CC - C385-2008

Sentencia C-385/08

SISTEMA TRIBUTARIO-Principios que lo rigen/PRINCIPIOS DEL SISTEMA TRIBUTARIO-Se predican del sistema tributario en su conjunto Los principios que rigen el sistema tributario son, de una parte, los de legalidad, certeza e irretroactividad y, de otra parte, los de equidad, eficiencia y progresividad. Tales principios constituyen los parámetros para determinar la legitimidad del sistema tributario y se predican del sistema en su conjunto y no de un impuesto en particular. SISTEMA TRIBUTARIO-Principio de equidad tributaria/PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Proscribe tratamientos tributarios diferenciados injustificados El principio de equidad tributaria ha sido catalogado por la Corte como una manifestación específica del principio general de igualdad referido la actividad impositiva del Estado y comporta la proscripción de formulaciones legales que establezcan tratamientos tributarios diferenciados injustificados, ya sea porque se desconozca el mandato de igual regulación legal cuando no existan razones para un tratamiento desigual, o porque se desconozca el mandato de regulación diferenciada cuando no existan razones para un tratamiento igual. La aplicación del aludido principio lleva a ponderar la distribución tanto de las cargas como de los beneficios o la imposición de los gravámenes, en forma tal que no resulten cargas excesivas o beneficios exagerados, lo cual se logra si se tiene en cuenta la capacidad económica de los sujetos pasivos, así como la naturaleza y los fines perseguidos con el tributo del cual se trate. PRINCIPIO DE PROGRESIVIDAD TRIBUTARIA-Contenido La efectiva igualdad frente a las cargas tributarias se logra mediante la

aplicación del principio de progresividad tributaria, en virtud del cual las leyes que establecen tributos han de gravar de igual manera a quienes tienen la misma capacidad de pago (equidad horizontal) y han de gravar en mayor proporción a quienes disponen de una mayor capacidad contributiva (equidad vertical), que propende por que el sistema sea justo, en forma tal que el sacrificio que corresponda a unos y otros sea equivalente, si se tiene en cuenta la capacidad económica de cada contribuyente. PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA Y PROGRESIVIDAD TRIBUTARIA-Diferencias Los principios de equidad y progresividad, aluden ambos a la distribución de las cargas en el sistema tributario, así como a los beneficios que se establecen dentro del mismo, diferenciándose, sin embargo, en que el principio de equidad es un criterio más amplio e indeterminado de ponderación que atañe a la manera en que determinada disposición tributaria afecta a los diferentes destinatarios a la luz de los valores constitucionales, en tanto que el principio de progresividad atañe a la manera en que determinada carga o beneficio tributario modifica la situación económica de un grupo de personas en comparación con las demás. POTESTAD LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIACondicionamientos para establecer tratos diferenciados En cuanto concierne al condicionamiento del ejercicio de la potestad legislativa para establecer tratos diferenciados a determinados grupos de contribuyentes, (i) el legislador no puede imponer un trato diferente a dos grupos, cuando tal medida no se adecua a ningún propósito constitucional o legal, es decir, cuando la medida no es razonable; (ii) cuando existen razones

que justifiquen un trato diferente, sobre la base de un criterio objetivo y razonable, debe respetarse el margen de configuración del legislador. LIBERTAD ECONOMICA-Definición/LIBERTAD ECONOMICAGarantía constitucional La libertad económica fue definida por la Corte como la facultad que tienen las personas para llevar a cabo actividades de carácter económico, según sus preferencias o habilidades y con el propósito de crear, mantener o incrementar su patrimonio. LIBERTAD ECONOMICA-Alcance/LIBERTAD ECONOMICARestricción La Corte ha sistematizado los requisitos formales y materiales de la intervención del Estado en materia económica cuando limita la libertad de económica y ha señalado que tal intervención: i) necesariamente debe llevarse a cabo por ministerio de la ley; ii) no puede afectar el núcleo esencial de la libertad de empresa; iii) debe obedecer a motivos adecuados y suficientes que justifiquen la limitación de la referida garantía; iv) debe obedecer al principio de solidaridad; y v) debe responder a criterios de razonabilidad y proporcionalidad. RENTA LIQUIDA GRAVABLE-Determinación El Estatuto Tributario, consagra que la renta líquida gravable se determina por la suma de todos los ingresos ordinarios o extraordinarios realizados en el año o período gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción, y que no hayan sido expresamente exceptuados, menos las devoluciones, rebajas y descuentos, con lo cual se obtienen los ingresos netos. Ingresos netos a los que se les

descuenta, cuando sea del caso, los costos realizados imputables a tales ingresos, con lo que se obtiene la renta bruta; y, a la renta bruta se le restan las deducciones realizadas, con lo cual se obtiene la renta líquida. GANANCIA OCASIONAL-Concepto/GANANCIA OCASIONAL POR ENAJENACION DE ACTIVOS FIJOS-Determinación de cuantía El Estatuto Tributario consagra que se consideran ganancias ocasionales para los contribuyentes sujetos a este impuesto, las provenientes de la enajenación de bienes de cualquier naturaleza, que hayan hecho parte del activo fijo del contribuyente por un término de dos años o más. Su cuantía se determina por la diferencia entre el precio de enajenación y el costo fiscal del activo enajenado. GANANCIA POR ENAJENACION DE ACTIVOS FIJOS POSEIDOS POR MENOS DE DOS AÑOS-Constituye renta líquida No se considera ganancia ocasional sino renta líquida, la utilidad en la enajenación de bienes que hagan parte del activo fijo del contribuyente y que hubieren sido poseídos por menos de dos años. INDEMNIZACION POR SEGURO DE DAÑO-En lo correspondiente a daño emergente no constituye renta ni ganancia ocasional/INDEMNIZACION POR SEGURO DE DAÑO-En lo correspondiente a daño emergente sujeto a tratamiento tributario diferente/EXENCION A TRIBUTO DE RENTA O GANANCIA OCASIONAL-Sujeta a cumplimiento de condición Para quienes reciban indemnizaciones en dinero o en especie, en virtud del seguro de daños en la parte del daño emergente, hay un tratamiento distinto en

cuanto, existe para dicho contribuyente la posibilidad de exonerarse del pago del impuesto correspondiente a la renta o a la ganancia ocasional generada, siempre y cuando: i)proceda a invertir la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro, ii) demuestre la efectiva realización de tal inversión dentro del plazo que para tal efecto establezca el reglamento. La diferencia de trato, se encuentra justificada, por cuanto se trata de un beneficio sujeto a una condición, y con la opción de acogerse ella, a saber: (i) se acoge al beneficio de que tal ingreso no es constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, demostrando que ha invertido la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro; o, (ii) no demuestra la condición, y estarían sujetos a la reglas de los ingresos constitutivos de renta o ganancias ocasionales. EXENCION A TRIBUTO DE RENTA O GANANCIA OCASIONAL POR INDEMNIZACION POR SEGURO DE DAÑO-No configura vulneración del principio de libertad económica/EXENCION A TRIBUTO DE RENTA O GANANCIA OCASIONAL POR INDEMNIZACION POR SEGURO DE DAÑO-Constituye una opción para el contribuyente La Corte no encuentra que se configure vulneración alguna del principio de libertad económica con la posibilidad que se ofrece al contribuyente de obtener la exoneración del pago del tributo correspondiente a título de renta o de ganancia ocasional, si cumple con la condición de invertir la totalidad de la

indemnización en adquirir bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro, por cuanto no se trata de una imposición, sino del ofrecimiento de una alternativa que el contribuyente está en la posibilidad de tomar o desechar, en función de sus propias consideraciones y de su conveniencia patrimonial. En efecto, con la disposición acusada no solo no se está imponiendo obligación alguna al contribuyente que se encuentre en las circunstancias descritas en dicha norma, sino que se le está brindando una opción que nace del interés del Estado en que las sociedades se capitalicen y trabajen con sus propios recursos; que el beneficiario recupere su patrimonio asegurado y perdido; que, mediante la reinversión en activos iguales o similares, se asegure la continuidad de la actividad económica del sujeto y, además, garantizar la capacidad contributiva.

Referencia: expediente D-6982

Demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 45, parcial, del Decreto 624 de 1989. (Estatuto Tributario).

Actor: Romeo Pedroza Garcés

Magistrada Ponente:

Dra. CLARA INÉS VARGAS

HERNÁNDEZ.

Bogotá, D.C., veintitrés (23) de abril de dos mil ocho (2008) La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y trámites establecidos en el decreto 2067 de 1991, profiere la siguiente

SENTENCIA

I. ANTECEDENTES En ejercicio de la acción pública consagrada en el artículo 241 de la Constitución Política, el ciudadano Romeo Pedroza Garcés demandó la

inconstitucionalidad del artículo 45, parcial, del Decreto 624 de 1989 (Estatuto Tributario), por considerar que vulnera los artículos 363 y 333 de la Constitución Política. Mediante Auto del 22 de octubre de 2007, la Magistrada Sustanciadora admitió la demanda, dispuso su fijación en lista y simultáneamente corrió traslado al Señor Procurador General de la Nación para que rindiera el concepto de su competencia. En la misma providencia se ordenó comunicar la iniciación del proceso al Presidente de la República, al Presidente del Congreso, al Ministro de Hacienda y Crédito Público y a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), e invitar a la Academia Colombiana de Jurisprudencia, al Instituto Colombiano de Derecho Tributario, a la Federación de Aseguradores Colombianos (Fasecolda) y a las facultades de derecho de las universidades Nacional de Colombia, Externado de Colombia, Libre de Colombia, Pontificia Universidad Javeriana, Colegio Mayor de Nuestra Señora del Rosario, Universidad de los Andes, Universidad de Santo Tomás y Universidad Sergio Arboleda, para que intervengan impugnando o defendiendo la disposición acusada. Una vez cumplidos los trámites previstos en el artículo 242 de la Constitución Política y en el Decreto 2067 de 1991, procede la Corte a resolver sobre la demanda de la referencia.

II. DISPOSICIÓN DEMANDADA A continuación se transcribe la aludida norma del Estatuto Tributario y se subraya la parte acusada.

DECRETO 624 DE 1989 (30 de marzo de 1989)

Diario Oficial No. 38.756 de 30 de marzo de 1989 "Por el cual se expide el Estatuto Tributario de los Impuestos Administrados por la Dirección General de Impuestos Nacionales" ARTICULO 45. LAS INDEMNIZACIONES POR SEGURO DE DAÑO. El valor de las indemnizaciones en dinero o en especie que se reciban en virtud de seguros de daño en la parte correspondiente al daño emergente, es un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional. Para obtener este tratamiento, el contribuyente deberá demostrar dentro del plazo que señale el reglamento, la inversión de la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro. PARAGRAFO. Las indemnizaciones obtenidas por concepto de seguros de lucro cesante, constituyen renta gravable.

III. LA DEMANDA El ciudadano Romeo Pedroza Garcés demanda la inconstitucionalidad de la parte final del artículo 45 del Estatuto Tributario, por considerar que la misma vulnera los artículos 363 y 333 de la Constitución Política.

Señala el actor que el enunciado normativo acusado se ubica entre las disposiciones relativas a la determinación de los ingresos susceptibles de producir incremento patrimonial para efectos del impuesto de renta y a continuación de la disposición según la cual “El valor de las indemnizaciones en dinero o en especie que se reciban en virtud de seguros de daño en la parte correspondiente al daño emergente, es un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional”, lo cual se deriva del hecho de que la indemnización del

daño emergente en el seguro de daño, lo único que hace es reemplazar el valor perdido con ocasión del siniestro por una suma idéntica o inferior, sin que se configure un incremento en el patrimonio de quien recibe la indemnización. Precisa que en virtud del principio indemnizatorio (o de no enriquecimiento) propio del seguro de daños, la indemnización por daño emergente no puede enriquecer al beneficiario, sino que ha de limitarse a resarcir el perjuicio hasta un máximo equivalente a la pérdida sufrida; es decir, no puede haber un incremento patrimonial por el pago del seguro de daños. Por el contrario, las indemnizaciones recibidas por concepto de seguros de lucro cesante, constituyen renta gravable, tal como se establece en el parágrafo del artículo 45 del Estatuto Tributario, ya que en este caso sí es posible el incremento en el patrimonio del beneficiario, por cuanto lo que se cubre son las ganancias que se dejaron de recibir en razón del siniestro. La misma lógica de los enunciados precedentes no se encuentra, sin embargo, en la norma demandada, por cuanto al disponer que “Para obtener este tratamiento, el contribuyente deberá demostrar dentro del plazo que señale el reglamento, la inversión de la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro”, se está imponiendo un requisito injusto e incoherente, ya que ninguna circunstancia diferenciadora, de hecho o de derecho, legitima tal discriminación, circunstancia que hace necesario excluir del ordenamiento el aparte de la norma que es objeto de acusación. La vulneración del artículo 363 de la Constitución según el cual “El sistema

tributario se funda en los principios de equidad, eficiencia y progresividad”, radica en el hecho de que, al establecerse un trato diferenciador y más gravoso para quienes reciben una indemnización por daño emergente proveniente de un seguro de daño, se está desconociendo el principio constitucional de la equidad tributaria. El trato diferenciador consiste en que el contribuyente que recibe determinada suma de dinero a título de indemnización del daño emergente que reemplaza el activo excluido de su patrimonio en razón del siniestro, es tratado en forma diferente del contribuyente que recibe el mismo dinero para reemplazar en su patrimonio el mismo activo, pero por causa diferente al siniestro. De conformidad con las normas tributarias, quien vende un activo y recibe a cambio su mismo valor fiscal, no obtiene renta ya que no incrementó su patrimonio y, para tal reconocimiento, no ha de cumplir con ningún requisito ni existe condicionamiento alguno, mientras que, de acuerdo con lo dispuesto en la norma demandada, el sujeto que pierde un activo y recibe a cambio su mismo valor fiscal como indemnización por seguro de daño, se considera que existe renta gravable aun cuando no se ha incrementado su patrimonio e, incluso, si se ha disminuido en razón de deducibles u otros cargos. Para evitar que dicho ingreso sea considerado renta, el contribuyente debe adquirir bienes iguales o similares a los perdidos en el siniestro, exigencia que, además de carecer de razón económica que la justifique, resulta claramente discriminatoria, por cuanto tal requisito no se exige en otros casos económicamente equivalentes como, por ejemplo, en caso de venta del mismo

activo. Encuentra el demandante que, de acuerdo con lo dispuesto en la norma demandada, dos sujetos que reciben una suma igual de dinero en reemplazo de un activo que sale de su patrimonio, pueden encontrase con diferente tratamiento tributario, dependiendo del origen de tales dineros y sin importar que exista o no incremento patrimonial. En efecto, para quien recibe el precio equivalente al valor fiscal por la venta del activo no existirá ingreso gravable, mientras que para quien recibe el mismo valor pero proveniente del seguro de daño sí existirá ingreso gravable, generándose así una situación manifiestamente discriminatoria e inequitativa. De otra parte, sostiene igualmente el demandante que la norma acusada viola el principio de capacidad contributiva según el cual, para fijar el monto de un tributo, ha de tenerse en cuenta que éste sea proporcional a la capacidad económica del contribuyente. La vulneración de tal principio se deriva del hecho de que, con la disposición acusada, se grava un supuesto que no es indicativo de capacidad económica, constituido por el hecho de recibir una indemnización del daño emergente y no destinar tales recursos a la adquisición de bienes iguales o semejantes a los siniestrados. El artículo 45 del Estatuto Tributario consagra el justo reconocimiento de que una indemnización de daño emergente por seguro de daño no implica enriquecimiento, ya que no se trata de un ingreso susceptible de incrementar el patrimonio al momento de su percepción. Sin embargo, tal justo reconocimiento se condiciona – a través del aparte demandado – a un hecho completamente injusto como es el consistente en la destinación del dinero recibido a la

adquisición de bienes similares a los que estaban protegidos con el seguro. Agrega el actor que la inconstitucionalidad de la norma acusada se pone de manifiesto si se tiene en cuenta que “al gravar aquellos ingresos provenientes de indemnizaciones del daño emergente por seguro de daño, fingiendo un incremento patrimonial inexistente, se está obligando a tributar sin que exista capacidad económica para ello y sin un referente o indicador real de riqueza, en este caso sin que exista renta realmente ya que el hecho de no destinar esa indemnización a la compra de activos similares a los siniestrados no implica en ningún caso una mayor capacidad económica del contribuyente”. En cuanto a la vulneración del artículo 333 de la Constitución, el demandante manifiesta que se deriva del hecho de exigir que una persona destine recursos recibidos a título de indemnización por seguro de daño a la adquisición de ciertos bienes, limitando así de manera injusta su derecho a la libertad económica y restringiendo sin razón la facultad de destinar sus recursos productivos de conformidad con su criterio y con la autonomía que le confiere la Constitución. Sostiene el demandante que la aludida limitación a la libre disposición patrimonial carece de toda razonabilidad, al carecer de causa jurídica alguna que legitime su imposición y, a través de la misma, el Estado no busca ni obtiene finalidad alguna que sea constitucionalmente válida y no logra siquiera un mejor recaudo de impuestos o un mejor control al cumplimiento de los deberes fiscales de los contribuyentes, o la protección del interés social, del medio ambiente, ni del patrimonio cultural, que son las únicas motivaciones contempladas en el

inciso 5º. del artículo 333 de la Constitución para limitar el alcance de la libertad económica.

IV. INTERVENCIONES Intervención del Ministerio de Hacienda y Crédito Público El Ministerio de Hacienda y Crédito Público interviene a favor de la declaración de constitucionalidad de la norma demandada, señalando que lo que se busca a través de su consagración es que las empresas se capitalicen y trabajen con sus propios recursos, mediante la reinversión de las utilidades obtenidas, así como mediante la reinversión de los dineros recibidos en virtud del pago del seguro frente a un daño emergente y considera que si el Estado va a sacrificar parte de sus impuestos considerando que no constituye renta ni ganancia ocasional lo recibido por el beneficiario, lo mínimo que puede exigir a cambio es que el contribuyente reinvierta el valor de la indemnización en la misma empresa.

En relación con el cargo consistente en la supuesta vulneración del artículo 363 superior, el Ministerio asegura que, contra lo aseverado por el demandante, lo que sería violatorio de tal precepto superior sería que el Estado reconociera el beneficio tributario a los contribuyentes que no cumplieran con la condición impuesta en la norma acusada. En cuanto concierne a la equidad tributaria señala que “el legislador puede adoptar medidas especiales contra la evasión y la elusión fiscal, y es perfectamente válido que la ley aplique condiciones a los contribuyentes, dependiendo de la naturaleza y filosofía de la norma” y que, en este caso, lo que se persigue es el restablecimiento del equilibrio patrimonial alterado con los hechos generadores del siniestro. Cuando un contribuyente recibe como indemnización un valor superior al

valor fiscal que figura en la declaración se presenta un incremento en su patrimonio, y la renta o ganancia ocasional se ha de determinar por la diferencia entre el precio recibido por la indemnización y el costo fiscal del activo. Sin embargo, en el caso de la norma demandada, por cuanto se trata de un beneficio fiscal, es completamente válido que el legislador haya establecido unos requisitos para disfrutar del mismo, ya que lo que pretende la ley es la reinversión del valor total recibido y evitar así la descapitalización de las empresas. En cuanto a la pretendida vulneración del principio de capacidad contributiva el Ministerio señala que si se recibe un dinero para recuperar el activo perdido por el siniestro, el contribuyente queda en las mismas condiciones económicas en que estaba antes de la ocurrencia del siniestro, y que es lógico que la norma exija que el bien destruido se reponga por otro igual o similar, para que el mismo se mantenga en el patrimonio del contribuyente, evitándose así la descapitalización de la empresa. Sobre la supuesta violación del artículo 333 superior, el Ministerio precisa que la norma no dice que sea obligatorio adquirir un bien igual o semejante al siniestrado, sino que establece que si el beneficiario no cumple con tal condición, simplemente lo recibido se toma como renta o ganancia ocasional, según el caso, y recuerda que, de conformidad con la jurisprudencia de la Corte, la libertad económica no tiene un carácter absoluto. Señala que el Congreso tiene autoridad suficiente para establecer impuestos, tasas y contribuciones, así como para conceder beneficios tributarios e introducir cambios o adaptaciones a las normas tributarias y que lo propuesto

por el demandante, más que un debate jurídico es un debate económico, y agrega que cuando las diferencias establecidas por el legislador se encuentran basadas en fundamentos objetivos y razonables, no se configura vulneración alguna de los principios de equidad, capacidad contributiva y libertad económica. Intervención de la Universidad del Rosario La Universidad del Rosario, después de hacer alusión a la naturaleza de la indemnización de perjuicios de acuerdo con la ley y la jurisprudencia, señalando que el seguro de daños es de carácter indemnizatorio y no una fuente de enriquecimiento y que, en consecuencia, no se puede dejar abierta la posibilidad de que dicho pago llegue a considerarse como un ingreso gravable, señala que el principio de equidad tributaria debe ser entendido como un desarrollo del principio constitucional de la igualdad, aplicado específicamente a los asuntos tributarios. Considera que para el análisis de constitucionalidad de la disposición acusada es necesario recurrir al test intermedio de razonabilidad, por cuanto dicha disposición consagra un trato diferenciador entre personas puestas en las mismas circunstancias en relación con un derecho de carácter constitucional no fundamental como es el de la propiedad. Al aplicar dicho test a la parte acusada del artículo 45 del Estatuto Tributario, la Universidad llega a las a las siguientes conclusiones: “Primero: no resulta clara cuál es la finalidad perseguida por el legislador tributario con la norma que se estudia; segundo: que la disposición acusada limita de manera excedida el derecho de propiedad, poniendo en una clara condición de desigualdad a aquellas personas que tienen una capacidad económica similar

pero que han cambiado sus activos por disímiles circunstancias; tercero: que si la finalidad del legislador era promover el mantenimiento de las empresas, dicha medida limita de manera injustificada el derecho de personas que no son empresarias; cuarta: que no es posible solicitar una constitucionalidad condicionada ya que la norma resulta clara. Por tal motivo debe la Corte Constitucional proceder a declarar la inconstitucionalidad de la norma acusada”. En cuanto al cargo formulado por la supuesta violación a la libertad económica, la Universidad encuentra que la exigencia que hace el legislador constituye una restricción del todo injustificada en la que no hay claridad acerca de las razones que determinan su imposición, ya que no solo no se percibe que persiga una finalidad específica sino que, además, es el particular involucrado quien debe establecer cómo restablece el equilibrio de su patrimonio, ya sea adquiriendo de nuevo los bienes que perdió o invirtiendo el valor de la indemnización de cualquier otro modo, por lo cual no resulta aceptable que el legislador intervenga en la voluntad de decisión de dicho sujeto al sancionarlo por no utilizar el valor de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o similares a aquellos que ha perdido. Intervención de la Universidad Santo Tomás La Universidad Santo Tomás considera que la norma acusada debe ser declarada inconstitucional, por cuanto la indemnización que se recibe como retribución es un ingreso que en sí mismo no es susceptible de gravarse con renta, ya que no genera un incremento patrimonial adicional y la no utilización de lo recibido en adquirir bienes iguales o similares a los perdidos no puede

tomarse como signo de ganancia o ingreso adicional al patrimonio del sujeto, resultando entonteces contraria a la Constitución la restricción que se establece en relación con quien recibe la indemnización por del daño sufrido y no lo reinvierte dentro del término que para tal efecto se señala en el mismo ordenamiento. Intervención del Instituto Colombiano de Derecho Tributario El Instituto Colombiano de Derecho Tributario considera que, dado que el ingreso originado en la indemnización del daño emergente no es susceptible de producir incremento patrimonial, resulta carente de razón condicionar a su reinversión la no gravabilidad de un ingreso que, en razón de su naturaleza, no tiene tal vocación y agrega que “al producirse la enajenación de los derechos que el asegurado tenía sobre los bienes que fueron objeto del siniestro, el fenómeno se sitúa en el terreno de las enajenaciones de bienes, así esta sea causada en forma obligada, por virtud del siniestro cuya ocurrencia se encontraba asegurada”. Como consecuencia de lo anterior, resulta igualmente aplicable lo dispuesto en el artículo 90 del Estatuto Tributario que establece que “la renta bruta o la pérdida proveniente de la enajenación de activos a cualquier título, está constituida por la diferencia entre el precio de la enajenación y el costo del activo o activos enajenados”. En consecuencia, si el asegurado recibe como indemnización del daño emergente una cantidad igual o menor al costo que tenía el bien antes del siniestro, no puede resultar renta bruta susceptible de gravamen. La situación planteada no comporta el reconocimiento de beneficio fiscal alguno, sino la aplicación de una norma legal que expresamente

reconoce que un hecho económico no es generador de incremento patrimonial. En ese orden de ideas, condicionar “la no gravabilidad del ingreso obtenido a título de indemnización del daño emergente a la reinversión de la totalidad de éste en adquirir otros bienes, es desconocer la naturaleza no enriquecedora de la indemnización y tratar, en forma discriminatoria, la enajenación involuntaria frente a las enajenaciones voluntarias, con clara violación del principio de igualdad”. De otra parte, tal condicionamiento comporta la violación del principio de equidad que rige en materia impositiva, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 363 superior, así como la vulneración del principio de capacidad contributiva, ya que lo que se pretende gravar no es una ganancia sino una minoración patrimonial estructural de la base del impuesto. Comparte también el Instituto el aserto de que pretender que el contribuyente invierta el producto de la indemnización por daño emergente en la adquisición de determinados bienes, comporta la vulneración de derecho a la libre iniciativa y a la libertad económica reconocidos en el artículo 333 de la Constitución, en cuanto se le está obligando a asumir una conducta que puede resultar desventajosa en comparación con otras posibilidades de inversión que resulten más acordes con su interés particular y con el conocimiento que él mismo tiene de lo que más le conviene. Señala que la falta de coherencia y razonabilidad del artículo 45 del Estatuto Tributario fue determinante para que el gobierno nacional dictara el decreto reglamentario 353 de 1984, cuyo artículo 30 establece que “En las indemnizaciones que se reciban por seguros de daño, no constituye renta ni

ganancia ocasional la suma que se recibe como daño emergente, hasta concurrencia del costo fiscal del bien objeto del seguro. Tampoco lo será la parte que exceda del costo fiscal, si el total de la indemnización se invierte en la forma que indica el artículo 39 del Decreto 2595 de 1979. Si la pérdida fue deducida de utilidades obtenidas por el contribuyente, su recuperación constituirá renta líquida”. Finalmente el Instituto advierte que no se trata, en el caso bajo examen, de una inconstitucionalidad sobreviniente, por cu