CC - C046-2020

Sentencia C-046/20

DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Competencia de la Corte Constitucional NORMA ACUSADA-Contenido y alcance CONSTITUCION ECOLOGICA Y MEDIO AMBIENTE SANOProtección constitucional MEDIO AMBIENTE-Deberes del Estado DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Inhibición por ineptitud sustantiva de la demanda

Referencia: Expediente D-13382

Asunto: Demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 222 (parcial) de la Ley 1819 de 2016, “Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones”.

Demandantes: Juan Carlos Salazar Torres y Guido

Alejandro Machado Peláez

Magistrado Sustanciador:

LUIS GUILLERMO GUERRERO PÉREZ

Bogotá D.C., doce (12) de febrero de dos mil veinte (2020) La Sala Plena de la Corte Constitucional, en ejercicio de sus atribuciones constitucionales y conforme a los requisitos y trámites establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente

SENTENCIA

I. ANTECEDENTES Por medio de auto del 26 de julio de 2019, el magistrado sustanciador admitió la demanda de la referencia, dirigida contra la expresión: “y los valores de la tarifa por unidad de combustible serán los siguientes: Combustible fósil – Unidad - Tarifa/unidad // Gas Natural - Metro cúbico - $29 // Gas Licuado de Petróleo – Galón - $95 // Gasolina – Galón - $135 // Kerosene y Jet Fuel –

Galón - $148 // ACPM - Galón - $152 // Fuel Oil – Galón - $177”, contenida en el artículo 222 de la Ley 1819 de 2016; dispuso fijar en lista la norma acusada, hacer las comunicaciones previstas en los artículos 11 y 13 del Decreto 2067 de 1991 y en el artículo 2 b) del Decreto 1365 de 2013, y dar traslado al Procurador General de la Nación, para que rindiese el concepto a su cargo. En la secretaría general de este tribunal se recibieron, en orden cronológico, las siguientes intervenciones: 1) la del Instituto de Investigación de Recursos Biológicos Alexander von Humboldt1, 2) la del Departamento Nacional de Planeación2, 3) la del Instituto Colombiano de Derecho Tributario3 y 4) la de la Asociación Colombiana de Minería4. También se recibió el Concepto 6654 del 19 de septiembre de 2019, rendido por el Procurador General de la Nación5.

II. NORMAS DEMANDADAS

1. Las normas demandadas A continuación, se transcribe el texto del artículo 222 de la Ley 1819 de 2016 y se destaca en subrayas la expresión que es objeto de la demanda, según aparece publicado en el Diario Oficial 50.101 del 29 de diciembre de 2016: “LEY 1819 DE 2016

(diciembre 29) Diario Oficial No. 50.101 de 29 de diciembre de 2016 CONGRESO DE LA REPÚBLICA Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión

fiscal, y se dictan otras disposiciones

EL CONGRESO DE COLOMBIA

DECRETA:

[…]

PARTE IX

IMPUESTO NACIONAL AL CARBONO

[…] ARTÍCULO 222. BASE GRAVABLE Y TARIFA. El Impuesto al Carbono tendrá una tarifa específica considerando el factor de emisión de dióxido de carbono (CO2) para cada combustible determinado, expresado en unidad de volumen (kilogramo de CO2) por unidad energética (Terajouls) de acuerdo con el volumen o peso del combustible. La tarifa corresponderá a quince mil pesos ($15.000) por 1 Interviene el ciudadano Ricardo Carrillo Carrillo, en su condición de Director General (E) del instituto, y manifiesta que “no tiene consideración alguna frente a la referida demanda”. Folio 61 del cuaderno principal. 2 Interviene la ciudadana Gloria Ferro García, en su condición de apoderada judicial. Folios 62 a 66 del cuaderno principal. 3 El concepto técnico aparece suscrito por la ciudadana Ruth Yamile Salcedo Younes, en su condición de presidente del instituto, quien manifiesta que la ponencia correspondiente fue elaborada por el ciudadano Ramiro Araújo Segovia, miembro del instituto. Folios 71 a 78 del cuaderno principal. 4 Interviene el ciudadano Juan Camilo Nariño Alcocer, en su condición de Presidente de la Asociación Colombiana de Minería. Folios 90 a 95 del cuaderno principal. 5 Folios 80 a 84 del cuaderno principal. 2 tonelada de CO2 y los valores de la tarifa por unidad de combustible serán los siguientes: Combustible fósil Unidad Tarifa/unidad Gas Natural Metro cúbico $29

Gas Licuado de Petróleo Galón $95 Gasolina Galón $135 Kerosene y Jet Fuel Galón $148 ACPM Galón $152 Fuel Oil Galón $177 Corresponde a la DIAN el recaudo y la administración del Impuesto al Carbono, para lo cual tendrá las facultades consagradas en el Estatuto Tributario para la investigación, determinación, control, discusión, devolución y cobro de los impuestos de su competencia, y para la aplicación de las sanciones contempladas en el mismo y que sean compatibles con la naturaleza del impuesto. La declaración y pago del Impuesto, se hará en los plazos y condiciones que señale el Gobierno nacional. Se entenderán como no presentadas las declaraciones, para efectos de este impuesto, cuando no se realice el pago en la forma señalada en el reglamento que expida el Gobierno nacional. PARÁGRAFO 1o. La tarifa por tonelada de CO2 se ajustará cada primero de febrero con la inflación del año anterior más un punto hasta que sea equivalente a una (1) UVT por tonelada de CO2. En consecuencia los valores por unidad de combustible crecerán a la misma tasa anteriormente expuesta. PARÁGRAFO 2o. El impuesto al carbono será deducible del impuesto sobre la renta como mayor valor del costo del bien, en los términos del artículo 107 del Estatuto Tributario. PARÁGRAFO 3o. El alcohol carburante con destino a la mezcla con gasolina para los vehículos automotores y el biocombustible de origen vegetal, animal o producido a partir de residuos sólidos urbanos de producción nacional con destino a la mezcla con ACPM para uso en

motores diésel, no están sujetos al impuesto al carbono. PARÁGRAFO 4o. La tarifa del impuesto por unidad de combustible en Guainía, Vaupés y Amazonas de que trata este artículo, para la gasolina y el ACPM será cero pesos ($0). PARÁGRAFO 5o. Los combustibles a los que se refiere este artículo no causarán el impuesto cuando sean exportados. PARÁGRAFO 6o. La venta de diésel marino y combustibles utilizados para reaprovisionamiento de los buques en tráfico internacional es considerada como una exportación. En consecuencia el reaprovisionamiento de combustibles de estos buques no será objeto de 3 cobro del impuesto al carbono. Para lo anterior, los distribuidores mayoristas deberán certificar al responsable del impuesto nacional a la gasolina y al ACPM, a más tardar el quinto (5o) día hábil del mes siguiente en el que se realizó la venta del combustible por parte del productor al distribuidor mayorista y/o comercializador, para que el productor realice el reintegro del impuesto nacional a la gasolina y al ACPM al distribuidor.”

III. DEMANDA, INTERVENCIONES Y CONCEPTO DE LA VISTA FISCAL A partir del análisis del sentido y alcance de la demanda, se procederá a dar cuenta de las intervenciones recibidas. Cumplida esta tarea se presentará el concepto rendido por el Procurador General de la Nación.

1. La demanda6

Los ciudadanos demandantes consideran que la norma prevista en la expresión subrayada del artículo 222 de la Ley 1819 de 2016 es incompatible con lo previsto en los artículos 13, 79, 80, 95 y 338 de la Constitución.

1.1. A partir de esta consideración, exponen dos pretensiones. La principal, consistente en que se declare la inexequibilidad parcial de la expresión que enuncia la norma demandada. La subsidiaria, consistente en que se declare su exequibilidad condicionada, “bajo el entendido de que el carbón sí está gravado con el Impuesto al Carbono y que le corresponde la tarifa que resulte de la aplicación de la formula contenida en el inciso primero del artículo 222 de la Ley 1819 de 2016”. 1.2. Como prolegómeno a su argumentación, la demanda hace cinco consideraciones preliminares sobre el impuesto al carbono. La primera es que este tributo corresponde al compromiso internacional adquirido al suscribir el Acuerdo de París7. La segunda es que, en la exposición de motivos de la norma demandada, se dijo que dicho compromiso se cumpliría “desincentivando el uso de combustibles fósiles”8. La tercera es que una descripción del régimen legal del tributo, a partir de la lectura sistemática de los artículos 221, 222 y 223 de la Ley 1819 de 2016, permite comprender que éste recae sobre el contenido de carbono de “todos los combustibles fósiles”9. La cuarta es que, en la práctica, el tributo respecto del carbón no se está cobrando por la DIAN. 6 Folios 1 a 25 del cuaderno principal. 7 El compromiso consistió en “reducir las emisiones de gases de efecto invernadero en un 20% respecto a las emisiones proyectadas para el año 2030”. 8 Para ilustrar su dicho, la demanda transcribe múltiples citas textuales y trae, como anexo, el texto completo

de dicha exposición de motivos en lo que atañe a este impuesto. 9 Al hacer esta descripción, además de dejar en claro que no hay una determinación específica de la tarifa para el carbón, se pone de presente otras dos circunstancias relevantes: 1) que el impuesto es directamente proporcional a la contaminación generada (los que más contaminan pagan más) y 2) que, si bien no hay dicha determinación específica, si es posible determinar dicha tarifa, al aplicar la fórmula prevista en el inciso primero del artículo 222 de la Ley 1819 de 2016. 4 La quinta, que en realidad es una reiteración de la tercera, es que dicha tarifa sí es determinable10. 1.3. En su concepto de la violación, a partir de una base común: “La falta de determinación de tarifa específica para el carbón combustible en el Impuesto al Carbono”, se proponen tres cargos, a saber: 1) la violación del principio de igualdad, 2) la vulneración de las normas que protegen el medio ambiente y 3) la afectación de los principios de legalidad y certeza tributaria. 1.3.1. El primer cargo sostiene que la norma demandada fija la tarifa del impuesto al carbono respecto de algunos combustibles fósiles, pero no lo hace frente al carbón, que también es un combustible fósil. Este proceder no se justificó en la exposición de motivos del proyecto de ley, ni se argumentó en el proceso legislativo. Sobre esta base, se afirma que: “Esta exclusión es injustificada e incomprensible porque el carbón tiene las mismas características y presupuestos que tienen los demás combustibles que sí están gravados. Esto constituye un tratamiento

desigual, inaceptable a las luces de la igualdad material amparada por la Constitución del 91. // Es evidente que esta exclusión del carbón del impuesto al carbono beneficia a los productores y consumidores de carbón respecto a los productores y consumidores de otros combustibles fósiles que sí están obligados a asumir el gravamen. Esto constituye una ventaja competitiva injustificada para los productores de carbón. Además, esta medida promueve el uso del carbón y desincentiva el uso de otros combustibles fósiles menos contaminantes como el gas natural”. 1.3.2. El segundo cargo argumenta que la norma demandada, en lugar de contribuir a mejorar el medio ambiente y a mitigar los efectos del cambio climático, lo que hace es promover el uso y consumo de uno de los combustibles fósiles más contaminantes, con las gravosas consecuencias que de ello se siguen para dichos objetivos. Este aserto lo ilustra con una tabla comparativa de eficiencia energética de varios combustibles, hecha por la Administración de Información de Energía de los Estados Unidos11, conforme a la cual el carbón, en cualquiera de sus cuatro clases: anthracite, bituminous, lignite o subbituminous, resulta ser el combustible fósil más contaminante. 1.3.3. El tercer cargo arguye que se desconoce el principio de legalidad tributaria, por cuanto la ley viola el principio de certeza, al no haber, en la norma demandada, coherencia entre el hecho generador del impuesto y las tarifas aplicables. En efecto, si el impuesto recae sobre el contenido de carbono de todos los combustibles fósiles y su hecho generador es venderlos, retirarlos, importarlos, sea para consumo propio o para la venta, no tiene sentido que

solamente se fije la tarifa para unos combustibles y no para otro que, como el carbón, es “el combustible fósil por antonomasia”. 10 Supra, nota 8. 11 Dicha tabla puede consultarse en el enlace https://www.eia.gov/tools/faqs/faq.php?id=73&t=11. 5

2. Las intervenciones De las intervenciones recibidas sólo tres se refieren a la constitucionalidad de la norma demandada: la del Departamento Nacional de Planeación, la del Instituto de Derecho Tributario y la de la Asociación Colombiana de Minería, pues la intervención restante, del Instituto de Investigación de Recursos Biológicos Alexander von Humboldt, se limita a expresar que no tiene ninguna consideración al respecto12. 2.1. El Departamento Nacional de Planeación cuestiona la aptitud sustancial de la demanda, porque se limita a plantear hipótesis subjetivas, pero no se muestra de qué modo se concreta la violación de la Carta. En concreto, señala que la demanda no logra demostrar una oposición “objetiva, verificable y concreta entre el contenido de la disposición impugnada y las normas constitucionales invocadas”. A renglón seguido argumenta que, en virtud del principio de legalidad en materia tributaria, sólo el legislador puede establecer tributos, de lo que se sigue que ninguna autoridad diferente puede hacerlo. 2.2. El Instituto Colombiano de Derecho Tributario defiende la constitucionalidad de la norma demandada. Sostiene que de la no inclusión de una tarifa para el carbón no se sigue que las tarifas fijadas por la ley para otros combustibles fósiles sean incompatibles con la Constitución, pues en ello no

encuentra un trato desigual a los sujetos pasivos el impuesto. Agrega que, si bien podría ser posible determinar una tarifa para el carbón de la fórmula legal, “para esto es necesario que alguna entidad oficial de carácter técnico certifique cuál es el Factor de Emisión de dióxido de carbono CO2 expresado kg CO2/Terajoul) del carbón combustible, en cada uno de sus tipos minerales”13. El análisis del instituto culmina con la siguiente conclusión: “En conclusión, no se demuestra que la tarifa para los combustibles enumerados en el artículo 222 de la Ley 1819 de 2016 atente contra el principio de igualdad y, por otra parte, si se aceptara que el carbón combustible sí está gravado y que su tarifa es determinable, esto sería aplicable a todos los contribuyentes que realicen el hecho generador y, por tanto, no habría tampoco violación del principio de igualdad por este concepto.” 2.3. La Asociación Colombiana de Minería destaca que, al plantearse el cargo de igualdad, no se establece que los sujetos a comparar en efecto sean comparables y que ellos deban tratase del mismo modo, por lo que considera a este cargo sin aptitud sustancial. En cuanto al cargo relativo al medio ambiente, sostiene que una carga tributaria no garantiza la protección del mismo, pues sólo una parte de lo recaudado (30%) se destina a este propósito y, además, el sector minero formal tiene un compromiso serio con la salud y el medio ambiente, por medio del uso de tecnologías limpias, como puede verse al analizar la matriz energética de Colombia, en la que predomina la energía 12 Supra, nota 1.

13 Estos argumentos, que inicialmente se esgrimen respecto del cargo relativo a la igualdad, se extienden también, mutatis mutandi, a los demás cargos. 6 hidroeléctrica, siendo la generación térmica, incluyendo la que se hace con carbón, poco significativa (5%) en materia de emisión de gases de efecto invernadero. En cuanto al cargo sobre la certeza tributaria, manifiesta que la ley define los sujetos activo y pasivo, el hecho generador, la base gravable y la tarifa del tributo, de tal suerte que no aprecia ninguna falta de certeza. El interviniente también presenta un análisis sobre los impactos económicos que tendría un impuesto al carbón: 1) aumentaría el costo de la energía14, 2) causaría una pérdida de competitividad de la industria, 3) con mucha probabilidad afectaría la inflación y 4) generaría un detrimento social significativo en las familias que viven de explotar este mineral en el centro del país. Destaca, además, que el impuesto incrementaría de manera desproporcionada el costo del carbón, frente a otros combustibles15.

3. Concepto del Procurador General de la Nación Por medio del Concepto 6654, el Procurador General de la Nación solicita que se declare exequible la norma demandada, por los cargos analizados. 3.1. Para fundar esta solicitud comienza por identificar el núcleo argumentativo de la demanda, en los siguientes términos: “el impuesto es imposible de cobrar porque el legislador debió incluir la tarifa para el carbón dentro del impuesto al carbono, pues se trata de combustibles fósiles que producen contaminación

y que, en consecuencia, deben ser objeto del gravamen”. Esta argumentación corresponde a la apreciación que hace el Ministerio Público sobre el alcance de la norma demandada, así: 14 La estimación del aumento, se hace en los siguientes términos: “es importante tener en consideración que la inclusión de este impuesto generaría un incremento en los costos de la energía, total país, cercanos al 30% en las épocas del año en que el mercado lo cierre la oferta del carbón. Esto es, sin duda alguna, el principal riesgo del impuesto. Una pérdida dramática en la competitividad por el incremento desproporcionado en los costos de energía eléctrica que, bien sea dicho, ya están altamente impactados por la sobretasa impuesta en la Ley del Plan Nacional de Desarrollo equivalente a $4/Kw, así como por la implementación del nuevo marco regulatorio de energía recientemente expedido por la Comisión de Regulación de Energía y Gas CREG. // Por ello reiteramos lo ya expuesto al Gobierno Nacional meses atrás, en el sentido que “La aplicación del impuesto al carbono a las generadoras térmicas a carbón afectaría el costo marginal del sistema e incrementaría el precio de la energía en la bolsa y el precio de contratos, debido a que es precisamente la energía generada a base de carbón, la que determina el precio de cierre de ambos mercados. Se estima que el impacto sobre los precios podría estar alrededor de $20/Kwh. // Estos incrementos se reflejarían en forma inmediata en mayores tarifas de energía para todos los usuarios… con este gravamen se podrían captar recursos por un valor aproximado de 0.37 billones de pesos anuales. Sin embargo, el impacto sobre la demanda eléctrica superaría

los 1,5 billones de pesos, por lo cual el efecto neto sería lesivo para la economía nacional. Adicionalmente, habría un impacto directo para las finanzas públicas por el consecuente aumento de los subsidios para los estratos 1 y 2.”” 15 Para ilustrarlo, presenta la siguiente tabla comparativa: “Combustible fósil Unidad Tarifa/unidad Precio promedio Incremento precio Carbón Tonelada $41.613 $108.288 38% Gas Natural Metro cúbico $32 $1.200 3% Gas licuado de petróleo Galón $104 $1.039 10% Gasolina Galón $148 $9.300 2% Kerosene y jet fuel Galón $162 $5.760 3% ACPM Galón $166 $8.887 2% Fuel oil Galón $194 $3.451 6%” 7 “La norma demandada determina la base gravable y la tarifa del impuesto al Carbono relacionada con el contenido de carbono que se libera en forma de GEI al ambiente, cuando se realiza la combustión de un determinado combustible fósil. Adicionalmente, los combustibles que el precepto acusado grava con el aludido impuesto son la gasolina, el kerosene, el Jet Fuel, el ACPM y el Fuel Oil. En el caso del gas licuado de petróleo, el impuesto solo se causa en la venta a usuarios industriales, y en cuanto al gas licuado, solamente está gravado en la venta a la industria de refinación de hidrocarburos y la petroquímica”. 3.2. Sobre esta base, al considerar el margen de configuración del legislador en materia tributaria y, en especial, el principio de legalidad tributaria16, destaca

que al legislador le corresponde determinar “a quiénes se debe cobrar dicho tributo y a quiénes no”. Al examinar en concreto los combustibles fósiles, destaca dos diferencias que considera relevantes entre el carbón y los demás. La primera es que el carbón es un combustible sólido, mientras que el petróleo, el gas y sus derivados son líquidos, de ahí su nombre de hidrocarburos. La segunda, que es la más importante, es la de que el carbón se usa para generar energía eléctrica, coque, siderurgia, industria y carboquímica, mientras que los demás combustibles se usan para generar energía en trasporte, calefacción e iluminación, así como en lubricantes, agricultura, plástico y productos farmacéuticos. A partir de esta diferencia de uso de los combustibles, señala, con fundamento en el Documento CONPES 3943 de 201817, que los segundos son responsables de la emisión del 78% de las partículas, correspondiendo el porcentaje restante al carbón. En razón de estas diferencias, concluye que “el legislador actuó coherentemente al no fijar una Tafira para el carbón y sí hacerlo frente a los derivados del petróleo y el gas, pues estos son los responsables casi del 80 % de la emisión de contaminantes en el aire por su uso masivo para combustión”. 3.3. Por último, advierte que de accederse a las pretensiones de la demanda se seguirían graves efectos, pues los valores de las tarifas fijadas por la ley para los combustibles diferentes al carbón serían imposibles de cobrar, al no haber una tarifa determinada18, lo cual resulta contrario tanto al propósito del impuesto

como al de la demanda. En cuanto a la pretensión subsidiaria, el Ministerio Público considera que hay en ella un “error conceptual, pues de conformidad con los artículos 221 y 222 de la Ley 1819 de 2016, en este caso se trata de un impuesto, razón por la cual la tarifa la tiene que fijar el legislador directamente y no se puede extender por medio de reglamentos como ocurre con las tasas o contribuciones, de conformidad con el artículo 338 de la Constitución”.

IV. CONSIDERACIONES DE LA CORTE 4.1. Competencia 16 Para ello alude al fundamento jurídico 43 de la Sentencia C-169 de 2014. 17 Ver https://colaboracion.dnp.gov.co/CDT/Conpes/Econ%C3%B3micos/3943.pdf 18 Esto se seguiría de la declaración de inexequibilidad de la norma demandada.

8 En virtud de lo previsto en el numeral 4 del artículo 241 del Texto Superior, esta Corporación es competente para conocer sobre la demanda de inconstitucionalidad planteada contra la norma enunciada en la expresión: “y los valores de la tarifa por unidad de combustible serán los siguientes: Combustible fósil – Unidad – Tarifa/unidad // Gas Natural - Metro Cúbico - $29 // Gas Licuado de Petróleo – Galón - $95 // Gasolina -Galón - $135 // Kerosene y Jet Fuel – Galón - $148 // ACPM - Galón - $152 // Fuel Oil – Galón - $177”, contenida en el artículo 222 de la Ley 1819 de 2016. 4.2. Cuestión previa: la inaptitud sustancial de la demanda En vista de que en este proceso se ha cuestionado la aptitud sustancial de la

demanda, le corresponde a este tribunal ocuparse, a modo de cuestión previa, de verificar si ésta satisface o no los requisitos que le son exigibles. Las circunstancias técnicas de la norma demandada, que destaca de manera extensa la demanda, hacen necesario que este tribunal proceda a analizar tanto unas como otra, a partir de una lectura sistemática de las normas legales relevantes, para poder establecer, en este ejercicio, si los tres cargos planteados por los actores tienen o no aptitud sustancial. De la circunstancia de que en la expresión demandada no se fije una tarifa para el carbón, como lo advierte el Instituto Colombiano de Derecho Tributario, no se sigue que las tarifas que sí se fijan en ella resulten de algún modo incompatibles con la Constitución. Lo que pretende la demanda, en realidad, no es que se declare la inexequibilidad de la norma demandada, sino que este tribunal, merced a la existencia de una pretendida omisión legislativa relativa, proceda a dictar una sentencia de exequibilidad condicionada, en el sentido de adicionar lo que se considera omitido, por la vía de una sentencia integradora. Si se examina la demanda a partir de su objeto, valga decir, de la norma legal que considera como incompatible con la Constitución, el tercer cargo planteado se muestra como carente de certeza, especificidad y suficiencia. En efecto, si sólo se demanda la norma que fija la tarifa del impuesto al carbono aplicable a gas natural, al gas licuado de petróleo, a la gasolina, al kerosne y jet fuel, al ACPM y al Fuel oil, sin incluir otras normas como demandadas, no se advierte

la incompatibilidad con el principio de legalidad tributaria. La Ley 1819 de 2016 fija directamente los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables y las tarifas del impuesto al carbono, conforme a lo previsto en el artículo 338 de la Constitución. Estos elementos aparecen en los artículos 221 y 222 de la misma. No obstante, la demanda se limita a una expresión del segundo de ellos y pretende plantear una eventual incoherencia entre los elementos del tributo. Para este efecto parte una base que no corresponde al contenido objetivo de ambos artículos, pues asume sin mayor discernimiento que el impuesto al carbono recae sobre el contenido de carbono de todos los combustibles fósiles. 9 Sin embargo, el propio artículo 221, que comienza con este enunciado, bien pronto lo matiza a partir de variables como la del uso, para precisar el impuesto solo se configura cuando dichos combustibles se usen para combustión. Más adelante, el artículo en comento hace tres importantes precisiones adicionales en sus parágrafos. Así, pues, advierte que el impuesto respecto del gas licuado de petróleo solo se causa en la venta a usuarios industriales; que el impuesto aplicable al gas natural sólo se causa en la venta a la industria de refinación de hidrocarburos y la petroquímica; y que el impuesto no se causa a los sujetos pasivos que certifiquen ser carbono neutro. Además, el artículo 222 en sus parágrafos 5 y 6 hace otras dos importantes acotaciones, pues si los combustibles en ellos previstos son exportados, no se causa el impuesto y, si la venta se hace para reaprovisionar buques de tráfico internacional, tampoco se causa.

A partir de la lectura sistemática de los artículos 221 y 222, se advierte que no es cierta la afirmación de que el impuesto recaiga sobre el contenido de carbono de todos los combustibles fósiles, pues, por ejemplo, el gas natural, cuando se usa en los domicilios de los usuarios particulares o en industrias diferentes a las de refinación de hidrocarburos o petroquímica, o como combustible de vehículos automotores, pese a ser un combustible fósil y generar CO2, no genera el referido tributo. Si la norma no prevé que el tributo se causa por la combustión de cualquier combustible fósil, como pretende asumirlo de manera subjetiva la demanda, sino por ciertos usos del combustible, en ciertos mercados y en ciertos contextos precisos, la regulación de la base gravable y de la tarifa del impuesto, previstos en el artículo 222 de la ley en comento, no resulta en modo alguno incoherente con la regulación de los demás elementos del tributo hecha en el artículo 221 ibidem. En estas condiciones, al fundarse en una interpretación de los artículos 221 y 222 que no corresponde a su contenido normativo objetivo, el cargo relativo a la vulneración del principio de legalidad tributaria, no satisface el mínimo argumentativo de certeza y, en consecuencia, tampoco es capaz de mostrar una real incompatibilidad entre la norma legal demandada y la Constitución, ni brinda los elementos necesarios para adelantar un juicio sobre la constitucionalidad de dicha norma. El ya advertido problema de certeza no afecta sólo al cargo antedicho, sino que se proyecta sobre los dos cargos restantes. En efecto, en lo que atañe al cargo

relativo a la igualdad, frente a una norma que no trata igual a productores y consumidores de los combustibles fósiles, sino que considera variables como el tipo de combustible o su uso, para regular el impuesto, la comparación entre unos y otros, de cara a hacer una pretendida equiparación se torna más complicada. No es suficiente con afirmar que los productores y consumidores del carbón mineral, que es un combustible fósil, para efectos del impuesto deban ser 10 tratados del mismo modo que los demás productores y consumidores de combustibles fósiles. Dado el trato disímil que se le da en la ley a los productores y consumidores de combustibles fósiles que son objeto de su regulación, de lo cual es un marcado ejemplo, aunque no el único, el trato dado a unos y otros respecto del gas natural, se torna incierta la equiparación que se propone en la demanda. En realidad, no es posible saber si la equiparación se hace respecto del trato dado frente a combustibles fósiles como el gas natural y, por tanto, busca que sólo deba gravarse la venta del carbón mineral a la industria de la refinación de hidrocarburos y la petroquímica, que es lo que se seguiría de tratarlos igual o si, por el contrario, la equiparación se hace respecto del trato dado frente a otros combustibles fósiles como la gasolina en negocios que no son de exportación y, en consecuencia, pretende que deba gravarse la venta del carbón mineral con independencia de quien lo compre y del uso que le vaya a dar. Como se ve, las meras circunstancias de 1) ser un combustible fósil con contenido de carbono y 2) de usarse para combustión con fines energéticos, no

son suficientes para establecer que en tal caso se genera el impuesto. Incluso si este tribunal aceptara que el trato dado a productores y consumidores de carbón mineral, de gas natural, o de ACPM o gasolina, fuesen equiparables en ambas circunstancias, de eso no se sigue que sean equiparables en el contexto de la norma demandada. A las ya conocidas diferencias existentes en razón del uso del combustible, confor