CC - C235-2019

Sentencia C-235/19

REFORMA TRIBUTARIA ESTRUCTURAL-Exequibilidad condicionada de norma en relación con tarifa especial de impuesto sobre la renta para personas jurídicas DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Requisitos CONCEPTO DE VIOLACION EN DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Razones claras, ciertas, específicas, pertinentes y suficientes PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE LEY TRIBUTARIAReiteración de jurisprudencia PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD TRIBUTARIAJurisprudencia constitucional/PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY TRIBUTARIA-No puede ser absoluto cuando se trate de modificaciones que resulten benéficas al contribuyente/DERECHOS ADQUIRIDOS EN MATERIA TRIBUTARIA-Consolidación/SITUACIONES JURIDICAS CONSOLIDADAS-Efectos retroactivos de la Ley/PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY TRIBUTARIA-Alcance PRINCIPIOS DE LA BUENA FE Y CONFIANZA LEGITIMA EN MATERIA TRIBUTARIA-Reiteración de jurisprudencia

PRINCIPIO DE LA BUENA FE-Alcance

PRINCIPIO DE LA BUENA FE EN ACTUACIONES DE

PARTICULARES Y AUTORIDADES PUBLICAS-Reiteración de jurisprudencia PRINCIPIO DE LA BUENA FE-Función integradora en el ordenamiento y reguladora de las relaciones entre particulares y Estado/PRESUNCION DE BUENA FE-Es una presunción de hecho y no de derecho que admite prueba en contrario

PRINCIPIO DE LA BUENA FE EN MATERIA TRIBUTARIAAlcance

PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGITIMA EN MATERIA

TRIBUTARIA-Alcance

PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGITIMA EN NORMA

TRIBUTARIA-Ámbito de protección/PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGITIMA EN NORMA TRIBUTARIA-Razones objetivas en 2 durabilidad de regulación y cambio súbito de la misma/NORMA TRIBUTARIA-Derogación o modificación Este principio brinda al ciudadano una expectativa susceptible de amparo al contar con motivos que fundaban su confianza en que la regulación existente le seguiría siendo aplicable.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA E IMPUESTO SOBRE LA

RENTA PARA LA EQUIDAD CREE-Diferencias

Referencia: expediente D-12173

Demanda de inconstitucionalidad contra el parágrafo 1º (parcial) del artículo 100 de la Ley 1819 de 2016 “por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones”.

Magistrado Ponente:

JOSÉ FERNANDO REYES CUARTAS

Bogotá D.C., veintinueve (29) de mayo de dos mil diecinueve (2019). La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y trámite establecidos en el Decreto Ley 2067 de 1991, profiere la siguiente:

SENTENCIA

I. ANTECEDENTES En ejercicio de la acción pública consagrada en el artículo 241 de la Constitución, el ciudadano Gustavo Adolfo Toro Velásquez formuló demanda

de inconstitucionalidad contra el parágrafo 1º (parcial) del artículo 100 de la Ley 1819 de 2016. Mediante auto de catorce (14) de junio de 2017 el despacho de la Magistrada Gloria Stella Ortiz Delgado, a quien le fue repartido originalmente el presente asunto, admitió la demanda por los cargos de violación de los artículos 58, 83, 338 y 363 superiores referidos a la irretroactividad de la ley tributaria y la violación del principio de buena fe y confianza legítima, al encontrar que 3 cumplía con los requisitos generales previstos en el artículo 2º del Decreto 2067 de 1991. Sin embargo, en el mismo proveído decidió inadmitir la demanda de inconstitucionalidad con respecto al cargo por violación de los artículos 4 y 6 de la Constitución referentes a la posible vulneración de los principios de estabilidad y seguridad jurídica, por no cumplir con los requisitos de pertinencia y suficiencia, y se le concedió al actor el término de tres (3) días, para que, si lo estimase conveniente, corrigiera los defectos señalados. Mediante auto de veinte (20) de septiembre de dos mil diecisiete (2017) la Magistrada Sustanciadora decidió rechazar la demanda en lo que respecta a los cargos de inconstitucionalidad por violación de los artículos 4º y 6º de la Constitución, ya que no fue subsanada por el actor en el término establecido. A través de providencia del catorce (14) de junio de 2017 se dispuso (i) correr traslado del proceso al Procurador General de la Nación para que emitiera el

concepto correspondiente, (ii) comunicar la iniciación del proceso al Presidente de la República, al Presidente del Congreso, al Ministerio de Hacienda y Crédito Público, al Departamento Nacional de Planeación; y a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales para que presentaran concepto sobre la constitucionalidad de la norma demandada dentro de los diez (10) días siguientes al recibo de la comunicación respectiva. Así mismo, se invitó a participar a la Academia Colombiana de Jurisprudencia; al Instituto Colombiano de Derecho Tributario; al Departamento de Derecho Fiscal de la Universidad Externado de Colombia; a la Facultad de Derecho de la Universidad de los Andes; a la Facultad de Derecho, Ciencias Políticas y Sociales de la Universidad Nacional; a la Facultad de Derecho y Ciencias Políticas de la Universidad de Nariño; al Observatorio de Intervención Ciudadana Constitucional de la Universidad Libre; y a la Red por la Justicia Tributaria en Colombia, con finalidad similar a la referida anteriormente. El proceso en curso fue suspendido en sus términos ordinarios, el veintiuno (21) de junio de 2017, con base en el Decreto Ley 121 de 2017 y el auto 305 de 2017. Mediante escrito de veintisiete (27) de septiembre de 2018, la Magistrada Gloria Stella Ortiz Delgado manifestó por tener interés en la decisión, podía encontrarse incursa en impedimento para conocer el asunto conforme los artículos 25 y 26 del Decreto Ley 2067 de 1991. En sesión de Sala Plena celebrada ese mismo día, se aceptó el impedimento y, en consecuencia, el diez

(10) de octubre de 2018 fue remitido el expediente a la Secretaría General de la Corte, a efecto que se adelantara el trámite correspondiente. 4 El once (11) de octubre de 2018, la Secretaría General envió el expediente D12173 al Magistrado José Fernando Reyes Cuartas a fin de que asumiera la sustanciación del mismo.

II. NORMA DEMANDADA La norma acusada es del siguiente tenor, subrayándose los apartes demandados: LEY 1819 DE 2016

(diciembre 29) Diario Oficial No. 50.101 de 29 de diciembre de 2016 CONGRESO DE LA REPÚBLICA Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones. EL CONGRESO DE LA REPÚBLICA DECRETA: ARTÍCULO 100. Modifíquese el artículo 240 del Estatuto Tributario el cual quedará así: Artículo 240. Tarifa general para personas jurídicas. La tarifa general del impuesto sobre la renta aplicable a las sociedades nacionales y sus asimiladas, los establecimientos permanentes de entidades del exterior y las personas jurídicas extranjeras o sin residencia obligadas a presentar la declaración anual del impuesto sobre la renta y complementarios, será del 33%. PARÁGRAFO 1o. A partir de 2017 las rentas a las que se referían los numerales 3, 4, 5 y 7 del artículo 207-2 del Estatuto Tributario y la señalada en el artículo 1o de la Ley 939 de 2004 estarán gravadas con el

impuesto sobre la renta y complementarios a la tarifa del 9% por el término durante el que se concedió la renta exenta inicialmente, siempre que se haya cumplido con las condiciones previstas en su momento para acceder a ellas. (…)”

III. LA DEMANDA

1. El demandante considera que la norma acusada desconoce el ordenamiento constitucional formulando dos cargos que fueron admitidos por este Tribunal, a saber: (i) violación del principio de irretroactividad de la ley contenido en los artículos 287, 363 y 338 de la C. Pol.; (ii) vulneración del principio de buena fe y confianza legítima contenido en el artículo 83 de la C.

Pol. Respecto de otro cargo propuesto -infracción del principio de estabilidad 5 y seguridad jurídica (arts. 4º y 6º de la C. Pol.)- no se efectuará ninguna mención comoquiera que el mismo fue rechazado mediante auto de veinte (20) de septiembre de 2018.

2. El actor señala que el apartado demandado conculca el principio de irretroactividad de la ley tributaria consagrado en los artículos 287.31 y 3382 y 3633 de la Constitución. En esa medida, solicita que se garanticen a los contribuyentes las situaciones jurídicas consolidadas al momento de la expedición de la norma acusada, de manera que se les apliquen los efectos jurídicos derivados de la normatividad anterior por el plazo temporal en ella fijado.

Indica que el parágrafo 1º del artículo 100, de una forma intempestiva y abrupta, varió las condiciones de todos aquellos contribuyentes que ostentaban

rentas exentas relacionadas con los servicios hoteleros, ya sea que fueran prestados en hoteles nuevos, o remodelados y/o ampliados, entre el 1º de enero de 2003 y el 31 de diciembre de 2017, que estaban exentos del pago del impuesto a la renta originada por dichas actividades por un periodo de 30 años, contados desde el inicio de la respectiva operación, como preveía la norma anterior.

3. Encuentra el actor que, conforme a las sentencias C-511 de 1992, C-549 de 1993, C-393 de 1996, C-478 de 1998, C-604 de 2000, C-952 de 2007, C635 de 2011 y C-785 de 2012, la modificación efectuada en la preceptiva impugnada desconoce situaciones jurídicas consolidadas bajo la ley anterior y, con ello, el principio de irretroactividad de la ley tributaria de origen constitucional.

4. En efecto, señala que mediante la Ley 788 de 2002 se adicionó el artículo 207-24 al Estatuto Tributario bajo el siguiente literal:

“Artículo 18: Otras Rentas Exentas. Adicionase el Estatuto Tributario con el siguiente artículo: ‘Artículo 207-2. Otras rentas exentas: Son rentas exentas las generadas por los siguientes conceptos, con los requisitos y controles que establezca el reglamento: (…) 1 Constitución Política, artículo 287.3: “Las entidades territoriales gozan de autonomía para la gestión de sus intereses, y dentro de los límites de la Constitución y la ley. En tal virtud tendrán los siguientes derechos (…)

3. Administrar los recursos y establecer los tributos necesarios para el cumplimiento de sus funciones”. 2 Constitución Política, artículo 338: “En tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales podrán imponer contribuciones fiscales y parafiscales. La ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos. // La ley, las ordenanzas y los acuerdos pueden permitir que las autoridades fijen la tarifa de las tasas y contribuciones que cobren los contribuyentes, como recuperación de los costos de los servicios que les presten o participación de los beneficios que les proporcionen; pero el sistema y el método para definir tales costos y beneficios, y la forma de hacer su reparto deben ser fijados por la ley, las ordenanzas o los acuerdos (…)”.

3Constitución Política, artículo 363: “El sistema tributario se funda en los principios de equidad, eficiencia y progresividad. Las leyes tributarias no se aplicarán con retroactividad”. 4 En este artículo se incorporó lo siguiente: 6

3. Servicios hoteleros prestados en nuevos hoteles que se construyan dentro de los quince (15) años siguientes a partir de la vigencia de la presente ley, por un término de treinta (30) años.

4. Servicios hoteleros prestados en hoteles que se remodelen y/o amplíen dentro de los quince (15) años siguientes a la vigencia de la presente ley, por un término de treinta (30) años. La exención prevista en este numeral, corresponderá a la proporción que represente el valor de la

remodelación y/o ampliación en el costo fiscal del inmueble remodelado y/o ampliado, para lo cual se requiere aprobación previa del proyecto por parte de la Curaduría Urbana y la Alcaldía Municipal, del domicilio del inmueble remodelado y/o ampliado. En todos los casos, para efectos de aprobar la exención, será necesario la certificación del Ministerio de Desarrollo. (…)” Con posterioridad, se expidió el Decreto Reglamentario 2755 de 2003 que, en sus artículos 4 y 5, estableció que todos los contribuyentes del impuesto sobre la renta que presten servicios en hoteles nuevos, que sean construidos entre el 1º de enero de 2003 y el 31 de diciembre de 2017, ostentarán una renta exenta derivada de estas actividades por un periodo de 30 años contados a partir del año gravable en el cual se inicie la operación hotelera, siempre que cumplan los requisitos allí fijados5. Agrega que la misma preceptiva aplicaba para los servicios prestados en hoteles que hubieren sido remodelados y/o ampliados en el referido tiempo, sin embargo en estos casos el monto exento se calcula con relación a la proporción del valor de la remodelación en el costo fiscal del respectivo establecimiento6. Expone que una vez acreditados los presupuestos requeridos en las normas en mención, ya no se trataba de una expectativa de adquirir el derecho sobre ese beneficio tributario, sino que se consolidaba una situación jurídica “sobre la cual se habían generado unos derechos subjetivos, según los cuales sus rentas derivadas de los servicios hoteleros serían exentas del impuesto sobre la

renta”7.

5. Sin perjuicio de lo expuesto, la norma demandada dispuso gravar desde el año 2017 las rentas correspondientes a hoteles nuevos, remodelados y/o ampliados entre el 1º de enero de 2003 y 31 de diciembre de 2017, a la tarifa 5 Señala que para acceder al beneficio de renta exenta, los prestadores del servicio hotelero debían cumplir con los siguientes requisitos: (i) inscripción en el Registro Nacional de Turismo del Ministerio de Comercio, Industria y Turismo; (ii) certificación expedida por el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo sobre la prestación de servicios hoteleros en el nuevo establecimiento hotelero; (iii) certificación expedida por la Curaduría Urbana, por la Secretaría de Planeación o por la entidad que haga sus veces del domicilio del inmueble, en la cual conste la aprobación del proyecto de construcción del nuevo establecimiento hotelero y

(iv) certificación del Representante Legal y del Revisor Fiscal y/o Contador Público, según el caso, en la cual conste: que la actividad prestada corresponde a servicios hoteleros debidamente autorizados; que el valor de las rentas solicitadas como exentas en el respectivo año gravable corresponde a servicios hoteleros prestados en nuevos hoteles construidos a partir del 1º de enero de 2003 y que lleva la contabilidad separada de los ingresos por servicios hoteleros y de los originados por otras actividades (folios 37 y 38, cuaderno 1). 6 Conforme los artículos 6 y 7 del Decreto Reglamentario 2755 de 2003. 7 Folio 38, cuaderno 1.

7 diferencial del 9 %, cuando se acreditaren los requerimientos para tal efecto. Así, a su juicio quienes se favorecieron de la renta exenta con anterioridad a la expedición de la Ley 1819 de 2016 por un periodo hasta de 30 años, “ya no tendrían derecho a dicho beneficio materializado, sino que en su lugar, las rentas percibidas por la prestación de los servicios hoteleros sobre la cual gozaban de exención, pasaría estar (sic) sometida al impuesto sobre la renta a una tarifa del 9 %”8. Estima que según la jurisprudencia constitucional no se pueden desconocer los efectos jurídicos al contribuyente, negando la aplicación del beneficio obtenido en virtud de una norma derogada mientras estuvo vigente, toda vez que ello estaría convalidando la aplicación retroactiva de la ley tributaria, al permitir que una ley posterior revierta los efectos favorables gestados durante la aplicación de una ley anterior9. Bajo tales precisiones, refiere que la preceptiva examinada desconoce abiertamente el principio de irretroactividad de las reglas tributarias, consagrada en los artículos 338 y 363 constitucionales.

6. Igualmente, el actor señala que con la reforma contenida en el parágrafo 1º del artículo 100 de la Ley 1819 de 2016 se está vulnerando el artículo 83 de la

C. Pol. que contiene los principios de confianza legítima y buena fe, puesto que se produjo un cambio repentino y abrupto con la modificación de la ley, en donde no se dispuso un periodo de transición sobre los efectos jurídicos materializados en forma continua por la norma derogada.

Citando la sentencia C-007 de 2002, señala que la confianza legítima y la buena fe impiden modificaciones súbitas e intempestivas y que dicha jurisprudencia ha destacado que esto se genera cuando una determinada disposición (i) haya estado vigente por un largo periodo; (ii) no haya estado sujeta a modificaciones, ni hubiera propuestas solidas de reforma; (iii) su aplicación fuera obligatoria y no discrecional para las autoridades, y (iv) hubiera generado efectos previsibles para los contribuyentes. Por otro lado, considera que no se tuvo en cuenta un periodo de transición previo para que los contribuyentes adecuaran sus situaciones a la nueva normatividad, y de esta manera se salvaguardara de la garantía de los efectos jurídicos otorgados por la norma anterior, a aquellas personas que hubieran cumplido con las exigencias en ese momento. Al respecto refiere que al tenor de la jurisprudencia constitucional, para derogar beneficios establecidos en las normas y no vulnerar los principios de buena fe y confianza legítima, se debe (i) garantizar un periodo de transición; (ii) no impedir que los contribuyentes se acoplen a la nueva normatividad y (iii) garantizar el disfrute del beneficio tributario consagrado con base en la norma derogada.

7. En consecuencia, insta a la Corte a declarar la exequibilidad condicionada del parágrafo 1º (parcial) del artículo 100 de la Ley 1819 de 2016, en el 8 Folio 40, cuaderno 1. 9 Folio 44, cuaderno 1. 8 entendido de que se protejan las situaciones jurídicas consolidadas bajo la normatividad vigente previa a la promulgación de dicha disposición,

determinando un periodo de transición hasta tanto se agoten los efectos jurídicos materializados en los respectivos contribuyentes10.

IV. INTERVENCIONES Presidencia de la República

1. Estima que los apartados del parágrafo demandado deben ser declarados exequibles. Considera que no se presenta irretroactividad de la ley tributaria, ya que de manera equivocada los argumentos expuestos en la demanda apuntan a poner de presente la existencia de una aparente situación jurídica consolidada, consistente en el derecho invariable a una exención fiscal por 30 años, previa verificación de las condiciones previstas en la Ley 788 de 2002.

2. Señala que una interpretación en este sentido del principio de irretroactividad de las leyes tributarias conduciría a un escenario inverosímil, conforme al cual el Congreso de la República, bien sea por circunstancias de política fiscal, económica o social, se encontraría desprovisto de facultades para aumentar la carga impositiva.

Encuentra que el actor incurre en un error conceptual que radica en la supuesta transgresión del principio de irretroactividad, el cual no se fundamenta en que la norma proyecte sus efectos hacia el pasado, sino en que esta modifica, en periodos fiscales futuros, las condiciones bajo las cuales se adelantaron proyectos de inversión en los sectores concernidos por las medidas acusadas. Explica que la tesis del demandante sugiere que si – al momento de su constitución – una empresa está sujeta, por ejemplo, a una tarifa del impuesto sobre la renta de 33 %, cualquier eventual aumento de esta contravendría una situación jurídica consolidada, pues aquella tendría el derecho – ad infinitum -,

de seguir tributando a dicha tasa, y que cualquier modificación sería necesariamente, de carácter retroactiva.

3. Hace referencia a que en la exposición de motivos de la Ley 1819 de 2016, se explicó que uno de los aspectos principales de la propuesta de la Comisión de Expertos fue la eliminación de los beneficios tributarios existentes, en particular las rentas exentas. Con relación a los hoteles construidos o remodelados entre 2002 y 2017, la propuesta por parte del Gobierno fue que estas rentas exentas mantuvieran su vigencia durante el 2017 para asegurar que los contribuyentes cuenten con un tiempo razonable para ajustarse al nuevo esquema de tributación11. Señala que en este caso se dispuso que en adelante estos contribuyentes tributarán a una tarifa del 9 %, equivalente a la carga impositiva que hoy pagan por concepto de CREE 12. 10 Folio 46, cuaderno 1. 11 Gaceta del Congreso 894 de 2016.

12 Ibíd. 9 Resalta que el impuesto de renta y complementarios al que hace referencia la norma demandada, es un impuesto de periodo, y que su causación en tiempos futuros no transgrede de manera alguna los mandatos previstos en los artículos 58, 83, 363 y 338 de la C. Pol. dado que resulta evidente que la norma en cuestión se aplica para el lapso fiscal posterior a aquel de la expedición de la Ley 1819 de 2016, ya que los hechos generadores solo se encuentran gravados a la tarifa establecida a partir del año 2017, cuyo pago tendría lugar en 2018.

4. Señala que según los presupuestos establecidos en la jurisprudencia constitucional –sentencia C-007 de 2002–, no se vulneran los principios de buena fe y confianza legítima, porque en este caso se deben tener en cuenta los porcentajes a comparar en una tributación sobre los ingresos (antes de la Ley 1819) en donde se debería incluir el impuesto sobre la renta y el impuesto sobre la equidad CREE.

Considera que de acuerdo al principio de integralidad de las leyes tributarias, la tarifa del impuesto sobre la renta de personas jurídicas, después de la expedición de la Ley 1607 de 2012, se establecía en un 25%, al tiempo que se causaba un impuesto sobre la renta para la equidad –CREEcon una tarifa del 9%, y que ambos tributos gravaban conjuntamente los ingresos, susceptibles de incrementar el patrimonio, esto es la renta del contribuyente. Encuentra que los contribuyentes beneficiarios de la exención tributaria que el actor reclama eran sujetos pasivos del impuesto sobre la renta para la equidad – CREEpor lo que tributaban a una tarifa del 9 %. Explica que teniendo en consideración que por medio de la Ley 1819 de 2016 se suprimió el CREE, resultaba necesario para los sujetos activos titulares de exenciones tributarias que continuaran sujetos a la tarifa del 9 %, con el fin de no afectar los ingresos del Estado y, consecuentemente, la provisión de bienes públicos que de allí se derivan. Indica que siendo esto así, esa tarifa consagrada en la norma demandada puede ser entendida como un cambio en la denominación del

impuesto, que incluso, resulta más favorable para el contribuyente frente al sistema anterior, teniendo en cuenta la posibilidad de depurar los ingresos constitutivos de la renta.

5. Por último, resalta que el gravamen con el impuesto sobre la renta y complementarios a la tarifa del 9 % por el término durante el que se concedió la renta exenta inicialmente, constituye un mero régimen de transición que respeta los principios de buena fe y estabilidad jurídica, y por ende no transgrede los artículos constitucionales formulados por el actor.

Ministerio de Hacienda y Crédito Público

6. En primer lugar, solicita que la Corte se declare inhibida para conocer del asunto de la referencia y, en subsidio, que el precepto demandado sea declarado exequible. Sobre la ineptitud de la demanda, estima que carece del requisito certeza puesto que las razones de inconstitucionalidad planteadas por 10 el actor no se centraron en una proposición real y existente y, al contrario, recayeron sobre una interpretación incorrecta de la Ley 1819 de 2016, que a su juicio supone un empeoramiento de la carga fiscal para los contribuyentes con rentas exentas en virtud de los numerales 3 y 4 del artículo 207-2 del Estatuto Tributario (por la construcción y remodelación de hoteles), sin detenerse a demostrar el detrimento que causa este cambio. Sostiene que el demandante comparó las tarifas de manera aislada intentando demostrar una carga fiscal mayor a la anterior, cuando en realidad el legislador mantuvo la misma carga fiscal que se les garantizaba con la norma derogada.

Por otra parte, señala que la demanda carece de especificidad debido a que

está constituida por afirmaciones vagas e indeterminadas y es repetitiva. Así mismo, considera que no se cumple con el presupuesto de suficiencia, en la medida en que no presenta razonamientos suficientes para sustentar la oposición de la norma a la Constitución y se funda exclusivamente en la comprensión personal del actor.

7. De otro lado, considera que si la Corte decide entrar al fondo de la demanda los apartados del parágrafo demandado deben ser declarados exequibles. Explica que el demandante omite información fundamental para el análisis de la carga fiscal que asume el contribuyente antes y después de la Ley 1819 de 2016, ya que en su opinión la progresividad no se puede predicar de un impuesto individualmente considerado, sino del sistema tributario en general.

Refiere que no existe ningún “detrimento”, teniendo en cuenta que la carga impositiva en renta se mantuvo igual después de la promulgación de la norma acusada. Explica que examinadas las bases gravables, no es posible concluir que se disminuyó, pues deja de lado que se exoneró en esta reforma tributaria del impuesto sobre la renta para la equidad –CREE-, puntualmente afirmó que “el demandante no puede inducir al error, como pretende a lo largo de su demanda, al comparar un supuesto 0 % (de antes), con un 9 % de ahora. Lo cierto es que el 9 % de ahora, corresponde al mismo 9 % de antes (con el impuesto sobre la renta para la equidad -CREE”13.

8. Frente al primer cargo relacionado con la supuesta violación del principio de irretroactividad de la ley, estima que no existe un cambio efectivo en la

carga fiscal de los contribuyentes que se acogieron a los beneficios previstos en la Ley 1819, la cual no solo se mantuvo igual, sino que además se disminuyó, bajo el entendido que la base gravable del CREE era más amplia que la del impuesto de renta. Del mismo modo, hace referencia a que en los antecedentes legislativos14 se comprueba que “la propuesta del Gobierno Nacional es mantener la exoneración de aportes parafiscales para esos contribuyentes y gravar esas rentas a una tarifa preferencial del 9 %, que es equivalente a las que pagan 13 Folio 831, cuaderno 5. 14 Gaceta 894 de 2016. 11 actualmente por el CREE”15. Además, señala que en el trámite legislativo se explicó que la exención de los hoteles, conserva el tratamiento para quienes accedieron a ella antes de la entrada en vigencia de esta norma16, y que precisamente se prevé un régimen de transición para tal efecto.

9. Con relación al segundo cargo, encuentra que no se está en presencia de situaciones jurídicas consolidadas, principalmente porque los beneficios aún no se han materializado, respecto de los cuales tampoco hay certeza de que se surtan, pues estos dependen de hechos futuros e inciertos y se trata de situaciones jurídicas no consolidadas que se debaten o son susceptibles de discutirse ante autoridades administrativas o judiciales.

Resalta que tratándose de asuntos tributarios estas solo se consolidan con la firmeza de la declaración17, dado que frente al impuesto sobre la renta y complementarios que contendría el beneficio mencionado, no solo no ha sido presentada (es decir que ni siquiera ha acaecido el beneficio), sino que además

puede ser controvertida y discutida en sede administrativa y judicial18. Reitera que el actor se equivoca en considerar que se trata de un “derecho adquirido” dado que en este caso el beneficio del impuesto no ha ingresado al patrimonio del contribuyente, ya que se trata de declaraciones tributarias que ni siquiera se han presentado. Así mismo, a su juicio no existe una modificación súbita, arbitraria e intempestiva, principalmente porque la norma demandada no está modificando la carga impositiva de los contribuyentes, ni afectando los cálculos que, antes de la Ley 1819 de 2016, ya habían realizado previsiblemente los distintos sujetos pasivos destinatarios del beneficio. Finalmente resalta que de acuerdo a la jurisprudencia constitucional el legislador cuenta con una amplia libertad de configuración en el establecimiento de exoneraciones o beneficios fiscales19. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN10. Sostiene que los apartados del parágrafo de la norma acusada deben ser declarados exequibles al no vulnerar los principios de irretroactividad de las leyes tributarias, buena fe y confianza legítima consagrados en los artículos 338, 363 y 83 de la C. Pol. 15 Folio 832, cuaderno 5. 16 Cita la Gaceta del Congreso No 1088 de 5 de diciembre de 2016 que contiene la ponencia para primer debate del Proyecto de Ley No 178 de la Cámara. 17 Cita la sentencia 21616 del 3 de agosto de 2016, de la Sección Cuarta del Consejo de Estado. 18 Sobre este punto explica que el impuesto sobre la renta y complementario es un tributo de causación

periódica, el cual es declarado anualmente al finalizar el mencionado periodo gravable, en esta medida, para el tiempo gravable de 2017, la declaración se efectuaría en 2018, momento en el cual comenzará a contar el término de firmeza de tres (3) años, conforme al artículo 714 del Estatuto Tributario. Concluye que los periodos sobre los que la norma demanda en realidad tendrán efecto (2017 y siguientes) en realidad están muy lejos de adquirir firmeza y por tanto de ser considerados como situaciones jurídicas consolidadas. 19 Sentencia C-437 de 2013 y C-1060A de 2001. 12 Considera que la modificación del tratamiento tributario a determinadas rentas que habían sido exentas inicialmente, obedece a realidades fiscales del país que justifican el cambio normativo. Indica que en ejercicio de la potestad de configuración legislativa y por necesidades de política fiscal, el legislador decidió variar el tratamiento tributario sin alterar el plazo, por lo cual los beneficiarios ti