150.95) »3. Impuesto Sobre la Renta del período de imposición del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil catorce, por gasto no deducible por cuentas

incobrables que no se encuentran debidamente contabilizadas por (…) (Q79,238,387.85) »… la Sala (…) cometió VIOLACIÓN DE LEY POR CONTRAVENCIÓN del artículo (…) (21) numeral veinte (20), del Decreto (…) (10-2012) (…) »La norma que se denuncia como infringida, es clara al establecer que si un contribuyente utiliza el método directo, no podrá utilizar a la vez el método deprovisión, ya que implicaría un doble beneficio fiscal, al deducir 2 veces un mismo gasto originado por la incobrabilidad. En el presente caso la entidad demandante señala que utiliza el método directo para el registro de las cuentas incobrables, pero al efectuar la verificación de sus registros contables, los mismos muestran cargos a las cuentas contables de gastos, cuentas para registrar la Estimación de Cuentas Incobrables, las cuales establecen el método de deducción de la provisión para formación de la reserva. »… En el presente caso la demandante, no probó como operó la deducción en forma directa y como no afecta la deducción al momento de crear la provisión o cualquier aumento a la misma. »Por lo tanto, si bien la demandante es una entidad bancaria sujeta a supervisión y debe cumplir con las normas bancarias aplicables, también debe cumplir con las normas ordinarias que le sean aplicables, en este caso las normas tributarias. »… formo reservas para cuentas incobrables que exceden del tres por ciento del monto total de dicha reserva, de donde deriva el ajuste formulado, es más en el caso que nos ocupa puede advertirse que la propia entidad reconoce

incumplimiento pues señala que la provisión de un reserva, se hace por observancia de una obligación legal al tenor de normativa de carácter financiero. »… la normativa es clara respecto a que la entidad contribuyente debe constituir reservas de conformidad con lo establecido en la norma tributaria, es decir, sin exceder del tres por ciento del total de sus cuentas incobrables y cargar el excedente a cuentas de capital. »… CONTRAVIENE el contenido de una norma legal (…) »… dentro del fallo emitido, la analiza, sin embargo, se da la contravención de la norma, en virtud de que la Sala Sentenciadora, determina que la entidad demandante utilizó el método directo y que por ser una entidad sujeta a la vigilancia e inspección de la Superintendencia de Bancos está obligada a realizar reservas o provisiones a fin de administrar el riesgo crediticio de conformidad con los artículos 35 y 36 Bis del Reglamento para la Administración de Riesgo Crediticio, por lo que no tienen los ajustes formulados asidero legal, argumentos improcedentes ya que la sala sentenciadora hace caso omiso a lo regulado en la Ley de Bancos y Grupos Financieros y a la Ley de Actualización Tributaria (…) Es decir (…) estima que es correcto que la entidad contribuyente, haga uso de ambos métodos regulados en el artículo y numeral que se denuncian como infringido, en clara contravención a lo regulado en la misma, cuando en una de sus línea señala que Los contribuyentes que no apliquen lo establecido en el primer párrafo de este numeral pueden optar por deducir la provisión para la

formación de una reserva de valuación, claramente se expone que cuando no se aplique un método primario, se PUEDE OPTAR por la deducción de provisión para la formación de una reserva, es aquí donde se aprecia que al resolver la Sala en el sentido de considerar que puede ser factible el uso de ambos métodos, lo hace contraviniendo lo regulado en la norma que fuere adecuadamente aplicada e interpretada por la sala, sin embargo al momento de su formular una conclusión para arribar a un fallo, transgrede el contenido del mismo, y resuelve que es procedente revocar los ajustes formulados, situación que supone un vicio en el fallo (…) »DE LA INCIDENCIA DEL SUBMOTIVO EN EL FALLO: »Es de tal incidencia el vicio (…) revocara los ajustes formulados por mi representada, toda vez que al estimar que los ajustes formulados no tienenasidero legal (…) pues la Sala (…) en clara contravención a lo normado en el artículo 21 numeral 20, del Decreto 10-2012, del Congreso de la República, artículo que claramente establece que las reservas no podrán exceder del tres por ciento (3%), situación que al ser analizado el expediente administrativo y judicial y de lo resuelto (…) queda advertido que en efecto la entidad contribuyente no cumplió con el requisito establecido en ley, pero al contravenir la norma que se denuncia (…) le permite el uso de ambos métodos regulados en el artículo que se denuncia, cuando es evidente que son excluyentes, o se usa el método directo o bien el método de provisión para la formación de una reserva, es claro que la

entidad contribuyente por la obligación impuesta por leyes financieras, opera la deducción de la provisión de una reserva, por lo que al haber resuelto la Sala que podía utilizar ambos métodos, incurre en el vicio denunciado, pues de haberse aplicado en observancia irrestricta (…) hubiese advertido que al no cumplirse con lo normado en ley, lo procedente era, confirmar el ajuste formulado por mi representada, de ahí que el presente submotivo deba ser declarado procedente, casando la sentencia (sic)…». Alegaciones Banco de Antigua, Sociedad Anónima, argumentó: «… del presente recurso de casación resulta defectuoso (…) »… la Superintendencia de Administración Tributaria no presenta una tesis clara respecto a cómo se violentó la norma indicada por la Sala (…) pues en su argumentación hace referencia a: »a) Aspectos probatorios, pues en su página diez del memorial de interposición del presente recurso de casación, establece que en el proceso contencioso administrativo no se probó como operó la deducción en forma directa y como no afecta la deducción al momento de crear la provisión o cualquier aumento a la misma. Esta argumentación de aspectos probatorios no es tesis discutible respecto al submotivo que invoca (…) sino que dicha tesis, de ser el caso, puede ser incluso aplicable a un submotivo distinto (…) »b) La tesis planteada por la casacionista respecto al submotivo que invoca también resulta poco precisa y clara cuando hace mención en su página once (…) que la sala sentenciadora hizo “caso omiso” a lo regulado en la Ley de Bancos y

Grupos Financieros y a la Ley de Actualización Tributaria. ¿Por qué hacer referencia a la Ley de Bancos y Grupos Financieros en la argumentación por parte de la Superintendencia de Administración Tributaria de violación de ley por contravención del artículo 21 (…) Por ello, se insiste en que el planteamiento del submotivo que se invoca es errado. »… la Sala (…) en su sentencia aplica la Ley de Bancos y Grupos Financieros, incluso hace mención al informe rendido por la Superintendencia de Bancos, al cual se asignó valor jurídico probatorio, en el que se indica que en el artículo 53 de la Ley de Bancos y Grupos Financieros se establece constituir contra los resultados del ejercicio, las reservas o provisiones suficientes, conforme la valuación realizada; en caso de que las mismas excedan el máximo legal permitido como gasto deducible para fines fiscales, tales excedentes podrán crear directamente contra cuentas de capital (…) »… el argumento anteriormente citado del memorial de interposición del recurso (…) es el único apartado en el cual se intenta desarrollar la tesis para explicar por qué se considera violada la ley por contravención del artículo 21, numeral 20 de la Ley de Actualización Tributaria, vigente en el periodo auditado. Siendo importanteresaltar, que lo expuesto por la casacionista en su memorial en cuanto a lo “señalado” por la Sala sentenciadora, no está contenido en ninguna apartado de los considerandos de la sentencia emitida por la Sala (…) En ningún momento la Sala (…) establece que puede utilizarse “ambos métodos” regulados en el artículo

21, numeral 20 de la Ley de Actualización Tributaria. »Más bien, la Sala (…) estableció que “(...) se acreditó en autos que la entidad demandante utilizó el método directo y que por ser una entidad sujeta a la vigilancia e inspección de la Superintendencia de Bancos está obligada a realizar reservas o provisiones a fin de administrar el riesgo crediticio de conformidad como lo establecen los artículos 35 y 36 Bis del Reglamento para la Administración de Riesgo Crediticio, emitido de conformidad con resolución de Junta Monetaria número 93-2005, (...)” (…) »Por consiguiente, nuevamente existe un error de planteamiento del submotivo invocado (…) pues la Sala sentenciadora aplicó las normas correctas y no contravino el texto de éstas (…) »… es importante señalar a esta Honorable Corte que los ajustes formulados por la Superintendencia de Administración Tributaria a Banco de Antigua (…) son el resultado de un error de comprensión y diferenciación de las obligaciones fiscales a las qu