CE-05001-23-25-000-1996-1896-01(12160)-2001

MOTIVACIÓN DE ACTO LIQUIDATORIO - Es obligatorio para ejercer el derecho de defensa y controvertirlo / ACTO ADMINISTRATIVO LIQUIDATORIO - Su falta de motivación afecta su validez y lo hace anulable / LIQUIDACIÓN OFICIAL EN INDUSTRIA Y COMERCIO - Su falta de motivación la hace nula conforme al artículo 84 del C.C.A. / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Itaguí / EXPEDICIÓN IRREGULAR - Causal de anulabilidad por falta de motivación / LIQUIDACION DE REVISION - Al no cuantificar las bases ni expresar los motivos de la liquidación se violo el derecho de defensa Ha sido jurisprudencia reiterada de esta Corporación que los actos liquidatorios de impuestos deben ser motivados, con la explicación de las razones que han dado origen a dicha expedición, que aunque sean en forma sucinta, se determinen clara y completamente las diferencias resultantes entre los datos declarados y los liquidados oficialmente, ello con el fin de que los particulares puedan ejercer adecuadamente su derecho de defensa y controvertir por ende plenamente la actuación administrativa. También se ha considerado que la omisión de este requisito consagrado en los artículos 35 y 59 del Código Contencioso Administrativo afecta de validez el acto administrativo y lo convierte en anulable por su expedición irregular. En efecto, la expresión de las razones por las cuales la Administración ha decidido expedir un acto administrativo de carácter particular y concreto, se hace imprescindible, pues es a partir de la misma, que el administrado puede entrar a debatir y controvertir aquellos aspectos de hecho y de derecho que considera no pueden ser el sustento de la

decisión, pero cuando se omite expresar la motivación en un acto administrativo de tal naturaleza, impide que el particular afectado con la decisión pueda ejercer cabalmente su derecho de defensa y contradicción. De acuerdo a lo anterior y dada la exigencia de la motivación, no sólo por parte de la ley sino de la normatividad local, considera la Sala que al carecer la Resolución 2565 del 15 de septiembre de 1995 de la explicación al menos sumaria de las modificaciones efectuadas a la liquidación privada presentada por la sociedad actora, fue expedida en forma irregular, con desconocimiento del derecho de defensa y con infracción de las normas en que debía fundarse, por lo que se impone obligatoriamente la confirmación del fallo apelado que declaró su nulidad de conformidad con el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE

Bogotá, D.C., agosto veinticuatro (24) de dos mil uno (2001) Radicación número: 05001-23-25-000-1996-1896-01(12160)

Actor: FRISBY LTDA.

Demandado: MUNICIPIO DE ITAGUI

Referencia: INDUSTRIA Y COMERCIO VIGENCIA FISCAL 1995

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la parte demandada, contra el fallo del 29 de diciembre de 2000 proferido por la Sala Séptima de Descongestión del Tribunal Administrativo de Antioquia, estimatorio de las pretensiones de la demanda instaurada por la sociedad

FRISBY LTDA., en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos por medio de los cuales el municipio de Itagüí determinó oficialmente el impuesto de industria y comercio por la vigencia fiscal de 1995. ANTECEDENTES A la declaración de industria y comercio presentada por la sociedad FRISBY LTDA. por la vigencia fiscal de 1995 en el Municipio de Itagüí, el Jefe de Impuestos del mencionado Municipio expidió la Resolución N° 2565 de septiembre 15 de 1995, por medio de la cual se fijó el impuesto oficial de industria y comercio, avisos y tableros, por la mencionada vigencia fiscal. Contra la anterior Resolución, la contribuyente interpuso los recursos de reposición y subsidiario de apelación, los cuales fueron resueltos respectivamente, por medio de la Resolución N° 9710 de enero 3 de 1996, que modificó el acto liquidatorio y de la Resolución N° 906 del 17 de mayo de 1996 expedida por el Alcalde Municipal de Itagüí, que las confirmó y declaró agotada la vía gubernativa. DEMANDA En la demanda ante la jurisdicción, la sociedad actora solicitó la nulidad de las Resoluciones 2565 del 15 de septiembre de 1995, 9710 del 3 de enero de 1996 y 906 del 17 de mayo de 1996 y a título de restablecimiento del derecho que se declare que la sociedad actora para el año gravable de 1994, vigencia 1995, es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio avisos y tableros en el

Municipio de Itagüí por el establecimiento de comercio ubicado en la Calle 85 N° 50-50 Local 108 de dicho Municipio, por la actividad de “servicio”, que no generó ningún ingreso y que además no realiza en dicha jurisdicción ninguna actividad “industrial”. Adujo la violación de los artículos 35 y 59 del Código Contencioso Administrativo, 61, 67, 440, 446, y siguientes del Acuerdo 061 de 1993 del Concejo Municipal de Itagüí, 32, 33 y 36 de la Ley 14 de 1983; y 195 y 199 del Decreto Extraordinario 1333 de 1986, cuyo concepto de violación desarrolló así: En primer lugar adujo la falta de motivación de la liquidación de revisión, pues en la misma no se sabe de dónde tomó el funcionario liquidador las cifras a pagar por la sociedad sin señalar la cuantía de la base gravable a la que aplicó el impuesto respectivo; además que no se expresa razón alguna del porqué se determina oficialmente el impuesto, de allí que faltó la motivación tanto en los aspectos de hecho y de derecho en el acto liquidatorio y la explicación sumaria que ordena el artículo 446 del Acuerdo 061 de 1993. Las normas del Acuerdo Municipal por cuanto se realizó en dos oportunidades la modificación del impuesto, primero mediante la Resolución 2565 de 1995 y luego por la Resolución 9710 de 1996, quebrantando las disposiciones que señalan que la liquidación privada puede ser modificada por el Departamento de Impuestos por una sola vez; además no se practicó el requerimiento que consagra el estatuto municipal, violándose de esta forma el derecho de defensa, pues la sociedad no pudo presentar sus descargos, ni hacer valer sus pruebas para ser

tenidas en cuenta al momento de la liquidación de revisión. Controvirtió la decisión de la Administración Municipal de gravar a la sociedad actora por la actividad industrial, pues el hecho generador que realiza en el local que posee en el municipio de Itagüí es de “servicios”, sin que pueda ser modificado por el hecho de que en su objeto social se contemple la actividad industrial, cuando no la está desarrollando. Que la actividad desarrollada en el local mencionado, es la de oficinas para atender la sucursal de Medellín, constituida por los puntos de venta que operan en Medellín, Envigado e Itagüí y bodegaje de suministros para esos puntos de venta y preparación, como una cocina, para productos perecederos que luego son vendidos en los puntos de venta. Señaló que era normal que un restaurante para atender las necesidades de sus clientes necesite preparar los alimentos convirtiéndolos en aptos para el consumo humano, actividad que puede desarrollarse en el mismo restaurante o en local aparte, sin que ello signifique que se están desarrollando las dos actividades. Agregó que la sociedad no obtiene ningún ingreso por la actividad que desarrolla en el establecimiento de comercio que posee en Itagüí en la Calle 85 N° 50-50 Local 108, y que en los municipios donde sus establecimientos destinados al servicios de restaurantes obtienen ingresos, declaró el impuesto de industria y comercio, como Pereira, Medellín, Bogotá, Dosquebradas, Ibagué, Cali, Manizales, Armenia, Envigado, Cartago e Itagüí, y que determinar el impuesto por el Municipio demandado, sería gravarlo nuevamente sobre la misma base

gravable y sobre ingresos obtenidos en otra jurisdicción, punto sobre el cual transcribe apartes de la sentencia de esta Corporación de fecha 25 de septiembre de 1989 que declaró nulo el segundo inciso del artículo 1º del Decreto 3070 de 1983. CONTESTACION DE LA DEMANDA Por su parte, el municipio de Itagüí, a través de apoderado judicial, contestó la demanda y se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la actora. En primer lugar señaló que la motivación de la liquidación de revisión demandada, la constituían de una parte la existencia del acta de visita N° 03645 de agosto 29 de 1995, así como el documento en el que se liquida previamente el impuesto de industria y comercio, visible a folio 132 en el que se discriminan todos los elementos del tributo, lo anterior sumado a los tres literales de la parte resolutiva del acto liquidatorio que así no se hayan incluido en la parte motiva, sí constituyeron los factores determinantes para su expedición, además que el acto administrativo tuvo como fundamento las normas del Acuerdo Municipal que en él se citan. Controvirtió de otra parte el argumento de la actora de que el impuesto fue sometido a dos liquidaciones de revisión, pues desconoce la facultad que le permite a la Administración al resolver los recursos interpuestos contra los actos de liquidación que se confirmen, reformen o modifiquen los actos recurridos, que fue lo que pasó en el caso de autos, que la Administración municipal al resolver el recurso de reposición contra la liquidación de revisión modificó la liquidación del impuesto, además que amplió las motivaciones que dieron lugar a la determinación oficial del tributo.

Sobre la alegada falta de requerimiento, señaló que de conformidad con el artículo 441 de la normatividad local, la expedición de dicho acto es facultativa de la División de Impuestos sin que sea de imperativo cumplimiento. Finalmente defendió la determinación del tributo sobre la actividad industrial, pues en el local que posee la actora en el Municipio demandado existe su planta de producción, en la que se transforma y prepara el pollo, los postres, las ensaladas y los elementos que integran la “frisbandeja”, lo que constituye la materia imponible por la mencionada actividad y que luego son distribuidos a los diferentes puntos de venta en el departamento de Antioquia, que constituye el hecho generador, sin que ello signifique que se esté gravando por ingresos obtenidos en otros municipios ni haya doble gravamen. SENTENCIA La Sala Séptima de Descongestión del Tribunal Administrativo de Antioquia mediante la sentencia de fecha 29 de diciembre de 2000 declaró la nulidad de los actos administrativos demandados y como consecuencia declaró en firme la liquidación privada del impuesto de industria y comercio presentada por la sociedad demandante por la vigencia fiscal de 1995. Luego de transcribir los considerandos de la Resolución 2565 que contiene la liquidación de revisión, halló la razón a la demandante en el sentido de que dicha resolución carece de motivación y de explicación de los motivos de hecho, por lo que se violaron los artículos 35 y 59 del Código Contencioso Administrativo, además que no se indicaron las bases de cuantificación del tributo y la explicación sumaria de las modificaciones efectuadas, como lo ordena el artículo 446 del Acuerdo 061 de 1993, lo que no se suple con la motivación que esgrimió

la Administración al resolver los recursos interpuestos. De otra parte, no aceptó el argumento de la doble liquidación del impuesto, pues el hecho de que por medio de la Resolución 9710 de 1996 se haya modificado la liquidación recurrida, no significaba la violación del artículo 440 del Acuerdo Municipal, sino que se trataba de la decisión del recurso de reposición interpuesto contra el acto liquidatorio. Sobre el fondo del asunto discutido y previa la transcripción de las definiciones de actividad industrial y de servicios contenidas en los artículos 61 y 67 del Acuerdo 61 de 1993, consideró el a quo, con base en el dictamen pericial practicado en primera instancia, que la demandante ejercía en el municipio de Itagüí la actividad comercial en el ramo de servicios, y que no realiza ningún proceso industrial, además que su actividad puede considerarse como destinada a satisfacer necesidades de la comunidad. APELACION Inconforme con la decisión de primera instancia, el apoderado judicial del Municipio demandado, interpuso recurso de apelación en el cual controvirtió las consideraciones expuestas en el fallo como fueron la falta de motivación de la liquidación de revisión y el ejercicio de la actividad de servicios por parte de la actora en lo local que posee en el municipio de Itagüí. Sobre lo primero, señaló que los actos administrativos dictados por el Municipio en relación con el impuesto en discusión, son una unidad y se integran y se complementan entre sí, y que la liquidación de revisión fue modificada y ampliada en cuanto a su parte considerativa y resolutiva con las resoluciones que decidieron los recursos, siendo ésta una de las facultades que le concede la vía

gubernativa a la Administración, por lo que no se puede analizar en forma aislada la resolución que contiene la liquidación de revisión, pues se estaría dejando sin ningún valor probatorio las resoluciones que se expidieron con ocasión de la vía gubernativa. Que de conformidad con el artículo 50 del Código Contencioso Administrativo, se establece la posibilidad para la Administración de aclarar, modificar o revocar los actos administrativos expedidos con la interposición de los recursos en la vía gubernativa, que fue lo que sucedió en este caso, cuando al resolver los recursos, se estableció la base de liquidación del tributo y se expresaron ampliamente los motivos para ello. En lo de fondo y contrario a lo concluido por el a quo, señaló que de acuerdo al dictamen pericial, la sociedad actora realiza en el local mencionado una serie de procesos de transformación de materia prima, como es la cocción o precocción de algunos de los productos, que en cuanto al pollo que recibe de sus proveedores, los selecciona, lava, despresa, se separan las menudencias de la carne, se adoba y empaca en bolsas, se congela y luego se despacha a los puntos de venta; en cuanto a las verduras, las selecciona y lava, las pica las empaca en bolsas y las refrigera; en cuanto a los elementos que componen la llamada “frisbandeja” (arroz, frijoles, arepa y pollo), el arroz y los frijoles se seleccionan y lavan, se cocinan, se empacan en bolsas separadas y se guardan en refrigeración y en cuanto al postre se prepara una mezcla de leche condensada, frutas y un líquido especial que envían directamente de Pereira, se

licúa, se decora con galletas, se empaca en vasos y se guarda en refrigeración. Por lo anterior consideró que sí hay una actividad de procesamiento y transformación de la materia prima que significa una actividad industrial y por lo tanto los actos administrativos que así lo determinaron se ajustaron a la legalidad. ALEGATOS DE CONCLUSION En forma anticipada al traslado para alegar de conclusión, el apoderado judicial de la parte actora presentó un escrito que denominó de esa forma y en el cual insistió en la ausencia de motivación de la resolución que contiene la liquidación de revisión y que no se subsana por los actos administrativos posteriores como lo alega la parte opositora. De otra parte reiteró que la actora no realiza la actividad industrial ni el municipio de Itagüí, ni en ninguno de los establecimientos de comercio que posee a través de todo el territorio nacional, sino que son actividades de servicio, y lo que efectúa en el local que posee en el mencionado Municipio es realizar la cocción o mezcla de los alimentos perecederos para ser almacenados en cabas y evitar que se deterioren y para luego ser consumidos por el hombre, como lo hace cualquier restaurante en el mundo. La parte demandada no registró actuación alguna dentro de esta oportunidad procesa. MINISTERIO PUBLICO No se pronunció. CONSIDERACIONES DE LA SALA Ocupa la atención de la Sala en esta oportunidad el estudio de la legalidad de las resoluciones por medio de las cuales el municipio de Itagüí determinó oficialmente el impuestos de industria y comercio, avisos y tableros a cargo de la sociedad FRISBY LTDA., por el año gravable de 1994, vigencia fiscal de 1995 por el establecimiento de comercio que posee en dicho Municipio en la Calle 85 N°

50-50 local 108. Controvierte la parte demandada, ahora apelante, el fallo de primera instancia en cuanto declaró la nulidad de los actos administrativos demandados por considerar de una parte que la liquidación de revisión adolecía de motivación y no contenía los factores necesarios para la determinación del tributo y por cuanto la actividad que desarrollaba la sociedad en el establecimiento mencionado no era industrial como lo había determinado el Municipio, sino de servicios como lo había declarado la sociedad. De acuerdo a lo anterior, procede la Sala al estudio de los dos puntos iniciando por el atinente a la falta de motivación de la liquidación de revisión N° 2565 de septiembre 15 de 1995. Ha sido jurisprudencia reiterada de esta Corporación1 que los actos liquidatorios de impuestos deben ser motivados, con la explicación de las razones que han dado origen a dicha expedición, que aunque sean en forma sucinta, se determinen clara y completamente las diferencias resultantes entre los datos declarados y los liquidados oficialmente, ello con el fin de que los particulares puedan ejercer adecuadamente su derecho de defensa y controvertir por ende plenamente la actuación administrativa. También se ha considerado que la omisión de este requisito consagrado en los artículos 35 y 59 del Código Contencioso Administrativo afecta de validez el acto administrativo y lo convierte en anulable por su expedición irregular. En efecto, la expresión de las razones por las cuales la Administración ha decidido expedir un acto administrativo de carácter particular y concreto, se hace imprescindible, pues es a partir de la misma, que el administrado puede entrar a debatir y controvertir aquellos aspectos de hecho y de derecho que considera no

pueden ser el sustento de la decisión, pero cuando se omite expresar la motivación en un acto administrativo de tal naturaleza, impide que el particular afectado con la decisión pueda ejercer cabalmente su derecho de defensa y contradicción. Por eso el artículo 35 del Código Contencioso Administrativo señala que “Habiéndose dado oportunidad a los interesados para expresar sus opiniones, y con base en las pruebas e informes disponibles, se tomará la decisión que será motivada al menos en forma sumaria si afecta a particulares.” (subraya la Sala). Ahora bien, en el caso de autos observa la Sala que la Administración Municipal de Itagüí expidió la Resolución N° 2565 del 15 de septiembre de 1995, “Por medio de la cual se fija el impuesto oficial de Industria y Comercio, Avisos y Tableros al Contribuyente: FRISBY LTDA.,... correspondiente a la vigencia fiscal 1 Sentencias del 26 de mayo de 1995 Exp. 5797, del 14 de febrero de 1997 Exp. 8093 C.P. Dr. Delio Gómez Leyva, del 14 de noviembre de 1997, Exp. 8556 Dr. Julio E. Correa R., del 3 de julio de 1998, Exp. 8775, C.P. Dr. Germán Ayala Mantilla. de 1995”, omitiendo señalar la motivación respectiva como son las razones o fundamentos de hecho y de derecho que la llevaron a efectuar dicha liquidación. Lo anterior es evidente teniendo en cuenta los “considerandos” de la mencionada resolución, al expresar: “a) Que el contribuyente: FRISBY LTDA. Presentó OPORTUNAMENTE su declaración de Industria y Comercio para la vigencia fiscal del año

1.995 (Arts. 125 a 131 Ac. 061/93). b) Que de acuerdo a los índices económicos certificados por las entidades oficiales encargadas para el efecto, se puede proceder a efectuar una modificación en la base gravable (Arts. 428 a 430 Ac. No. 061/93). c) Que revisada la información consignada en la declaración se verifica un análisis que da lugar a la liquidación oficial de revisión según los ingresos obtenidos en el año inmediatamente anterior y a los índices mencionados (Arts. 440 y 445 del Ac. No. 061/93).” Acto seguido Resuelve: “ARTICULO PRIMERO Liquidar oficialmente para la vigencia fiscal del 1 de enero al 31 de diciembre de 1995, el impuesto de Industria y Comercio al contribuyente: FRISBY LTDA. En la suma de $756.552; e igualmente se liquida el valor de Avisos y Tableros con una tarifa del 15% del impuesto a pagar, en la suma de $113.482.

ARTICULO SEGUNDO: El valor del excedente que asciende a la suma de $5.207.472 dejados de percibir de enero al mes de agosto/95 será cobrado por partes iguales en los dos (2) meses siguientes a la fecha de notificación.

ARTICULO TERCERO: Liquidar un anticipo tributario según el Artículo 103 del Acuerdo No. 061 de 1993 por un valor de $280.730 el cual será cobrado cada mes en la factura y el total cancelado por dicho anticipo será deducible de los impuestos del año siguiente en igual proporción.

ARTICULO CUARTO: El valor de $1.719.992 correspondiente al

anticipo dejado de percibir de Enero al mes de Agosto/95 será cobrado en una sola cuota.

ARTICULO QUINTO: Contra la presente resolución procede el recurso de reposición ante la División de Impuestos Municipales y el de apelación ante el señor Alcalde....”.

Ahora bien, aduce la parte demandada que la liquidación del tributo con todos sus elementos se encuentra contenida en el documento que obra a folio 132 del expediente, sin embargo considera la Sala que observado el mencionado documento, no lograr suplir la deficiencia anotada de la motivación, pues en primer lugar no señala a qué vigencia fiscal pertenece dicha liquidación, no tiene constancia de haber sido conocida por la sociedad ni de ser parte integrante de la resolución que contiene la liquidación de revisión y además, adolece de la misma falta de motivación al no señalar las razones o fundamentos que llevaron a la División de Impuestos a modificar la liquidación privada presentada por la actora del impuesto de industria y comercio. Sobre este aspecto el Acuerdo 061 de 1993 expedido por el Concejo Municipal de Itagüí, que contiene el Código de Rentas Municipales, define en su artículo 445 la Liquidación de Revisión como “El acto por el cual se liquida el Impuesto de Industria y Comercio y de Avisos y Tableros, a aquellos contribuyentes que hubieren presentado su declaración de Industria y Comercio, teniendo en cuenta las investigaciones, los informes y demás elementos de juicio...”. (resalta la Sala). Igualmente su artículo 446 se refiere al CONTENIDO DE LA LIQUIDACION DE REVISION en los siguientes términos: “La liquidación de revisión deberá contener: a.-...

d.- Las bases de cuantificación del tributo; e.- Monto de los tributos y sanciones; f.- Explicación sumaria de las modificaciones efectuadas: g.-...”. De acuerdo a lo anterior y dada la exigencia de la motivación, no sólo por parte de la ley sino de la normatividad local, considera la Sala que al carecer la Resolución 2565 del 15 de septiembre de 1995 de la explicación al menos sumaria de las modificaciones efectuadas a la liquidación privada presentada por la sociedad actora, fue expedida en forma irregular, con desconocimiento del derecho de defensa y con infracción de las normas en que debía fundarse, por lo que se impone obligatoriamente la confirmación del fallo apelado que declaró su nulidad de conformidad con el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo. Adicionalmente, no es de recibo el argumento expuesto por la parte opositora cuando afirma que la motivación se encuentra contenida en las resoluciones que decidieron los recursos por la vía gubernativa y que se deben integrar a la liquidación de revisión, pues dada la naturaleza de la liquidación de revisión de acto definitivo, es claro que de acuerdo a la ley, deba contener la explicación de cada uno de los rechazos y en general de las modificaciones introducidas a la declaración y liquidación privada presentada por el contribuyente. Siendo así las cosas y por cuanto son suficientes las anteriores consideraciones para confirmar la sentencia estimatoria de las súplicas de la demanda proferida por el a quo, la Sala estima irrelevante avocar el conocimiento de los aspectos atinentes a la actividad realizada por la sociedad en el local 108 de la Calle 85 N°

50-50 del municipio de Itagüí, pues los mismos ya no tienen ninguna incidencia en la decisión. En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

F A L L A :

CONFIRMASE LA SENTENCIA APELADA.

COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y DEVUELVASE AL TRIBUNAL DE

ORIGEN. CUMPLASE.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE GERMAN AYALA MANTILLA

-PresidenteLIGIA LOPEZ DIAZ MARIA INES ORTIZ BARBOSA

RAUL GIRALDO LONDOÑO

-Secretario-