CE - 002337000201500841011ACLARACIONDEV20221105193731

Radicado: 25000-23-37-000-2015-00841-01 (23839)

Demandante: Anglogold Ashanti Colombia SA

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

ACLARACIÓN DE VOTO

Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 25000-23-37-000-2015-00841-01 (23839)

Demandante: Anglogold Ashanti Colombia SA

En el proceso de la referencia , la Sala estudió la legalidad de los actos que liquidaron oficialmente el impuesto sobre la renta del año gravable 2011 a cargo de la demandante. De fondo, en lo que interesa a la presente aclaración, se definió que la actora no estaba habilitada para deducir en el período gravable revisado los gastos sufragados, en fase de exploración minera, pues se juzgó que las erogaciones debieron registrarse contablemente como activos diferidos y amortizarse en los términos dispuestos en el artículo 143 del ET (Estatuto Tributario). Aunque comparto la decisión porque es el criterio reiterado de esta Sección sobre el problema jurídico sub examine , estimo pertinente plantear unas cuestiones jurídicas adicionales, por vía de esta aclaración de voto.

1Para la época en que ocurrieron los hechos debatidos, los artículos 142 y 143 del ET establecían las condiciones en las que eran deducibles « las inversiones necesarias realizadas para los fines del negocio o actividad», siempre y cuando su deducibilidad no

1Para la época en que ocurrieron los hechos debatidos, los artículos 142 y 143 del ET establecían las condiciones en las que eran deducibles « las inversiones necesarias realizadas para los fines del negocio o actividad», siempre y cuando su deducibilidad no estuviera regulada en una norma especial contenida en el Capítulo V del Título I del ET, ni se tratara de inversiones en terrenos. Al respecto, el artículo 142 ibidem determinaba que la noción de « inversiones necesarias amortizables » comprendía los desembolsos efectuados o causados para los fines del negocio o actividad, que fueran susceptibles de demérito y que, «de acuerdo con la técnica contable» debieran registrarse como activos, para su amortización en más de un año o período gravable; como diferidos, ya fueren gastos pre liminares de instalación u organización o de desarrollo; o como costos de adquisición o explotación de minas y de exploración y explotación de yacimientos petrolíferos o de gas y otros productos naturales ; y el «costo de los intangibles susceptibles de demérito». Así, en caso de que la erogación cumpliera los anteriores requisitos, el contribuyente podía deducirla, vía amortización, en un término no inferior a cinco años, salvo cuando demostrara que , por la naturaleza o duración del negocio, la amortización debía hacerse en un plazo inferior ( artículo 143 ejusdem). Sobre el particular, esta Sección ha precisado que no es que el artículo 142 del ET «adjudique a la técnica contable toda la regulación referente a la amortización, incluida la forma, término y procedimiento para efectuarla, por cuanto el texto normativo claramente hace alusión a la técnica contable únicamente para señalar que solo es amortizable la

la técnica contable toda la regulación referente a la amortización, incluida la forma, término y procedimiento para efectuarla, por cuanto el texto normativo claramente hace alusión a la técnica contable únicamente para señalar que solo es amortizable la inversión, cuando se registre contablemente como activo, diferido o costo, pero en ningún momento remite a la contabilidad las condiciones requeridas para su amortización»1.

En consecuencia, para que las inversiones en cuestión fueran deducidas mediante el sistema de amortización, destac o que la normativa fiscal remitía expresamente a la regulación contable a efectos de comprender e integrar el alcance de uno de los requisitos exigidos. Ello, por cuanto exigía que, de acuerdo con la técnica contable, las erogaciones debieran registrarse como: (i) activos amortizables; (ii) diferidos; o (iii) como costos de

1 Sentencias del 19 de agosto de 2010 y del 13 de junio de 2011 (exps. 17010 y 17934, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia).Radicado: 25000-23-37-000-2015-00841-01 (23839)

Demandante: Anglogold Ashanti Colombia SA

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 adquisición o explotación de minas y de exploración y explotación de yacimientos petrolíferos o de gas y otros productos naturales . En lo concerniente al registro como activos diferidos, el artículo 67 del Decreto 2649 de 1993 establece que aquel concepto se encuentra integrado por los gastos anticipados ( tales como intereses, seguros,

petrolíferos o de gas y otros productos naturales . En lo concerniente al registro como activos diferidos, el artículo 67 del Decreto 2649 de 1993 establece que aquel concepto se encuentra integrado por los gastos anticipados ( tales como intereses, seguros, arrendamientos y otros incurridos para recibir en el futuro servicios) y los cargos diferidos, «que representan b ienes o servicios recibidos de los que se espera obtener beneficios económicos en otros períodos». Sobre estos últimos, la norma ibidem preceptúa que en ellos se encuentran comprendidos los costos incurridos durante las etapas de organización, construcción, instalación, montaje y puesta en marcha; y las sumas sufragadas en investigación y desarrollo, siempre y cuando estas últimas cumplan ciertas condiciones, a saber: (i) que l os costos y gastos atribuibles se pueden identificar separadamente; (ii) su factibilidad técnica esté demostrada; (iii) existan planes definidos para su producción y venta ; y (iv) su mercado futuro esté razonablemente definido. Así, a falta del cumplimiento de uno de estos requisitos, los gastos no podrían ser registrados como activos bajo su acepción de cargos diferidos.

2Sobre lo expuesto, considero que las erogaciones analizadas en el proceso de la referencia realizados en fase de exploración minera no cumpl ían los requisitos antes señalados –y, por tanto, no era viable registrarlas contablemente como activos diferidos– , pues hasta que la etapa de exploración no esté concluida, no hay certeza sobre la existencia de minerales en el territorio investigado ni de que el mismo podrá ser extraído para ser posteriormente comercializado. Por dicha razón, es que precisamente el artículo

, pues hasta que la etapa de exploración no esté concluida, no hay certeza sobre la existencia de minerales en el territorio investigado ni de que el mismo podrá ser extraído para ser posteriormente comercializado. Por dicha razón, es que precisamente el artículo 78 del Código de Minas (Ley 685 de 2001) define l os trabajos de exploración en los siguientes términos: «Los estudios, trabajos y obras a que está obligado el concesionario durante el per íodo de exploración por métodos de subsuelo, son los necesarios para establecer y determinar la existencia y ubicación del mineral o minerales contratados, la geometría del depósito o depósitos dentro del área de la concesión, en cantidad y calidad económicamente explotables, la viabilidad técnica de extraerlos y el impacto que sobre el medio ambiente y el entorno social puedan causar estos trabajos y obras».

3Adicionalmente, tampoco considero procedente acudir a las cuentas contables 1715 «costos de exploración por amortizar » y 1720 «costos de explotación y desarrollo » contenidas en el catálogo PUC (artículo 14 del Decreto 2650 de 1993) para justificar el registro contable de las erogaciones sub examine como activos diferidos. Al respecto, advierto que la descripción de la primera cuenta contable dispone que en ella se debe «registra[r] el valor de los costos incurridos, en desarrollo de trabajos exploratorios no exitosos o no comerciales y que por su co ndición de inexplotables son susceptibles de amortización», lo cual denota que en dicha cuenta se deben registrar los costos incurridos en exploración de yacimientos respecto de los cuales ya se determinó su condición de ser inexplotables, y frente a los c uales el artículo 69 del Decreto 187 de 1975 permite

amortización», lo cual denota que en dicha cuenta se deben registrar los costos incurridos en exploración de yacimientos respecto de los cuales ya se determinó su condición de ser inexplotables, y frente a los c uales el artículo 69 del Decreto 187 de 1975 permite que, ante dicha situación, «se[an] amortizados con rentas de otras explotaciones productivas de la misma naturaleza». Tampoco resulta esclarecedora la segunda cuenta contable (i.e. 1720) pues la misma se refiere a la etapa de explotación de yacimientos, esto es, aquella que tiene lugar luego de la etapa de exploración en la que se encontraba la actora (artículo 95 del Código de Minas).

4En contraste, resulta conveniente advertir que el Consejo Técnico de la Contaduría ha aceptado la posibilidad de que los administrados usen diferentes métodos contables de reconocido valor técnico 2 y, en ese sentido, ha reconocido el de «esfuerzos exitosos» como aquel por medio del cual se «carga[n] a resultados todos los costos de exploración y evaluación de recursos minerales en el período en el que se incurren (…) debido

2 Conceptos nros. 037, del 25 de enero de 1996; 139, del 27 de octubre de 1997; y 10, del 05 de octubre de 2010.Radicado: 25000-23-37-000-2015-00841-01 (23839)

Demandante: Anglogold Ashanti Colombia SA

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 principalmente a los altos riesgos asociados con la exploración »; así, en el contexto de

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 principalmente a los altos riesgos asociados con la exploración »; así, en el contexto de la industria minera, ha expuest o que el Decreto 2649 de 1993 no establece de manera expresa el método de contabilización para los costos de exploración y evaluación, razón por la cual deberían ser contabilizados como activos diferidos, pero con la advertencia de que «una entidad podría cambiar sus políticas contables, para el reconocimiento, medición y revelación de los costos de exploración y evaluación, siempre que el cambio de lugar a estados financieros que sean más relevantes para la toma de decisiones económicas de los usuarios y n o se afecte su pertinencia y confiabilidad »3; conclusión que se acompasa con lo dicho por la Superintendencia de Sociedades , que al ser consultada acerca de la forma en la que debían registrarse o reconocerse en la contabilidad las erogaciones efectuadas durante la etapa de exploración o pre-factibilidad de proyectos mineros, mediante Oficio nro. 2014-01-458594, del 10 de octubre de 2014, reiteró lo dicho por el Consejo Técnico de la Contaduría y precisó que la posibilidad de registrarlas directamente al gasto «es del resorte de la administración social como conocedora del negocio minero».

5Además, advierto que el artículo 17 del Decreto 2649 de 1993 establece que en caso de existir dificultades para medir de manera confiable y verificable un hecho económico realizado, «se debe optar por registrar la alternativa que tenga menos probabilidades de

5Además, advierto que el artículo 17 del Decreto 2649 de 1993 establece que en caso de existir dificultades para medir de manera confiable y verificable un hecho económico realizado, «se debe optar por registrar la alternativa que tenga menos probabilidades de sobreestimar los activos y los ingresos, o de subestimar los pasivos y los gastos »; al tiempo que el artículo 18 ibidem permite que la contabilidad sea diseñada teniendo en cuenta las características y prácticas de cada actividad económica, tales como la naturaleza de las operaciones que se ejecutan.

6En definitiva, ante la ausencia de regulación que determine expresamente y de manera precisa la forma en la que deben ser registradas contablemente las inversiones realizadas en etapa de exploración minera, y habida cuenta de que la Administración no discutió que su factibilidad técnica no est aba demostrada, a mi parecer no resultaba procedente que la contribuyente capitalizara las inversiones en la cuenta contable de los activos diferidos , hasta tanto cumpliera los requisitos dispuestos en el artículo 67 del Decreto 2649 de 1993.

Atentamente,

(Firmado electrónicamente)

JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

3 Concepto nros. 445, del 04 de septiembre de 2014, cuyo alcance fue ampliado el 12 de septiembre del mismo año.