CC - C056-2019

Sentencia C-056/19

REFORMA TRIBUTARIA ESTRUCTURAL-Exequibilidad de normas que determinan criterios para la definición del sujeto activo del impuesto de industria y comercio DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Concepto de violación CONCEPTO DE VIOLACION EN DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Razones claras, ciertas, específicas, pertinentes y suficientes PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Jurisprudencia constitucional EQUIDAD TRIBUTARIA-Contenido El principio de equidad tributaria de que trata el artículo 363 de la Constitución opera como límite a la potestad impositiva del Legislador, aunque también es expresión concreta del principio de igualdad. En líneas generales, el contenido de ese principio refiere a la prohibición que el orden jurídico imponga obligaciones excesivas o beneficios desbordados al contribuyente. PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Dimensión horizontal y vertical La equidad tributaria, a su vez, tiene dos variables: (i) la equidad horizontal, según la cual el sistema tributario debe tratar de idéntica manera a las personas que, antes de tributar, gozan de la misma capacidad económica, de modo tal que queden situadas en el mismo nivel después de pagar sus contribuciones; y (ii) la equidad vertical, identificada con la exigencia de progresividad, que ordena distribuir la carga tributaria de forma que quienes tienen mayor capacidad económica soporten una mayor cuota de impuesto. PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Modos en que se configura su vulneración

PRINCIPIO DE JUSTICIA TRIBUTARIA-Alcance/PRINCIPIO DE

JUSTICIA TRIBUTARIA-Equidad, progresividad y eficiencia PRINCIPIOS DE LEGALIDAD Y CERTEZA DEL TRIBUTOJurisprudencia constitucional PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIAContenido y alcance/PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA

TRIBUTARIA-Características/PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN

MATERIA TRIBUTARIA-Elementos 2 PRINCIPIO DE CERTEZA TRIBUTARIA-Se deriva del principio de legalidad tributaria CONFIGURACION LEGISLATIVA TRIBUTARIA EN OBLIGACIONES FORMALES-Condiciones para delegación en la administración CONFIGURACION LEGISLATIVA TRIBUTARIA EN OBLIGACIONES SUSTANCIALES-Determinación política de los elementos del tributo está sujeta al rigorismo propio del principio de legalidad IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-Elementos esenciales La jurisprudencia constitucional identifica los elementos esenciales del ICA, a saber: (i) es un impuesto de carácter municipal; (ii) el hecho gravado consiste en las actividades comerciales, industriales y de servicio; (iii) el factor territorial determina cuál es el municipio llamado a cobrar el tributo, criterio que radica en el hecho en que las actividades mencionadas “se ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales; (iii) conforme la exposición de motivos de la Ley 14 de 1983, el ICA técnicamente no recae sobre artículos sino sobre actividades que se benefician de los recursos, la infraestructura y el mercado de los municipios y son fuente de riqueza. IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-Jurisprudencia del

Consejo de Estado CONSEJO DE ESTADO-Pronunciamientos relacionados con la doble tributación en impuesto de industria y comercio IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-Carácter municipal IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-Factor territorial como determinante del sujeto activo IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-Criterio identificador del sujeto activo

Referencia: Expediente D-12418

Asunto: Demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 343 (parcial) de la Ley 1819 de 2016 “por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones.”

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Demandante: Silvio Caicedo Solís

Magistrada ponente:

GLORIA STELLA ORTIZ DELGADO

Bogotá, D.C., trece (13) de febrero de dos mil diecinueve (2019) La Sala Plena de la Corte Constitucional, integrada por los magistrados Gloria Stella Ortiz Delgado, quien la preside, Carlos Bernal Pulido, Diana Fajardo Rivera, Luis Guillermo Guerrero Pérez, Alejandro Linares Cantillo, Antonio José Lizarazo Ocampo, Cristina Pardo Schlesinger, José Fernando Reyes Cuartas y Alberto Rojas Ríos, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y trámite establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente

SENTENCIA

I. ANTECEDENTES En ejercicio de la acción pública consagrada en el artículo 241 de la Constitución Política, el ciudadano Silvio Caicedo Solís presentó ante esta

Corporación demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 343 (parcial) la Ley 1819 de 2016. El asunto fue repartido a la Magistrada Ponente en la sesión de la Sala Plena del 10 de noviembre de 2017. Mediante auto del 21 de noviembre de 2017, la demanda fue admitida. En consecuencia, se ordenó (i) fijar en lista la norma acusada; (ii) comunicar el presente proceso a las autoridades que estuvieron vinculadas con la expedición de la Ley 1819 de 2016; (iii) correr traslado de la demanda al Procurador General de la Nación; y (iv) invitar a participar en el trámite a la Academia Colombiana de Jurisprudencia, al Instituto Colombiano de Derecho Tributario, a la Federación Colombiana de Municipios, a la Federación Nacional de Comerciantes – FENALCO, a la Asociación Nacional de Empresarios de Colombia – ANDI, a la Cámara Colombiana de Comercio Electrónico, y a las facultades de derecho de las universidades de los Andes, Externado, de Antioquia, Javeriana, de Nariño, Nacional y del Rosario Según lo decidido por la Sala Plena de la Corte Constitucional en el Auto 305 del 21 de junio de 2017 (M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado), los términos de los procesos ordinarios de constitucionalidad fueron suspendidos a partir de la fecha mencionada y hasta tanto la Sala Plena decidiera levantarlos en cada asunto y conforme a la planeación que formule la Presidencia de la Corte. Para este caso, la suspensión de términos fue levantada por la Sala Plena

mediante Auto 483 del 1° de agosto de 2018. 4 Cumplidos los trámites constitucionales y legales propios de esta clase de juicios y previo concepto del Procurador General de la Nación, procede la Corte a decidir de fondo la demanda en referencia.

II. TEXTO DE LA NORMA DEMANDADA A continuación se transcribe el texto de la norma acusada, conforme a su publicación en el Diario Oficial No. 50.101 del 29 de diciembre de 2016 y subrayándose los apartados demandados. “Ley 1819 de 2016

(diciembre 29) Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria excepcional, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones (…) Artículo 343. Territorialidad del impuesto de industria y comercio. El impuesto de industria y comercio se causa a favor del municipio en el cual se realice la actividad gravada, bajo las siguientes reglas: Se mantienen las reglas especiales de causación para el sector financiero señaladas en el artículo 211 del Decreto ley 1333 de 1986 y de servicios públicos domiciliarios previstas en la Ley 383 de 1997.

1. En la actividad industrial se mantiene la regla prevista en el artículo 77 de la Ley 49 de 1990 y se entiende que la comercialización de productos por él elaborados es la culminación de su actividad industrial y por tanto no causa el impuesto como actividad comercial en cabeza del mismo.

2. En la actividad comercial se tendrán en cuenta las siguientes reglas: a) Si la actividad se realiza en un establecimiento de comercio abierto al

público o en puntos de venta, se entenderá realizada en el municipio en donde estos se encuentren; b) Si la actividad se realiza en un municipio en donde no existe establecimiento de comercio ni puntos de venta, la actividad se entenderá realizada en el municipio en donde se perfecciona la venta. Por tanto, el impuesto se causa en la jurisdicción del municipio en donde se convienen el precio y la cosa vendida; c) Las ventas directas al consumidor a través de correo, catálogos, compras en línea, tele ventas y ventas electrónicas se entenderán gravadas en el municipio que corresponda al lugar de despacho de la mercancía; 5 d) En la actividad de inversionistas, los ingresos se entienden gravados en el municipio o distrito donde se encuentra ubicada la sede de la sociedad donde se poseen las inversiones.

3. En la actividad de servicios, el ingreso se entenderá percibido en el lugar donde se ejecute la prestación del mismo, salvo en los siguientes casos: a) En la actividad de transporte el ingreso se entenderá percibido en el municipio o distrito desde donde se despacha el bien, mercancía o persona; b) En los servicios de televisión e Internet por suscripción y telefonía fija, el ingreso se entiende percibido en el municipio en el que se encuentre el suscriptor del servicio, según el lugar informado en el respectivo contrato; c) En el servicio de telefonía móvil, navegación móvil y servicio de datos, el ingreso se entiende percibido en el domicilio principal del usuario que registre al momento de la suscripción del contrato o en el documento de actualización. Las empresas de telefonía móvil deberán llevar un registro de ingresos discriminados por cada municipio o

distrito, conforme la regla aquí establecida. El valor de ingresos cuya jurisdicción no pueda establecerse se distribuirá proporcionalmente en el total de municipios según su participación en los ingresos ya distribuidos. Lo previsto en este literal entrará en vigencia a partir del 1° de enero de 2018. En las actividades desarrolladas a través de patrimonios autónomos el impuesto se causa a favor del municipio donde se realicen, sobre la base gravable general y a la tarifa de la actividad ejercida.”

III. LA DEMANDA El demandante presenta tres cargos diferenciados contra los preceptos acusados. En el primero, considera que se desconoce lo que denomina como principio de territorialidad, que el actor deriva del artículo 287 de la Constitución, debido a que el impuesto de industria y comercio se causa en un lugar diferente al municipio en donde se ejecutó el hecho generador del tributo, en este caso la venta de la mercadería. El segundo refiere a la vulneración de los principios de legalidad y certeza del tributo, previstos en el artículo 338 de la Constitución, derivada de la falta de precisión de la expresión acusada, en lo que respecta al lugar en que se perfecciona la venta de mercancía y donde se causa el impuesto. El tercero se fundamenta en considerar que se viola lo que el actor denomina como principio de reciprocidad, que el actor funda en el artículo 95-9 de la Carta Política, en razón de la falta de conformidad entre la entidad territorial donde, de acuerdo con los apartes demandados, se percibe el impuesto, y aquella en donde se genera el hecho económico que da lugar a ese tributo.

6 Para sustentar esta conclusión, la demanda ofrece los argumentos siguientes:

3.1. En cuanto al primer cargo llama la atención que en la iniciativa original sobre la materia, presentada por el Gobierno Nacional, se planteaba que tratándose de ventas directas al consumidor mediante mecanismos tecnológicos, la actividad comercial gravada se fijaba en el municipio que correspondiese al lugar de entrega de la mercancía. Con todo, durante el debate legislativo esta fórmula fue modificada a favor del municipio de despacho de los bienes. Esta regla, sumada a la contenida en el literal (b) del artículo acusado, contrarían lo que la demanda define como principio de territorialidad del impuesto de industria y comercio (en adelante ICA), derivado del artículo 287 Superior. El actor, basado en la postura jurisprudencial del Consejo de Estado y de la Corte Constitucional, sostiene que el ICA debe causarse en el lugar donde se origina el ingreso, el cual identifica con el sitio en donde se entregan las mercancías, pues es en ese sitio en que se originan los recursos que benefician a quien comercializa, lo que a su vez supone que se trata de montos que se han derivado de la infraestructura y el mercado en donde se ubica el comprador de los bienes, pues fue allí donde los obtuvo. Como lo señala la demanda “en concreto, el impuesto de ICA es el gravamen que se debe pagar a la respectiva entidad territorial por la generación de ingresos obtenidos en su jurisdicción, tomando en cuenta que el sujeto que realiza la actividad comercial aprovecha el mercado municipal, es decir percibe los ingresos de quienes en condición de compradores se encuentra ubicados en el municipio, lo que implica que si se utiliza el territorio de un municipio para

obtener una renta se debe pagar un impuesto por ello.” Para el actor, el principio de territorialidad del tributo implica que el ICA debe causarse a favor del municipio en cuya jurisdicción son obtenidos los respectivos recursos o, lo que es lo mismo, el municipio donde se encuentra ubicado el comprador. De lo contrario se desconoce la propiedad que sobre sus ingresos tienen las entidades territoriales. En la medida en que las normas acusadas hacen que el ICA se cobre por parte de municipios diferentes, en un caso donde se perfecciona la venta y en el otro en el lugar de despacho de las mercancías, se vulnera el principio mencionado. Por ende, si se identifica a la actividad comercial con la “realización de los actos de comercio, lo que determina la territorialidad del impuesto y que en consecuencia, las personas que comercialicen sus productos, independientemente del sitio donde tengan su establecimiento o coordinen sus actividades comerciales, deberán pagar en todos esos municipios el ICA, en proporción a la riqueza que le genere cada uno de ellos, es decir sobre los ingresos percibidos en el respectivo municipio”. 3.2. El actor considera que los numerales acusados desconocen los principios de legalidad y certeza del tributo, debido a que prevén expresiones indefinidas, que impiden determinar con precisión la jurisdicción del municipio en que se causa el ICA. Así, en el caso del literal (b) acusado, los 7 conceptos “lugar donde se perfecciona la venta” o donde “se convienen el precio y la cosa vendida”, no son unívocos, por lo que deberá tenerse en cuenta, en cada caso en particular, el lugar donde se llevó a cabo la venta o se

realizó la actividad comercial. Resalta que esta indefinición ha llevado a innumerables controversias ante la jurisdicción contenciosa administrativa, circunstancia que demuestra la vulneración de los mencionados principios del sistema tributario. Esto más aún si se tiene en cuenta que el criterio de lugar donde se conviene el precio y la cosa vendida es ajeno al lugar en donde debe hacerse exigible el ICA, esto es, a juicio del demandante, donde se materializa la venta y no donde se perfecciona el contrato correspondiente. Respecto del literal (c) considera que concurre una situación similar. Esto debido a que la definición sobre el sitio de despacho de la mercancía queda sometido a la decisión del responsable del impuesto: “si desde el municipio donde ejerce su actividad comercial, es decir donde se verifica la información o confirmación de la compra de manera virtual, o desde el municipio donde se almacena la mercancía para la venta, o sea donde supuestamente se “despacha” la mercancía, sitios que pueden ser coincidentes o no, pero que normalmente en las ventas por internet no lo son.” 3.3. Por último, la demanda pone de presente que, conforme a la jurisprudencia constitucional y en particular las consideraciones realizadas en la sentencia C-397 de 2011, el principio de reciprocidad se deriva de los principios de justicia y equidad tributarias, previstos por el artículo 95-9 de la Constitución y que para el caso se traducen en la compensación entre el deber de tributar y los beneficios que recibe el contribuyente por parte del Estado. Este principio es desconocido por las normas acusadas, puesto que a pesar que los ingresos derivados de la comercialización de las mercancías se

originan en el municipio donde reside el comprador de los bienes, el lugar que fijan las normas acusadas para la causación del ICA es diferente. Por ende, los municipios en donde se perfecciona la venta o se realiza el despacho de las mercaderías se verían ilegítimamente beneficiados por la infraestructura y el mercado de las localidades donde se origina la riqueza obtenida mediante la comercialización. Esto en detrimento del equilibrio de las cargas públicas y de la obligación constitucional de dotar de recursos a los municipios, en particular aquellos de menores ingresos, los cuales se ven privados de obtener rentas fiscales derivadas de montos generados en sus propias economías.

IV. INTERVENCIONES 4.1. Ministerio de Hacienda y Crédito Público El Ministerio de Hacienda, a través de apoderado judicial, presentó escrito en el que solicita a la Corte que declare la EXEQUIBILIDAD de los apartes acusados.

En primera medida, el Ministerio señaló que la demanda no cumple con los requisitos de claridad, especificidad, certeza y suficiencia, toda vez que esta 8 no contiene un verdadero concepto de la violación, pues el demandante no expone cuáles son los elementos conceptuales de las normas constitucionales que considera vulnerados. Así mismo, añadió que la demanda plantea problemas de aplicación de la ley, que no pueden conducir a su inconstitucionalidad. Sumado a lo anterior, en la intervención se indicó que los cargos formulados por el actor carecen de pertinencia, en la medida en la que, con el propósito de estructurar los cargos de inconstitucionalidad, confronta el contenido de las

disposiciones acusadas frente a una norma de rango legal (artículo 32 de la Ley 14 de 1983), con lo cual el actor presentó apreciaciones subjetivas e hipótesis que no se derivan de la lectura de los preceptos demandados. Asimismo, el Ministerio recalcó que el objetivo de las normas acusadas era precisamente evitar abusos en las interpretaciones subjetivas respecto a la territorialidad del impuesto y se enmarca en la amplia potestad de configuración normativa en materia tributaria con la que cuenta el Congreso para definir los elementos de los tributos, en especial de las condiciones de causación de los mismos. Aunado a lo anterior, la entidad interviniente afirmó que el diseño de las disposiciones acusadas responde al desarrollo jurisprudencial realizado por el Consejo de Estado y la Corte Constitucional, según el cual el elemento fundamental para la causación del ICA en actividades comerciales es la jurisdicción donde se conviene el precio y la cosa vendida, es decir, donde concurren los elementos esenciales del contrato de compraventa. Así, el Ministerio consideró que el hecho que el actor prefiera un criterio de territorialidad distinto al acogido por la ley, demuestra que la demanda no recae sobre verdaderos argumentos de constitucionalidad sino sobre preferencias subjetivas del actor, que desconocen el amplio margen de configuración normativa del Legislador en la materia. Finalmente, respecto al cargo por violación al principio de reciprocidad, el Ministerio consideró que lo que buscan las normas demandadas es precisamente asegurar el recaudo para los municipios donde efectivamente se ejecuten las actividades comerciales, y así evitar interpretaciones arbitrarias tanto de las administraciones territoriales como de los contribuyentes.

En conclusión, el Ministerio considera que las disposiciones demandadas responden al llamado de la sentencia C-121 de 2006, en el que la Corte manifestó la conveniencia de la expedición de normas legales que señalen pautas relativas al factor territorial como determinante del sujeto activo del ICA, con el propósito de evitar conflictos entre las administraciones territoriales y los contribuyentes. 4.2. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales Mediante comunicación suscrita por apoderado judicial, la DIAN solicita a la Corte que adopte un fallo INHIBITORIO ante la ineptitud sustantiva de la 9 demanda o, de forma subsidiaria declare la EXEQUIBILIDAD de la disposición demandada. Para la DIAN, el escrito presentado por el actor no cumple con los requisitos mínimos de claridad, certeza, especificidad, suficiencia y pertinencia para la procedencia de la acción de inconstitucionalidad. En primer lugar, la DIAN consideró que la demanda no es clara, por cuanto las razones que esboza el demandante son ambiguas e incoherentes y conllevan a que no se entienda específicamente cuál es la vulneración jurídica constitucional. Así, refiere que el escrito señala razones dispersas de carácter político y según las cuales pareciese que la legalidad de la norma no concuerda con los conceptos del accionante, pero no se atiende a una posible inconstitucionalidad. En segundo lugar, estableció que el escrito de inconstitucionalidad también echa de menos el requisito de certeza, pues de aquel solo se desprenden inferencias o argumentos subjetivos frente a las normas transcritas, que

constituyen meras inquietudes, sospechas o conjeturas respecto de la norma acusada. En tercer lugar, señaló que la demanda no es específica, toda vez que los argumentos resultan indeterminados, indirectos, abstractos y totalmente globales. Lo anterior por cuanto no relaciona de manera directa dichos argumentos con las disposiciones que acusa, al señalar las supuestas violaciones a la Constitución sin dar explicaciones respecto de las normas transgredidas. Según la DIAN, el demandante solo aportó argumentos referentes a los ingresos de los municipios, sin presentar soporte legal para sus acusaciones de inconstitucionalidad. En cuarto lugar, el interviniente aduce que no se cumple con el requisito de pertinencia, pues argumenta que las afirmaciones en las que se soporta la demanda representan puntos de vista subjetivos de carácter político que pertenecen a la esfera interna del demandante. En quinto lugar, refiere que no se cumple con el requisito de suficiencia, en tanto y cuanto no se presentaron motivos jurídicos válidos para ser tenidos en cuenta en la confrontación de las normas constitucionales con la disposición acusada. Finalmente, el escrito de intervención estableció que, en desarrollo del principio de legalidad, el Congreso tiene la facultad de determinar la territorialidad del tributo a través de una ley, lo cual en efecto sucedió en el caso de la norma acusada. Así, la DIAN consideró que el demandante no puede desconocer el interés del Legislador en regular la materia, pues en este caso se encuentra señalado con plena claridad cuáles son los parámetros para determinar el lugar en el que se debe tributar el ICA.

4.3. Ministerio del Interior 10 La Jefe de la Oficina Jurídica del Ministerio del Interior solicita a la Corte que se INHIBA de fallar ante la ineptitud de la demanda o, en su defecto, declare la EXEQUIBILIDAD de las expresiones acusadas. En primer lugar, el Ministerio señaló que la norma demandada tiene como fin terminar con las controversias que existían respecto a la territorialidad para el pago del ICA, frente a lo cual la norma les resulta clara en establecer las reglas para el pago de dicho gravamen. En segundo lugar, se refirió al cargo por violación a los principios de legalidad y certeza, frente a lo cual el Ministerio estableció que dicha vulneración no se presenta, pues las normas acusadas resultan claras. En tercer lugar, respecto al cargo por violación al principio de reciprocidad, la entidad interviniente aclara que la norma acusada no privilegia a un determinado municipio respecto de otros, pues simplemente establece normas para aclarar las reglas aplicables al ICA y permite generar orden y uniformidad con respecto al pago de dicho impuesto, frente al surgimiento de nuevos mecanismos de comercio. A su vez, añadió que los municipios receptores de las mercancías también son beneficiarios, por cuanto se fomenta el movimiento de la economía local, a través de los servicios del correo y los empleos de las personas que se ven involucradas en la recepción y distribución de aquellas. Finalmente, el Ministerio consideró que los cargos formulados en la demanda no cumplen con los requisitos establecidos en la jurisprudencia para la procedencia de la acción de inconstitucionalidad, pues el fundamento de

aquellos recae en la particular interpretación que el demandante hace de la norma acusada y de sus nociones respecto al pago del ICA. Por lo anterior, solicitó a la Corte declararse inhibida para resolver de fondo la demanda de la referencia o, en subsidio, declarar la exequibilidad de la norma demandada, al considerar que la vulneración de los preceptos constitucionales alegada por el actor no deja de ser meramente hipotética. 4.4. Instituto Colombiano de Derecho Tributario El ICDT formula concepto preparado por el doctor Juan Rafael Bravo Arteaga, quien considera que las disposiciones acusadas son EXEQUIBLES. No obstante lo anterior, cinco integrantes1 del Instituto decidieron enviar una comunicación en la que aclaraban el voto respecto al concepto presentado. Los argumentos para dicha aclaración se presentarán con posterioridad a referir aquellos que fueron aprobados por los miembros del Consejo Directivo de dicha institución. 1 Folios 118-120. El escrito de aclaración de voto fue radicado el 14 de marzo de 2018 y suscrito por: Catalina Hoyos Jiménez, Paul Cahn-Speyer Wells, Eleonora Lozano Rodríguez, Ruth Yamile Salcedo Younes y José Andrés Romero Tarazona. 11 4.5.1 Concepto aprobado por el Consejo Directivo del Instituto Colombiano de Derecho Tributario En primera medida, el Instituto consideró relevante delimitar a qué circunstancias específicas se refiere la norma. En ese sentido, señaló lo siguiente: El literal (b) se refiere fundamentalmente a los contribuyentes que tienen una oficina para atender su negocio, desde la cual se formulan las ofertas de

bienes para la venta y reciben las respuestas de los destinatarios de la oferta. El literal (c) se refiere específicamente a casos en los cuales el contribuyente dispone (i) de medios tecnológicos para ofrecer la venta de bienes y (ii) de un lugar desde el cual se despacha la mercancía, lo cual, según su criterio, induce a pensar que dispone por lo menos de un lugar desde el cual compra la mercancía que vende, la mantiene en inventario, la ofrece y la envía a los clientes. Ahora bien, una vez realizados estos planteamientos preliminares, el interviniente procedió a referirse a los cargos, de acuerdo con el aparte específico de la norma frente a los cuales se argumentaba la inconstitucionalidad. Así, con respecto a la acusación contra el literal (b) del artículo 343 de la Ley 1819 de 2016, referente a la falta de claridad respecto al lugar “donde se perfecciona la venta” o “donde se convienen el precio y la cosa vendida”, el Instituto considero que dicho cargo carece de fundamento. Principalmente, se refirió al artículo 864 del Código de Comercio, que en su inciso 1º establece en qué lugar y en qué momento se entiende celebrado un contrato, al disponer que “se entenderá celebrado en el lugar de residencia del proponente y en el momento en que éste reciba la aceptación de la propuesta”. Por lo anterior, consideró que, en los casos en los que las partes se encuentran en lugares diferentes, el contrato se entiende celebrado en el lugar en el que está el oferente y en el momento en el que recibe la aceptación de la otra parte.

También puede ocurrir que las partes convengan en un sitio en el que se entienda celebrado el negocio jurídico, caso en el que se aplicará lo estipulado por las partes. En relación con la acusación contra el literal (c) del artículo 343 de la Ley 1819 de 2016, según la cual la norma es inconstitucional por cuanto el impuesto debería causarse en el municipio en donde se materializa la venta, esto es, donde se entrega la cosa vendida pues es allí el lugar en el que se genera el ingreso; el Instituto difiere de lo expuesto en la demanda. En ese sentido, considera que para determinar el territorio donde se genera la obligación tributaria, es preciso tener en cuenta (a) qué parte es el contribuyente de industria y comercio, (b) en qué consiste el hecho gravado por el impuesto y (c) cuál es la causa jurídica del ingreso que recibe el vendedor. 12 Con respecto al primer punto a determinar, estableció que el contribuyente del ICA es el vendedor, razón por la cual resulta importante tener en cuenta la actividad desarrollada por éste como la cuestión principal, y no el pago del precio que realiza el comprador. Por otro lado, frente al segundo punto a determinar, indicó que el hecho gravado con ese tributo consiste en la realización de actividades industriales, comerciales o de servicios por parte del contribuyente. Consideró entonces lógico que el Legislador hubiese establecido que el impuesto se causa en el lugar del despacho de la mercancía y no en el lugar de la entrega, puesto que en el primero es donde principalmente se desarrolla la actividad del contribuyente. Por último, frente al tercer punto a determinar, se estableció que la verdadera causa jurídica del ingreso que recibe el vendedor no está en la voluntad de

pagar por parte del comprador, sino en el cumplimiento de la obligación de transmitir la propiedad de la cosa vendida por parte del vendedor. En ese sentido, el Instituto señaló que si el derecho de un determinado municipio a percibir el ICA obedece a la circunstancia que el contribuyente ha utilizado la infraestructura del territorio municipal para obtener su ingreso, lo cierto es que dicha situación se predica, en mayor grado, de la infraestructura del municipio donde se despacha la mercancía, que también es el lugar donde tiene la bodega donde almacena y conserva los productos. Con todo, el ICDT considera que se deben negar las pretensiones de la demanda y declarar la constitucionalidad de la misma. 4.5.2 Aclaración de voto de algunos miembros del Instituto Colombiano de Derecho Tributario En contraposición a lo señalado por el concepto aprobado por la mayoría del Consejo Directivo del Instituto, algunos miembros del mismo aclararon el voto en los siguientes términos: En primer lu