CC - C291-2015

Sentencia C-291/15

NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA-Hecho generador y base gravable del impuesto sobre la renta para la equidad DETERMINACION DE LA BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA LA EQUIDAD (CREE)-Omisión legislativa relativa que viola el principio de equidad tributaria, por no incluir la compensación por pérdidas fiscales de años posteriores La determinación de la base gravable del impuesto sobre la renta para la equidad (CREE) efectuada por el artículo 22 de la Ley 1607 de 2012 incurrió en una omisión legislativa relativa que lo hace inconstitucional por no haber incluido la posibilidad de descontar la compensación de pérdidas fiscales con rentas líquidas obtenidas en años posteriores. Esta omisión es contraria a la Carta Política porque viola el principio de equidad tributaria (arts. 95-9 y 363 CP) en su dimensión vertical. Esta Corporación encontró que la norma estableció un límite al principio de equidad que no era razonable ni proporcionado. En efecto, la exclusión de ese descuento (i) afectó gravemente un principio constitucional sin beneficiar a otro, (ii) generó rasgos confiscatorios en el gravamen e (iii) impactó el sistema tributario con su carácter regresivo. No obstante lo anterior, ante los efectos inconstitucionales que podrían generarse con una declaratoria de inexequibilidad simple –como la falta de recursos para el SENA, el ICBF y el sistema general de seguridad social en saludla Corte adopta un fallo integrador en el que incluye la compensación de pérdidas fiscales con rentas líquidas obtenidas en años posteriores como parte de la definición de la base

gravable del CREE, regla adoptada en el artículo 147 del ET. Este entendimiento o integración se aplicará a todas las situaciones, no consolidadas, cobijadas por los efectos jurídicos del artículo 22 de la Ley 1607 de 2012 y perdurará mientras esta disposición tenga la entidad de producir consecuencias normativas. Adicionalmente, este fallo de exequibilidad condicionada está circunscrito únicamente al cargo analizado en esta oportunidad.

REQUISITO DE VIGENCIA DE NORMAS SOMETIDAS A

CONTROL CONSTITUCIONAL Y EXCEPCIONES-Jurisprudencia constitucional/CONTROL DE CONSTITUCIONALIDAD DE NORMA DEROGADA-Procedencia excepcional fijada por la Jurisprudencia constitucional CONTROL DE CONSTITUCIONALIDAD DE NORMA DEROGADA-Criterios para verificación de producción de efectos Para establecer la eventual producción de efectos por parte de la norma sustituida o derogada deben verificarse los siguientes aspectos: (i) las cláusulas de vigencia del cuerpo normativo que hizo el cambio, (ii) los elementos de la práctica judicial relevantes, (iii) los fenómenos de eficacia 2 social pertinentes o (iv) cualquier otro criterio aplicable que demuestre que la norma continúa con la producción de sus consecuencias. DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Requisitos mínimos/DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Argumentos claros, ciertos, específicos, pertinentes y suficientes La presentación de la acción de inconstitucionalidad debe cumplir con unos requisitos mínimos consistentes en indicar con precisión (i) el objeto demandado, (ii) el concepto de la violación y (iii) la razón por la que la Corte

es competente para conocer del asunto. Sobre la carga mínima argumentativa la jurisprudencia ha dicho que el concepto de la violación debe ser expuesto de manera clara, cierta, específica, pertinente y suficiente. La sentencia C-543 de 2013 sintetizó estos requisitos, desarrollados en múltiples sentencias de esta Corporación, y dijo que la claridad se refiere a que la argumentación esté hilada y los razonamientos sean comprensibles; el requisito de certeza exige la formulación de cargos contra una proposición jurídica real, y no contra una deducida por el demandante e inconexa con respecto al texto legal; la especificidad exige concreción; la pertinencia se relaciona con la existencia de reproches de naturaleza constitucional, que se basen en la confrontación del contenido de una norma superior con el del precepto demandado, no en argumentos meramente legales o doctrinarios, ni en puntos de vista subjetivos o de conveniencia; finalmente, la suficiencia guarda relación, de un lado, con la exposición de todos los elementos de juicio necesarios para iniciar un estudio de constitucionalidad; y de otro, con el alcance persuasivo de la demanda, que debe generar una duda mínima sobre la constitucionalidad de la norma impugnada. DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD POR OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Requisitos de procedencia Aunque existen diversas formulaciones de los requisitos que debe reunir una demanda de inconstitucionalidad por omisión legislativa relativa, la Sentencia C-833 de 2013 hace una lista detallada de la siguiente forma: “(i) Que exista una norma sobre la cual se predique necesariamente el cargo; (ii)

que la misma excluya de sus consecuencias jurídicas aquellos casos que, por ser asimilables, tendrían que estar contenidos en el texto normativo cuestionado, o que el precepto omita incluir un ingrediente o condición que, de acuerdo con la Constitución, resulta esencial para armonizar el texto legal con los mandatos de la Carta; (iii) que la exclusión de los casos o ingredientes carezca de un principio de razón suficiente; (iv) que la falta de justificación y objetividad genere para los casos excluidos de la regulación legal una desigualdad negativa frente a los que se encuentran amparados por las consecuencias de la norma; y (v) que la omisión sea el resultado del incumplimiento de un deber específico impuesto por el constituyente al legislador. Además de los anteriores criterios, en algunos pronunciamientos la Corte ha precisado que también es menester tener en cuenta: (vi) si la 3 supuesta omisión emerge a primera vista de la norma propuesta, o (vii) si se está más bien, ante normas completas, coherentes y suficientes, que regulan situaciones distintas.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA LA EQUIDAD CREENaturaleza/IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA LA EQUIDAD CREE-Destinación específica

PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Jurisprudencia

constitucional/LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA

EN MATERIA TRIBUTARIA-Jurisprudencia constitucional DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Modalidades de sentencias cuando se configura omisión legislativa

relativa/SENTENCIA INTEGRADORA POR OMISION

LEGISLATIVA RELATIVA-Jurisprudencia constitucional/SENTENCIA INTEGRADORA-Procedencia La jurisprudencia se ha referido a diversas situaciones que han llevado a considerar opciones adicionales a la declaratoria de inexequibilidad ordinaria. La Sentencia C-325 de 2009 consideró que, aunque se encuentre una clara inexequibilidad simple, debe valorarse la eventual generación de vacíos e inconsistencias normativas que podrían tener resultados inconstitucionales, que lógicamente son indeseables para el sistema jurídico. Ante estas circunstancias hay al menos dos opciones -permitidas por el ordenamiento para mantener la integridad y supremacía de la Constitución y del sistema jurídico como un todo que debe estar acorde con ellaque no van más allá de las competencias de la Corte Constitucional: (i) proferir una sentencia de inconstitucionalidad diferida, concediendo un tiempo al Legislador para que expida una nueva norma en reemplazo de la que se considere contraria a la Carta en ejercicio de su libertad de configuración pero dentro del respeto a la Constitución, o (ii) expedir una sentencia integradora, situación en la que la propia Corte llena el vacío que deja la norma inconstitucional al salir del sistema jurídico. Sobre la metodología para la escogencia entre una sentencia diferida o una integradora la sentencia C-112 de 2000 dijo lo siguiente: “Aun cuando no existen reglas simples al respecto, la Corte considera que, como lo demuestra la práctica constitucional, el punto decisivo es el siguiente: si el mantenimiento de la disposición inconstitucional no es particularmente lesivo de los valores superiores, y el legislador goza de múltiples opciones de regulación de la

materia, entonces es preferible otorgar un plazo prudencial al Congreso para que corrija la situación inconstitucional, ya que en tal evento, una sentencia integradora afecta desproporcionadamente el principio democrático (CP, art. 3º) pues el tribunal constitucional estaría limitando la libertad de configuración del Legislador. La extensión del plazo conferido al legislador dependerá, a su vez, de esas variables.” Pero también procede una sentencia integradora, por medio de la cual, el juez constitucional “proyecta los mandatos constitucionales en la legislación ordinaria, para de esa manera integrar aparentes vacíos normativos o hacer frente a las inevitables 4 indeterminaciones del orden legal”. Estas sentencias pueden ser interpretativas, aditivas o sustitutivas y “encuentran fundamento en el carácter normativo de la Carta Política (C.P. art. 4°) y en los principios de efectividad (C.P. art. 2°) y conservación del derecho (C.P. art. 241), llamados a gobernar el ejercicio del control de constitucionalidad, ya que facilitan la labor de “mantener vigente en el ordenamiento jurídico la norma que ofrece insuficiencias desde la perspectiva constitucional, en el sentido que le permite al órgano de control constitucional ajustar su contenido a los mandatos superiores parcialmente ignorados por el legislador”. En casos referidos a impuestos que incurren en omisiones legislativas relativas han operado estas figuras frente a la eventual declaratoria de inexequibilidad. Por ejemplo, la sentencia C-831 de 2010 (que estudió la constitucionalidad de una norma que establecía un impuesto al patrimonio) encontró que se

había configurado una omisión legislativa relativa y, como en otros casos similares, optó por ordenar que, al aplicarse, se tuvieran en cuenta los supuestos de hecho que el Legislador omitió en su regulación para eliminar la desigualdad de trato o la violación de otros derechos, producto del silencio en la normativa. Con base en el principio de conservación de la norma, la labor del juez constitucional, en estos casos, no tiene por fin la exclusión del precepto omisivo, sino que éste pueda ser interpretado en el sentido de abarcar los supuestos de hecho dejados de lado por el Legislador. Esta posición no significa desconocer la legalidad y la seguridad jurídica, por el contrario, implica salvaguardar la decisión del Legislador y el principio democrático, pues la expulsión de leyes debe restringirse a aquellos eventos en los que se vulnere irremediablemente la Constitución.

Referencia: Expediente D-10473

Asunto: Demanda de inconstitucionalidad contra los artículos 21 y 22 (parciales) de la Ley 1607 de 2012 “Por la cual se expiden normas en materia tributaria y se dictan otras disposiciones”.

Demandante: Diego Quiñones Cruz

Magistrada Ponente:

GLORIA STELLA ORTIZ DELGADO

Bogotá, D. C., veinte (20) de mayo de dos mil quince (2015) La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y trámite establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente

SENTENCIA

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I. ANTECEDENTES En ejercicio de la acción pública consagrada en el artículo 241 de la

Constitución Política, el ciudadano Diego Quiñones Cruz presentó ante esta Corporación demanda de inconstitucionalidad contra los artículos 21 y 22 (parciales) de la Ley 1607 de 2012 “Por la cual se expiden normas en materia tributaria y se dictan otras disposiciones”. Por auto del 9 de octubre de 2014, la demanda fue inadmitida por presentar falencias en cuanto a la claridad, especificidad y suficiencia de los argumentos constitucionales esgrimidos por el actor. La magistrada sustanciadora le concedió tres días al accionante para que presentara su escrito de corrección. Dentro del término de ejecutoria, el 17 de octubre, el ciudadano remitió el documento correctivo. El 30 de octubre siguiente el despacho procedió a admitir la demanda por considerar que la corrección se dio en debida forma y comunicó la iniciación del proceso al Congreso de la República, al Ministerio de Hacienda y Crédito Público, a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) y al Departamento Nacional de Planeación (DNP) para que, si lo consideraban oportuno, intervinieran directamente o por intermedio de apoderado escogido para el efecto en el término señalado. Del mismo modo se invitó a las facultades de Derecho de las Universidades Nacional de Colombia, Andes, Externado, Javeriana, del Rosario y Sergio Arboleda; a la Academia Colombiana de Jurisprudencia y al Instituto Colombiano de Derecho Tributario para los mismos efectos. A causa de las inconsistencias anotadas en el concepto de rigor rendido por el

Jefe del Ministerio Público sobre la identidad y la calidad de ciudadano de quien corrigió la demanda1, el señor Diego Quiñones Cruz fue requerido por el despacho de la magistrada sustanciadora el día 10 de febrero de 2014 para que ratificara la corrección de la demanda. Tal actuación fue allegada a esta Corte el 13 de febrero siguiente2. Cumplidos los trámites constitucionales y legales propios de esta clase de juicios y previo concepto del Procurador General de la Nación, procede la Corte a decidir de fondo la demanda en referencia.

II. LA NORMA DEMANDADA A continuación se transcribe el texto, conforme a su publicación en el Diario Oficial No. 48655 de diciembre 26 de 2012, y se subrayan los apartes demandados: “LEY 1607 DE 2012

(diciembre 26) 1 En efecto, los nombres y firmas de la demanda y el escrito correctivo eran iguales, pero los documentos de identidad no coincidían. Fls. 42 y 89. 2 Fls. 375 a 381. 6 Por la cual se expiden normas en materia tributaria y se dictan otras disposiciones.

EL CONGRESO DE COLOMBIA

DECRETA:

(…) ARTÍCULO 21. HECHO GENERADOR DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA LA EQUIDAD. El hecho generador del Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE) lo constituye la obtención de ingresos que sean susceptibles de incrementar el patrimonio de los sujetos pasivos en el año o período gravable, de conformidad con lo establecido en el artículo 22 de la presente ley.

(…) ARTÍCULO 22. BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA LA EQUIDAD (CREE). La base gravable del Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE) a que se refiere el artículo 20 de la presente ley, se establecerá restando de los ingresos brutos susceptibles de incrementar el patrimonio realizados en el año gravable, las devoluciones rebajas y descuentos y de lo así obtenido se restarán los que correspondan a los ingresos no constitutivos de renta establecidos en los artículos 36,36-1, 36-2, 36-3, 36-4, 37, 45, 46, 461, 47, 48, 49, 51, 53 del Estatuto Tributario. De los ingresos netos así obtenidos, se restarán el total de los costos susceptibles de disminuir el impuesto sobre la renta de que trata el Libro I del Estatuto Tributario y de conformidad con lo establecido en los artículos 107 y 108 del Estatuto Tributario, las deducciones de que tratan los artículos 109 a 118 y 120 a 124, y 124-1, 124-2, 126-1, 127 a 131, 1311, 134 a 146, 148, 149, 151 a 155, 159, 171, 174, 176, 177, 1771 y 177-2 del mismo Estatuto y bajo las mismas condiciones. A lo anterior se le permitirá restar las rentas exentas de que trata la Decisión 578 de la Comunidad Andina y las establecidas en los artículos 4o del Decreto 841 de 1998, 135 de la Ley 100 de 1993, 16 de

la Ley 546 de 1999 modificado por el artículo 81 de la Ley 964 de 2005, 56 de la Ley 546 de 1999. Para efectos de la determinación de la base mencionada en este artículo se excluirán las ganancias ocasionales de que tratan los artículos 300 a 305 del Estatuto Tributario. Para todos los efectos, la base gravable del CREE no podrá ser inferior al 3% del patrimonio líquido del contribuyente en el último día del año gravable inmediatamente anterior de conformidad con lo previsto en los artículos 189 y 193 del Estatuto Tributario. (…)”

III. LA DEMANDA El demandante considera que los apartes acusados violan los artículos 150, 338, 95 y 363 de la Carta Política. El ciudadano estructura dos cargos de la siguiente forma.

7 El primer cargo consiste en la violación del principio de legalidad tributaria, ya que los fragmentos demandados no respetan los principios de certeza y tipicidad de la base gravable y el hecho gravado del impuesto sobre la renta para la equidad (CREE) regulado por las disposiciones parcialmente acusadas. La vulneración de los artículos 150 y 338 CP se presenta porque las normas demandadas son mutuamente excluyentes, incompletas e incomprensibles. Esto trae como consecuencia la falta de legalidad porque los elementos de la obligación tributaria no se determinan con claridad. En efecto, el CREE está diseñado con base en términos vagos, técnicamente ambiguos y en proposiciones jurídicas incompatibles, lo que lleva a los contribuyentes a la imposibilidad de cumplir con la obligación tributaria.

El actor relata el origen del CREE para concluir que es un régimen peculiar y especial del impuesto sobre la renta, pero que no hace parte de las definiciones generales del Estatuto Tributario (en adelante ET) para el impuesto de renta tradicional. Afirma que, si se trata de un tributo nuevo, el Legislador debía integrar todos los elementos de un impuesto pero no lo hizo, pues la normatividad parcialmente acusada no determinó el hecho y la base gravables. En efecto, el demandante considera que las normas acusadas no son suficientes para configurar el hecho gravado porque, aunque el artículo 21 indica que éste es la “obtención de ingresos” que sean “susceptibles de incrementar el patrimonio” y el 22 enumera la partidas que se pueden restar de tales ingresos, esos enunciados no corresponden realmente con la ganancia de los sujetos obligados, que es la que puede incrementar el patrimonio y que es el objeto del tributo o materia imponible de la renta según el artículo 20 de la misma ley. De esta manera, es imposible saber cuál es el hecho gravado. Agrega que el texto legal parcialmente acusado omite definir hecho gravado y base gravable porque sus escasos contenidos son incompatibles con el concepto de renta gravada o renta ganada, además el término ingreso es equívoco, por eso viola el artículo 338 de la Constitución. El actor explica que el hecho generador es la situación fáctica que se toma para configurar el impuesto y que revela la capacidad económica que se pretende gravar, en nuestro sistema constitucional los diseños tributarios exigen además equidad y justicia. Para el demandante, los fragmentos

acusados son inexequibles porque no siguieron la noción común del concepto de renta como “el enriquecimiento neto obtenido o el incremento patrimonial, o la acumulación de riqueza en el año, después de todos los costos, gastos y pérdidas”3 y la definió sólo con base en las ganancias, sin considerar las pérdidas. El ciudadano expone diversas teorías de origen doctrinal sobre la definición de renta para concluir que la libertad del Legislador le permite escoger cualquier criterio para establecer lo que es la renta, pero debe hacerlo de 3 Fl 7 8 manera clara y con respeto a la capacidad contributiva. Por eso encuentra que la definición del artículo 21 acusado no consideró el incremento efectivo patrimonial y es un imposible lógico, porque el hecho generador sería el ingreso susceptible de incrementar el patrimonio y no el que realmente lo aumente. Por su parte, el artículo 22 demandado describe una base gravable incompleta e incoherente con el hecho gravado y por eso no permite cuantificarlo. Podría pensarse que la base gravable está conformada por la riqueza o las utilidades, si se toma en cuenta la exposición de motivos de la Ley 1607 de 2012, y no se asume la visión inequitativa de la capacidad contributiva y el querer del Legislador. Para sustentar su argumento, el actor menciona casos de Derecho Comparado (Francia, Italia, Suiza, Chile, México) para mostrar que las pérdidas se toman en cuenta para calcular la renta y de allí deduce que existe “un paradigma universal”4 sobre la necesidad de que la base gravable

contemple las pérdidas y no grave el mero ingreso, de lo contrario no se aceptaría la compensación de pérdidas ni variados factores de egreso en materia tributaria. Luego el demandante explica que el artículo 22 no permite cuantificar el ingreso que enriqueció al contribuyente ya que no definió el concepto de renta gravada y no remitió -en todo lo no previstoal ET en lo referente al impuesto sobre la renta. Por eso reitera que el ingreso es necesario para cuantificar la renta pero no se identifica plenamente con ella. Las omisiones mencionadas constituyen una violación del artículo 338 CP, que se refiere a la reserva de ley reforzada y estricta para la determinación de los elementos esenciales del tributo. En efecto, la falta de certeza del tributo viola la Constitución, ya que la ley no dice nada sobre las partidas que se tratan de formas distintas: una para el impuesto de renta básico, otra para la contabilidad mercantil e incluso podría hablarse de otras pautas del derecho de las obligaciones y contratos. Además, hay una violación de la reserva de ley porque las normas acusadas son incompletas, ya que no mencionan al menos 10 elementos posibles que debieron incluirse o que generan dudas tales como: “a) Ya que el artículo 22 de la ley no se remite a los artículos 24 y 25 del ET, ¿cuáles ingresos se consideran de Fuente Nacional y cuáles no?. En todo impuesto de renta deben adoptarse reglas sobre la territorialidad de actividades como las de crédito prestadas desde el exterior, asistencia técnica prestada desde el exterior, los dividendos de sociedades extranjeras, los ingresos por enajenación de mercancías

extranjeras realizados por no residentes, por citar sólo algunos ejemplos. b) ¿La noción de ingresos realizados se toma según la contabilidad de causación mercantil o por reglas específicas fiscales, como es el 4 Fl.12 9 caso de las ventas de inmuebles, en cuyo caso se toma la fecha de la escritura pública? c) ¿El CREE grava el componente inflacionario de los ingresos, excluido por los artículos 38, 39, 40 y 41 por no mencionarlos? ¿Grava los subsidios agrícolas (art 52) por la misma razón? d) ¿Existe o no una noción extendida de dividendos como la que se establece en el artículo 30 del Estatuto Tributario que no fue incorporado? e) ¿Cuál es el trato de otros ingresos contables pero no tienen (sic) relevancia fiscal como los ingresos por el método de participación de sociedades vinculadas? f) ¿Qué pasa con los ingresos que no fueron deducidos del CREE en años anteriores al primer periodo -porque no existíacuando se perciben después de su vigencia? Para el antiguo impuesto de renta, por existir disposición en el artículo 195 a 199 del E.T - no compiladosse trata como una recuperación de deducciones atribuible al ejercicio bien se trate de depreciación, recuperación de cartera y otros. En general, las normas demandadas en las que se establece el CREE generan una enorme confusión acerca del tratamiento que se le debe dar a los "ingresos" por recuperación de deducciones porque dichos "ingresos" sólo tienen sentido dentro de la base del mismo impuesto con relación al cual se permitió la deducción en cuestión, y

por ello la técnica tributaria indicaría que no deben hacer parte de la base gravable de otro tributo, pero a pesar de esto no hay en las normas demandadas ni confirmación de la tesis anteriormente planteada, ni mandato en contrario (donde se dijera que los ingresos de este tipo sí están incluidos en la base gravable). g) Las rentas líquidas no existen para el CREE, como concepto, y además, se ignoran todas las definiciones de renta bruta, y sobre todo, las referidas a rentas brutas especiales, actividades de seguros y capitalización, rentas vitalicias y fiducia mercantil, titularización, transporte terrestre, Ingresos de las cooperativas de trabajo asociado, compraventa de medios de pago en la telefonía móvil. Nada se dijo en relación con incorporar los artículos 89 a 103. h) Se omite el artículo 147 sobre compensación de pérdidas fiscales de las sociedades como si se tratara de un beneficio prescindible y no de una minoración de la estructura misma del tributo. i) Respecto a la base mínima del CREE (que acude a una fórmula que parece replicar la de la renta presuntiva en el Impuesto Sobre la Renta), ¿qué ocurre con el exceso del CREE presunto sobre el CREE a pagar real (no presunto)? Precisamente, si el Legislador quería referirse a un impuesto de la especie "renta", y para ello trasladó una figura propia del I.S.R [Impuesto Sobre la Renta], no se entiende cómo es que no se trasladó igualmente la fórmula que permite compensar el impuesto de períodos posteriores con el exceso generado en un período anterior por la aplicación de la base presunta, particularmente cuando

la razón de ser de dicha "compensación" es la de establecer una minoración estructural del Impuesto que corrige la inequidad derivada 10 del cobro de un tributo que no se fijó en la capacidad contributiva real, sino en una ficticia, superior. j) Se omiten reglas especiales de temporalidad de la ley, al inicio del tributo que son indispensables para las empresas en marcha, como ocurre con la deducción por cartera de difícil cobro sobre ingresos facturados con antelación al CREE; la deducción por depreciación de propiedad, planta y equipo que ya llevaba una vida útil cuando se promulgo el nuevo tributo.”5 Para el demandante, no es posible afirmar que este vacío puede llenarse con las normas contables porque se violaría el principio de legalidad en la tributación, tampoco se trata de un tipo abierto porque el reproche se refiere a los elementos esenciales del tributo. La normatividad hace una delegación implícita a los reglamentos, de hecho eso puede ilustrarse con varios decretos que, a su juicio, pretendieron completar los vacíos legislativos. Por otra parte, podría considerarse que las posibles lagunas pueden llenarse con el impuesto básico de renta existente, si es así, la inconstitucionalidad estaría dada porque las normas no atienden a la equidad y a la capacidad contributiva del sujeto ya que gravan dos veces la renta ordinaria y la renta calculada del patrimonio, como explica en el segundo cargo. En resumen, el ciudadano alega que el Legislador omitió definir la base del CREE mediante un concepto abstracto o con reglas detalladas. Por eso se violaron los artículos 338 y 150 superiores. En ese orden de ideas se ha

presentado una omisión legislativa relativa porque el artículo 22 de la Ley 1607 de 2012 tiene algunos elementos para definir la base gravable, pero no todos los necesarios. Esta indeterminación -generada porque no se refiere a muchas partidas del balance fiscal, del balance contable y otras que no se identifican en la ley como gravadas o no gravadas a pesar de ser relevantesgenera lagunas insuperables que no pueden absolverse por otra autoridad distinta al Legislador debido a la reserva legal en materia tributaria, por eso no queda otro camino que declarar la inexequibilidad de los artículos parcialmente acusados por violar el principio de tipicidad. El segundo cargo se fundamenta en la violación del principio de equidad tributaria ya que el gravamen objeto de reproche no atiende a la capacidad contributiva del sujeto pasivo. Los apartes acusados contravienen lo dispuesto en los artículos 95, numeral 9, y 363 de la Constitución, porque permiten el establecimiento de impuestos nacionales concurrentes sobre el mismo sujeto y hecho generador sin tener en cuenta que la capacidad contributiva gravada es la misma. Para el actor, los apartes acusados violan la equidad con respecto a la capacidad contributiva. Aunque el CREE fuera una sobretasa al impuesto de renta sigue siendo inequitativo. Por ejemplo, los apartes acusados gravan las porciones donadas porque no las incluyen en las deducciones, gravan a 5 Fls. 22 y 23. 11 quienes están en concordato o liquidación por la restricción de rentas exentas y por la exclusión de la renta presuntiva, tampoco hay tratamiento específico en actividades económicas de alto contenido científico. Estos elementos muestran que el impuesto es desproporcionado en relación con la capacidad

de pago. El actor afirma lo siguiente: “i. Las pérdidas se enjugan contablemente para encontrar la renta, pero no computan para el CREE de manera que éste contiene elementos confiscatorios, en tanto toma una porción del patrimonio de una empresa en pérdidas (que por ello mismo no tendría capacidad contributiva) y la grava a partir de la base presunta, con el agravante de que, para colmo de males y a diferencia de lo que ocurre en el Impuesto Sobre la Renta, no se le permitirá al contribuyente así afectado compensar el daño a su capacidad contributiva real cruzando el exceso de CREE (exceso de impuesto presunto sobre la base real), con el impuesto a pagar en períodos posteriores; ii. Al parecer, todos los ingresos cuentan para el cálculo de la base gravable, incluso los extraterritoriales, ya que no hay definición de los ingresos de fuente extranjera, con lo cual el tributo convive con la doble tributación inequitativa ya que muchos ingresos ya tendrán un gravamen en su origen; iii. Siendo las deducciones y costos muy limitados, no se considera la diferenciación preexistente en las actividades empresariales que se gravan bajo las rentas especiales ni las rentas exentas, inclusive cuando ellas indagan capacidad contributiva o se refieren a reparaciones tributarias de la desigualdad preexistente. iv. Se anula el efecto de leyes especiales que incluyen exenciones de la renta gravable como medios para proteger fines constitucionalmente legítimos tales como el estimular la cultura, el derecho a la información, la seguridad social en pensiones, o proteger la integralidad de otros recaudos, puesto que dichas leyes fueron

despreciadas, porque en ello consiste la eliminación selectiva de deducciones y rentas exentas: en no tomar como válidas para el CREE ning