CC - C249-2013

Sentencia C-249/13

OBLIGATORIEDAD DE UTILIZAR INSTRUMENTOS BANCARIOS DE PAGO PARA OBTENER BENEFICIOS TRIBUTARIOS-No vulnera los principios de equidad tributaria y buena fe NORMAS TRIBUTARIAS DE CONTROL Y PARA LA COMPETITIVIDAD-Medios de pago para efectos de la aceptación de costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables INSTRUMENTOS BANCARIOS DE PAGO PARA OBTENER BENEFICIOS TRIBUTARIOS-Inhibición frente a la acusación por desconocimiento del derecho al debido proceso RECONOCIMIENTO FISCAL POR PAGO EN EFECTIVO QUE EFECTUEN LOS CONTRIBUYENTES-Parámetros cuantitativos y temporales de aplicación

NORMA TRIBUTARIA SOBRE INSTRUMENTOS BANCARIOS

DE PAGO PARA OBTENER BENEFICIOS TRIBUTARIOSRegulación probatoria LIMITACION DEL RECONOCIMIENTO FISCAL DE COSTOS, DEDUCCIONES, PASIVOS E IMPUESTOS DESCONTABLES PAGADOS EN EFECTIVO-No vulnera el principio de equidad tributaria La Corte concluye que el legislador no viola la equidad tributaria, cuando limita el reconocimiento fiscal de costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables pagados en efectivo, y en cambio les da un reconocimiento tributario pleno a los pagados por los medios establecidos en la norma, distintos al efectivo, entre los cuales ocupan un lugar preponderante los medios bancarios. Esta regulación se ajusta al principio de equidad, primero porque los contribuyentes tienen en principio la oportunidad de acceder al sistema financiero voluntariamente; segundo porque se les da un tiempo para

que lo hagan; tercero porque los costos que les implica el uso de los productos y servicios financieros tienden parcialmente a desmontarse y los que persisten pueden administrarse de un modo ponderado; cuarto porque la norma persigue una finalidad imperiosa y es eficaz para alcanzarla; y quinto 2 porque la materialización de esa finalidad permite mejorar el recaudo fiscal. En ese sentido, la Sala Plena la declarará exequible en la parte resolutiva. SISTEMA TRIBUTARIO-Principio de equidad OBLIGATORIEDAD DE UTILIZAR INSTRUMENTOS BANCARIOS DE PAGO PARA OBTENER BENEFICIOS TRIBUTARIOS-No viola el principio de equidad tributaria EQUIDAD TRIBUTARIA-Contenido y alcance PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Jurisprudencia constitucional PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Criterios de equidad horizontal y vertical/EQUIDAD TRIBUTARIA-Vertical y horizontal La Corte ha determinado la infracción al principio de equidad tributaria, con base en los criterios de equidad horizontal y vertical. La equidad horizontal exige que personas con capacidad económica igual, o que se hallen bajo una misma situación fáctica, contribuyan de igual manera. La equidad vertical que las personas con más capacidad económica contribuyan en mayor medida. En la sentencia C-748 de 2009, la Corporación declaró exequible, pero condicionadamente, una norma que preveía una exención tributaria para los magistrados de Tribunales, y no para los magistrados auxiliares de la Corte Constitucional, la Corte Suprema de Justicia, el Consejo de Estado y el Consejo Superior de la Judicatura, ni tampoco para los magistrados de los

Consejos Seccionales de la Judicatura, a pesar de que todos estos estaban históricamente en un mismo plano o situación fáctica. La Sala Plena de la Corte Constitucional, integrada en esa oportunidad sólo por Conjueces, estableció que dicha exención debía extenderse a los mencionados en último lugar, pues así lo exigía el principio de equidad horizontal. IMPUESTO CONFISCATORIO-Prohibición La prohibición de impuestos confiscatorios no se deriva empero de la proscripción de penas de confiscación (CP art. 34), sino de la protección constitucional a la propiedad y la iniciativa privadas (CP arts. 58 y 333) y de los principios de justicia y equidad tributarias (CP arts. 95-9 y 363). Esto significa que no puede haber tributos que impliquen una verdadera 3 expropiación de facto de la propiedad privada o de los beneficios de la iniciativa económica de los particulares. En otra oportunidad, la Corte sostuvo que un impuesto es confiscatorio “cuando la actividad económica del particular se destina exclusivamente al pago del mismo, de forma que no existe ganancia”. ACCESO Y PERMANENCIA EN EL SISTEMA FINANCIEROImplican costos tributarios y contractuales/GRAVAMEN A

MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Finalidad

LIMITACION DEL RECONOCIMIENTO FISCAL DE COSTOS, DEDUCCIONES, PASIVOS E IMPUESTOS DESCONTABLES PAGADOS EN EFECTIVO-No desconoce la presunción de buena fe La norma persigue un mayor control fiscal, y en esa medida un mayor control sobre las actividades y negocios de los contribuyentes, pero esto no es

sinónimo de presunción de mala fe. Al crear una medida que estimule la bancarización, la cual a su vez promueve una mejor veeduría fiscal, el legislador no presume que el contribuyente esté evadiendo impuestos o defraudando al fisco, y tanto es así que cuando este hace sus pagos por los medios específicos establecidos en los incisos primero y segundo, puede obtener pleno reconocimiento fiscal por sus costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, sin tener que demostrar su buena fe. Una norma que presumiera la mala fe, en cambio, le exigiría algo de esa índole. Lo que ocurre, de acuerdo con el precepto acusado, cuando los contribuyentes hacen sus pagos en efectivo, no es que el Estado sospeche de la licitud de su proceder, ni tampoco que asuma de antemano su mala fe, sino que no les reconoce plenos efectos fiscales, como un instrumento para desestimular el uso del efectivo. Ese instrumento es útil para reconducir los pagos hacia el sistema financiero, y así lograr que todas las transacciones resulten más transparentes al control de la administración tributaria. Como atrás se dijo, en esa medida la norma busca materializar el fin constitucional imperativo de conformar un sistema tributario eficiente (CP art. 363). La disposición es por otra eficaz para alcanzar ese cometido. Y por esa razón no viola el artículo 83 de la Constitución. El reproche por supuesto desconocimiento de la presunción de buena fe, no logra desvirtuar la constitucionalidad del artículo 26, Ley 1430 de 2010. Por consiguiente, la Corte Constitucional también

declarará exequible el precepto por este cargo.

Referencia: expediente D-9297

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Actor: Camilo Alberto Peláez Ospina Demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010 ‘Por medio de la cual se dictan normas tributarias de control y para la competitividad’.

Magistrada ponente:

MARÍA VICTORIA CALLE CORREA

Bogotá, D.C., veinticuatro (24) de abril de dos mil trece (2013). La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos de trámite establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente

SENTENCIA

I. ANTECEDENTES

1. En ejercicio de la acción pública de inconstitucionalidad consagrada en los artículos 40-6 y 241-4 de la Constitución, el ciudadano Camilo Alberto Peláez Ospina demandó el artículo 26 (parcial) de la Ley 1430 de 2010 “Por medio de la cual se dictan normas tributarias de control y para la competitividad”, al considerar que viola los artículos 2, 4, 29, 83, 95-9 y 363 de la Carta.

2. Mediante auto del veintiséis (26) de septiembre de dos mil doce (2012), la Magistrada Sustanciadora inadmitió la demanda de la referencia, y le concedió al demandante tres días para corregir sus deficiencias. El accionante presentó un memorial con el propósito de corregirlas y por medio de auto del diez (10) de octubre del mismo año se dispuso admitir la acción pública. En ese mismo

auto se ordenó comunicar la iniciación del proceso al señor Presidente del Congreso de la República, al Ministerio de Hacienda y Crédito Público, y al Director de la DIAN. Igualmente ordeno librar la misma comunicación al Instituto Colombiano de Derecho Tributario, a la Facultad de derecho de la Pontificia Universidad Javeriana a la Facultad de Derecho de la Universidad Externado de Colombia. Por último, ordenó correr traslado al Procurador General de la Nación, dando cumplimiento a lo prescrito por el artículo 7 del Decreto 2067 de 1991, y fijar en lista las normas acusadas para efectos de intervención ciudadana, según lo estipulado en el artículo 7 de dicho Decreto. 5

3. Cumplidos los trámites constitucionales y legales, propios de los procesos de constitucionalidad, la Corte Constitucional procede a decidir acerca de la demanda en referencia.

II. NORMA DEMANDADA

4. El texto de la disposición demandada se transcribe continuación, conforme a su publicación en el Diario Oficial No. 47.937 del 29 de diciembre de 2010: “LEY 1430 DE 2010

(diciembre 29) Diario Oficial No. 47.937 de 29 de diciembre de 2010 CONGRESO DE LA REPÚBLICA Por medio de la cual se dictan normas tributarias de control y para la competitividad.

EL CONGRESO DE COLOMBIA,

DECRETA: […] Artículo 26. Medios de pago para efectos de la aceptación de costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables. Se adiciona el Estatuto Tributario con el siguiente artículo: Artículo 771-5. Medios de pago para efectos de la aceptación de

costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables. Para efectos de su reconocimiento fiscal como costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, los pagos que efectúen los contribuyentes o responsables deberán realizarse mediante alguno de los siguientes medios de pago: Depósitos en cuentas bancarias, giros o transferencias bancarias, cheques girados al primer beneficiario, tarjetas de crédito, tarjetas débito u otro tipo de tarjetas o bonos que sirvan como medios de pago en la forma y condiciones que autorice el Gobierno Nacional. Lo dispuesto en el presente artículo no impide el reconocimiento fiscal de los pagos en especie ni la utilización de los demás modos de extinción de las obligaciones distintos al pago, previstos en el artículo 1625 del Código Civil y demás normas concordantes. 6 Así mismo, lo dispuesto en el presente artículo solo tiene efectos fiscales y se entiende sin perjuicio de la validez del efectivo como medio de pago legítimo y con poder liberatorio ilimitado, de conformidad con el artículo 8 de la Ley 31 de 1992. PARÁGRAFO. Podrán tener reconocimiento fiscal como costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, los pagos en efectivo que efectúen los contribuyentes o responsables, independientemente del número de pagos que se realicen durante el año, así: – En el primer año, el menor entre el ochenta y cinco por ciento (85%) de lo pagado o cien mil (100.000) UVT, o el cincuenta por ciento (50%) de los costos y deducciones totales. – En el segundo año, el menor entre el setenta por ciento (70%) de

lo pagado u ochenta mil (80.000) UVT, o el cuarenta y cinco por ciento (45%) de los costos y deducciones totales. – En el tercer año, el menor entre el cincuenta y cinco por ciento (55%) de lo pagado o sesenta mil (60.000) UVT, o el cuarenta por ciento (40%) de los costos y deducciones totales. A partir del cuarto año, el menor entre cuarenta por ciento (40%) de lo pagado o cuarenta mil (40.000) UVT, o el treinta y cinco por ciento (35%) de los costos y deducciones totales. Esta gradualidad prevista en el presente artículo empieza su aplicación a partir del año gravable 2014”.

III. DEMANDA

5. El ciudadano Camilo Alberto Páez Ospina acusa todo el artículo 26 en su de la Ley 1430 de 2010 de violar, en concordancia con los artículos 2 y 4 de la Constitución, el derecho al debido proceso (CP art. 29), el principio de equidad tributaria (CP arts. 95-9 y 363) y la buena fe (CP art. 83). A continuación se expone el contenido de su demanda.

6. En primer término, dice el actor que la norma desconoce el derecho al debido proceso (CP art. 29). A su modo de ver, la disposición acusada interfiere en la libertad probatoria del contribuyente, conforme a la cual se le reconoce la posibilidad de probar con arreglo a cualquier medio aceptable la 7 ocurrencia de costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables. Esto sería así, en su criterio, porque “la norma acusada limita [los] medios de

prueba a uno solo, pues para efectos del reconocimiento como costo o deducción, todos los pagos deben ser realizados empleando los intermediarios financieros”. En esa medida, sostiene que el precepto demandado excluye la posibilidad de acreditar los costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables por otro medios de prueba tales como “la confesión, el testimonio, la prueba indiciaria, otras pruebas documentales como la factura de venta, la prueba contable, la inspección tributaria y la prueba pericial”. El ciudadano alega que esto basta para declarar inexequible la norma, ya que una limitación semejante a la libertad probatoria fue una razón suficiente en la sentencia C-616 de 2002 para declarar inconstitucional una norma que 1 restringía los medios de prueba en materia tributaria. Cita, para el efecto, el siguiente fragmento de esa sentencia: “[…] El problema que, en concreto, habrá de resolver la Corte es si esta prescripción vulnera el derecho de defensa en la medida en que excluye otras pruebas pertinentes para demostrar que se actuó de buena fe. No es legítimo que se limite el medio de prueba de la condición de tenedor de buena fe a la factura con el lleno de los requisitos legales porque hay otros medios de prueba igualmente conducentes y pertinentes para demostrar la condición de tercero tenedor de buena fe legalmente reconocidos, como por ejemplo las pruebas testimoniales, otras pruebas documentales, las pruebas contables y la inspección, contempladas en el Capítulo II del Título VI del E.T. De esta manera, no puede una norma negar la validez de medios de

defensa que el propio ordenamiento reconoce y que son necesarios para garantizar la efectividad del derecho al debido proceso”.

7. El demandante asevera que la norma ciertamente persigue una finalidad legítima, que es la de establecer un medio de control fiscal que contribuya a evitar la evasión. No obstante, considera que “el medio empleado para lograrlo no es constitucionalmente válido, pues cercena derechos constitucionales fundamentales”, como el debido proceso, entre otros.

Además, asegura que el medio escogido no es adecuado para alcanzar esa finalidad, porque en el caso de ciertos “grupos o sectores de la economía que por su grado de informalidad son proclives a la evasión, no se aprecia como la exigencia del medio de pago producirá un mejoramiento en la fiscalización 1 MP. Manuel José Cepeda Espinosa. 8 de estos sectores, toda vez que seguirán efectuando pagos mediante medios distintos al financiero, pues en nada modifica su situación la norma acusada en la medida en que si actualmente no contribuyen con las cargas públicas, efectuando sus movimientos por fuera del sistema financiero, la aplicación de la disposición no conllevará su bancarización”. Para sustentar esta afirmación, el actor dice: “[…] el mayorista que compra y vende un producto en una central de abastos, pagando y recibiendo efectivo, no va per se en virtud de la disposición demandada a bancarizarse, pues su situación no se modifica de manera alguna. […] Ahora bien, en vía también de ejemplo, el agricultor o ganadero que tiene una actividad formal y declara sus impuestos, que debe pagar a sus trabajadores y proveedores en zonas rurales, donde no existe entidad bancaria en el municipio, quedaría desprovisto de

los medios de defensa para probar la ocurrencia del costo, por no contar siquiera con la posibilidad física de acceder a un banco, vulnerando a todas luces el derecho fundamental al debido proceso. Debemos tener en cuenta que la cobertura de oficinas bancarias, según reporte de la Superintendencia Financiera de Colombia de diciembre de 2011, llega al 73,7% de municipios del país y que por lo tanto hay muchos municipios que no cuentan con oficinas bancarias. O que decir de aquellas personas que por haber incurrido en incumplimientos ante el sector financiero, son excluidas de hecho del sistema, los cuales quedarían automáticamente sin ningún medio de prueba. Como queda expresado, la norma cercena de raíz toda posibilidad de defensa del contribuyente, aun siendo cierto y comprobable el hecho jurídico que constituye el egreso, sin importar si se encuentra soportado en una factura o documento asimilado, pues si no ha efectuado el pago empleando el sistema financiero, le será desconocido el hecho sin posibilidad de demostrar a su favor lo contrario, situación que indudablemente implica una lesión al derecho fundamental de defensa”. 9

8. La medida, según el demandante, no está entonces solamente prohibida y es inidónea, sino que aparte es innecesaria ya que desde su punto de vista la administración tributaria cuenta “con herramientas más efectivas para controlar este fenómeno, sin tener con ello que afectar derechos constitucionales fundamentales, de manera desproporcionada, como lo hace la norma acusada”. Una de esas herramientas, según el actor, es el empleo generalizado de la factura “como elemento de prueba documental idóneo para

registrar transacciones entre los agentes económicos”. Otro instrumento eficaz para alcanzar ese fin es “el deber de llevar los soportes y asientos contables en debida forma, debiendo presentarlos a la administración cuando ella lo requiera”. Estos otros instrumentos son a su juicio idóneos “para lograr la demostración del hecho tributario o la exención”, y de hecho pueden ser rechazados por la administración tributaria si no cumplen con las exigencias legales. Finalmente, quien sea responsable de una infracción o ilícito puede incluso llegar a ser sancionado.

9. En segundo lugar, el ciudadano aduce que la norma demandada viola los principios de justicia y equidad tributarias (CP arts. 95-9 y 363). Sostiene que la disposición no crea un estímulo para quienes usen los medios de pago en ella establecidos, sino “un castigo o sanción” para quienes no lo hagan, pues a estos últimos les desconoce “los costos y deducciones, así estos tengan real y efectiva ocurrencia”. Esto es inequitativo, a su juicio, porque le asigna al contribuyente un deber de sostenimiento de las cargas públicas no “proporcional a su real capacidad económica”. Así, aduce que en el caso del impuesto a la renta, lo que se busca en justicia es gravar “el ingreso con vocación de incrementar el patrimonio del contribuyente, con el cual se evidencia la capacidad económica para contribuir con las cargas públicas”.

Por lo mismo, el legislador reconoce el derecho a que los potenciales destinatarios del tributo descuenten o deduzcan del ingreso total los costos asociados a la obtención del mismo, así como el dinero que tuvo que emplear

para el pago de “otras erogaciones necesarias tales como salarios, prestaciones sociales, aportes obligatorios, pagos de impuestos, intereses, etc.”. La norma establece, sin embargo, que no todos estos costos y pagos se podrán deducir o descontar, sino sólo los que se surtan por los medios reconocidos en ella. Con lo cual, el Congreso instaura una medida inicua, que acaba por “gravar al contribuyente en la totalidad de su ingreso”, y que resulta además confiscatoria “si tenemos en cuenta que superaría la rentabilidad o utilidad del negocio que puede percibir el agente económico”. 10

10. Finalmente, el actor considera que la disposición acusada desconoce el deber de las autoridades de presumir la buena fe (CP art. 83). A su juicio, esto se evidencia en que la norma parte de “una presunción de mala fe respecto del contribuyente o responsable” en tanto asume de antemano que carecen de valor las facturas, comprobantes internos y la contabilidad, si no hay un soporte de que los costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables se pagaron por alguno de los medios reconocidos en el artículo 771-5 del ET

(Estatuto Tributario). La medida insinúa entonces, en su criterio, que “la información del contribuyente” que no ha hecho sus pagos por los medios bancarios privilegiados por la norma “no es veraz o no resulta confiable”. En ese sentido, concluye que el precepto admite presumir la mala fe del contribuyente, y precisamente por ello le exige adelantar parte de su actividad por medios controlables fiscalmente. Con lo cual, en su opinión, la norma

deviene inconstitucional y debe ser declarada inexequible por la Corte.

IV. INTERVENCIONES Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales 0 (DIAN)

11. El ciudadano Enrique Guerrero Ramírez intervino como apoderado de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), sosteniendo que el actor realiza una confrontación de la norma demandada con otras normas de tipo probatorio contenidas en el Estatuto Tributario, en lugar de hacerlo con el texto constitucional, razón por la cual pide a la Corte declarar inepta la demanda, toda vez que los argumentos presentados por el accionante en contra de la norma demandada no “corresponden a un juicio jurídico de inconstitucionalidad”. Sin embargo, en su defecto defiende la constitucionalidad de la norma.

12. El apoderado de la DIAN asevera que el legislador tiene una amplia facultad para señalar “si un medio de prueba, tiene o no cabida respecto de cierta decisión”. En esa medida, si el Congreso resuelve “consagrar un medio probatorio como es un medio de pago a través de los bancos, lo puede hacer”. De hecho, aduce que el legislador puede incluso “excluir otros” medios de prueba, “según su evaluación acerca de la necesidad y conveniencia, pues ello corresponde a la función que ejerce, siempre que no rompa o desconozca principios constitucionales de obligatoria observancia”.

A continuación cita un fragmento de la Gaceta del Congreso No. 932 de 2010, en la cual se puede leer que para los ponentes del entonces proyecto de ley, la medida busca establecer un método de control fiscal, que al mismo tiempo contribuya a reducir la informalidad de la economía colombiana.

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13. A partir de estos elementos, manifiesta el interviniente, que la norma persigue mejorar el recaudo tributario apoyándose en un medio de control fiscal a su juicio fácil y accesible para todos los contribuyentes, y el cual opera “sin perjuicio de los demás medios de prueba existentes [e]n normas de carácter tributario”. La disposición acusada no puede entonces interpretarse “de manera autónoma o excluyente de ese mismo capítulo sino que debe armonizar con todos aquellos [preceptos] que se refieran al asunto a tratar”.

Y al ser este el espíritu de la medida, antes que desconocer la Constitución lo que hace en su concepto es desarrollarla. Por lo cual solicita, de manera subsidiaria, que la disposición se declare exequible. Ministerio de Hacienda y Crédito Público

14. El ciudadano Francisco Morales Falla intervino a nombre del Ministerio de Hacienda y Crédito Público con el fin de oponerse a la acción pública de inconstitucionalidad. Para sustentar su postura, expuso en primer término la interpretación que a su juicio debe dársele a la norma. Manifestó que la medida establece en el contribuyente un “deber” de realizar sus pagos a través del sistema financiero, pero únicamente para efectos de reconocimiento de costos, deducciones e impuestos descontables, y sin perjuicio del poder liberatorio del dinero y del pago en efectivo como modo de extinguir obligaciones. Este deber, sin embargo, dice que no empieza implementarse sino después del 31 de diciembre de 2013, e incluso después de eso se aceptarán como costos, deducciones o impuestos descontables los que se

hayan pagado en efectivo “hasta cierto[s] límite[s]”, establecidos expresamente el parágrafo del artículo acusado.

15. Dicho esto, el apoderado del Ministerio de Hacienda y Crédito Público asevera que el precepto cuestionado no desconoce el derecho al debido proceso. Al respecto, asegura que la norma no les resta valor probatorio a los medios de prueba regularmente aceptados para acreditar un costo, una deducción o el pago de un impuesto descontable, y en esa medida el contribuyente “puede utilizar todos los medios probatorios aceptados en la legislación para demostrar la procedencia de los costos, deducciones e impuestos descontables”. Pero al mismo tiempo afirma que la libertad probatoria del contribuyente no es en todo caso absoluta y puede ser limitada por el legislador. Este último está facultado por ejemplo “para exigir la presentación de documentos privados con el fin de establecer la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, así como de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas”. En el mismo 12 sentido, a su juicio el Congreso puede exigir que, para efectos de reconocimiento fiscal, los pagos se realicen “a través de ciertos medios que pueden ser de fácil control y rastreo, lo cual permite tener la certeza de la información necesaria para la determinación del impuesto correspondiente”.

16. En lo que atañe a la supuesta violación de los principios de justicia y equidad tributarios, quien interviene a nombre de la DIAN argumenta que no es posible invocar la violación del principio de equidad con el propósito de desconocer una “obligación formal”, pues eso desestimularía el cumplimiento

del deber de contribuir con el financiamiento de los gastos e inversiones del Estado. Tras decir esto alude a la sentencia C-733 de 2003, en la cual la Corte Constitucional, “al estudiar la constitucionalidad de la factura como documento probatorio para efectos fiscales, manifestó que ‘no pueden equipararse las situaciones de quienes han observado rigurosamente sus cargas tributarias frente a las de aquellos que por el contrario las han omitido o al menos no han obrado diligentemente”. Considera que la norma, en todo caso, “no limita el derecho […] a aminorar la renta bruta con los costos y deducciones en que haya incurrido”, sino que establece del deber de adelantar los pagos de una determinada forma para esos efectos.

17. Por último, en cuanto al alegado desconocimiento del principio de buena fe, el representante judicial del Ministerio de Hacienda y Crédito Público aduce que según jurisprudencia de esta Corte en materia tributaria el citado principio puede ser limitado “en atención a la importancia económica que revisten para el Estado los impuestos, y considerando el principio de eficiencia”. De cualquier modo, asevera que la norma no desconoce el principio de buena fe, en tanto persigue dos fines constitucionales (celeridad y eficacia en el trámite procesal tributario, y evitar la evasión fiscal). La medida, dice, implica “restricciones [que] son proporcionadas en relación con dicho fin y las consecuencias que de estas se derivan”.

Instituto Colombiano de Derecho Tributario

18. El Instituto Colombiano de Derecho Tributario intervino con una ponencia del ciudadano Carlos Alfredo Ramírez Guerrero que fue acogida por los

demás miembros de la Institución. En su intervención conceptúa que la norma debe ser declara inexequible por cuatro razones. Primero porque viola el principio de equidad tributaria. Segundo porque desconoce el deber de darle primacía al derecho sustancial sobre las formas. Tercero, debido a que exige tomar como inexistentes hechos realmente ocurridos. Cuarto, por cuanto descalifica medios de prueba que el contribuyente podría aducir para acreditar 13 los hechos reductores de la base gravable. A continuación se expone cada uno de estos puntos.

19. En primer término, el ICDT sostiene que una medida como la demandada, en el contexto colombiano, iría en contra de la equidad en la imposición tributaria. Dice, para caracterizar ese contexto, que Colombia tiene “singulares índices de bancarización”, entendidos como los indicadores de acceso de la población adulta al menos a un producto del sistema financiero, y sin embargo agrega que “muchos de los municipios del país ni siquiera tienen acceso a la banca”. Afirma que la bancarización “era apenas del 51% en 2006 y solo aumentó al 62% en 2010”. Estos datos, dice, muestran un incremento que sin embargo indica un rezago frente a otros países incluso latinoamericanos. Una causa del deficiente nivel de bancarización, asegura, es la imposición del Gravamen a Movimientos Financieros (GMF), también conocido como dos, tres o cuatro por mil.

20. Pero además hay otro factor contextual, que está integrado por “los índices de informalidad de nuestra economía”. Dice que Colombia “no ha diseñado una política seria para hacer que los sectores informales de la población

crucen el sendero de la formalidad”. Esto lo considera corroborado por el hecho de que en el país hay una serie de gravámenes “sobre ingresos brutos e incluso sobre ‘no ingresos’”, sumada a un paquete de tributos territoriales “que sin duda tienen efecto sobre sectores que no van a buscar su formalidad si ello es a costa de perder sus ganancias o, incluso, de resignar a obtenerlas”. A todo lo cual ha de agregarse, según el ICDT, la decisión del Estado de no desarrollar instrumentos y políticas para que los más pobres puedan acceder al sistema financiero. En definitiva, estas circunstancias lo conducen a la siguiente conclusión: “[…] para este Instituto la medida propuesta es inequitativa y desproporcionada en este momento. Si el Estado no ha podido lograr que toda la población tenga acceso a la banca en condiciones de igualdad y con unos costos acordes con la capacidad económica de los potenciales usuarios, seguramente las empresas afectadas con la norma tampoco podrán lograr lo propio. La medida, entonces, será particularmente gravosa para aquellas empresas de sectores en los cuales la mano de obra, servicios y demás productos necesarios para su desarrollo, es proveída por personas que aún no tienen acceso a la banca. Pensemos por ejemplo, en las empresas de servicios públicos que tienen que desarrollar su objeto en municipios apartados del país, en empresas agrícolas y ganaderas 14 que tienen que hacer pagos a campesinos y pequeños empresarios, y, en general, en empresas cuya mano de obra está compuesta por los sectores de los estratos más bajos de la población. Estas empresas se verán en el dilema de rechazar proveedores que no tengan cuentas bancarias o de enfrenta