CE-05001-23-25-000-1998-0949-01(12441)-2002

ACTIVIDAD INDUSTRIAL - Implica la comercialización de la producción sin importar el municipio donde ésta se haga / COMERCIALIZACION DE LA PRODUCCION - Hace referencia a la actividad industrial y no a la actividad comercial / ACTIVIDAD COMERCIAL - No se presenta cuando se comercializa la producción en un municipio diferente al de la sede fabril / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Medellín / ACTIVIDAD INDUSTRIAL - El gravamen se paga en el municipio sede de la fábrica o planta industrial sin importar el lugar donde se realice la comercialización En reiteradas oportunidades esta Sala ha señalado que la actividad industrial necesariamente requiere la comercialización de la producción, porque se fabrica no para conservar el producto, sino para que salga al mercado. La comercialización constituye una de las etapas del proceso industrial y por ello cuando el fabricante vende su producto no se despoja de su naturaleza de industrial sino que culmina el ciclo normal de la fabricación. Como ya se expuso, el articulo 77 de la ley 49 de 1990 determinó que el gravamen sobre la actividad industrial se pagará en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial, teniendo como base gravable los ingresos provenientes de la comercialización de la producción. Por ello no admite duda que la comercialización que realiza el fabricante de sus productos es actividad industrial, pues según las disposiciones transcritas no puede convertirse en comercial lo que por disposición legal es industrial y no puede una actividad ser a la vez comercial e industrial para efectos del impuesto de industria y comercio, según el artículo 35 de la ley 14 de 1983. Como la demandante ejerce su actividad industrial en el municipio de Montebello corresponde a ese municipio el impuesto por la actividad

industrial que comprende la comercialización de la totalidad de la producción sin importar el lugar donde está se realice. Así las cosas, es evidente que los actos impugnados vulneraron el artículo 77 de la ley 49 DE 1990 y en consecuencia la Sala confirmará la sentencia del Tribunal.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: MARIA INES ORTIZ BARBOSA

Bogotá, D. C., mayo veintitrés (23) de dos mil dos (2002) Radicación número: 05001-23-25-000-1998-0949-01(12441)

Actor: CEMENTOS EL CAIRO S.A.

Demandado: MUNICIPIO DE MEDELLÍN Referencia: Apelación sentencia de marzo 16 de 2000 proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, en juicio de nulidad y restablecimiento del derecho. Impuesto de Industria y Comercio año gravable 1994.

FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la apoderada del Municipio de Medellín contra la sentencia de marzo 16 de 2000 del Tribunal Administrativo de Antioquia en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho de carácter fiscal, contra los actos administrativos de la Alcaldía Municipal de Medellín que determinaron el impuesto de Industria y Comercio, Avisos y Tableros por el año gravable de 1994, vigencia 1995 y le impusieron sanción por inexactitud ANTECEDENTES El 28 de abril de 1995, CEMENTOS EL CAIRO S.A. presentó en el Municipio de

Medellín la declaración del impuesto de industria y comercio por el año gravable de 1994 en la que incluyó ingresos brutos anuales obtenidos por todo concepto dentro y fuera de ese municipio por valor de $29.808.241.871, con base en la actividad industrial, código 3690, de los cuales declaró como ingresos fuera de Medellín, la misma suma; por la actividad comercial, código 6215 $3.893.825.961 y también excluyó esta suma y de $37.593.988 por el código 6120 de la actividad comercial, cantidad que también fue excluida. Por lo anterior la base gravable fue cero. La sociedad tiene su planta industrial en el Municipio de Montebello, donde presentó su declaración por el año 1994, vigencia 1995, el 22 de junio de 1995 y pagó los impuestos sobre los ingresos declarados. El 15 de abril de 1997, el director de Rentas Municipales de Medellín por Resolución REQ No 497, practicó requerimiento especial en el cual se consideró que la sociedad realiza actividad comercial en este municipio y además obtiene ingresos por rendimientos financieros, dividendos y participaciones y por actividades de servicios. En el requerimiento se anuncia la modificación de la liquidación privada, la determinación del impuesto de industria y comercio y el de avisos y tableros y sanción por inexactitud. Mediante Resolución REC. 1003 de 11 de agosto de 1997 el director de la División de Rentas Municipales de Medellín practicó liquidación de revisión a la sociedad por el período gravable 1994, vigencia 1995 e impuso sanción por inexactitud. Decisión que se confirmó por Resoluciones REC 2123 de 11 de noviembre de 1997 del mismo funcionario y SH 17-633 de 22 de diciembre de

1997 del Secretario de Hacienda de Medellín, al resolver los recursos de reposición y apelación , respectivamente. LA DEMANDA Por medio de apoderado la sociedad CEMENTOS EL CAIRO S.A. solicitó la nulidad las Resoluciones REC. 1003 de 11 de agosto de 1997 del Director de la División de Rentas Municipales de Medellín, REC 2123 de 11 de noviembre de 1997 del mismo funcionario y SH 17-633 de 22 de diciembre de 1997 del Secretario de Hacienda de Medellín. Como restablecimiento de derecho solicitó dejar en firme la declaración privada. Los cargos contra la actuación administrativa se sintetizan así:

1. Violación del artículo 77 de la Ley 49 de 1990.

La actividad industrial implica que lo producido se venda. Pues producir para conservar lo elaborado carece de todo interés económico. Entonces cuando el comerciante industrial vende – comercializa, lo que es resultado de su gestión empresarial, no está adelantando una actividad comercial, sino culminando su trabajo como industrial. El hecho de que el industrial tenga una infraestructura para vender lo que ha producido no implica modificación o cambio del concepto. Además en el caso sub judice Cementos El Cairo S.A. carece de infraestructura para vender el cemento en Medellín y por eso lo hace a través de otra sociedad, ella si sujeto pasivo de los impuestos de industria y comercio. La ley ha querido beneficiar al municipio donde está la planta industrial con el impuesto de industria y comercio por el total del valor de la comercialización de la producción, independientemente del sitio en el cual se haga esta comercialización, en la misma forma en que es independiente del lugar en donde

haya obtenido las materias primas o insumos, si fueran obtenidos en lugar distinto. Es verdad que si el industrial vende a un comerciante su producción, para que este complete el proceso de distribución, el municipio recibe dos gravámenes y que si el industrial es quien llega hasta el consumidor, el municipio solo recibe un gravamen, pero esta situación legal, si se acepta que es inequitativa, corresponde corregirla al legislador y no a quienes aplican las leyes, que valiéndose de interpretaciones forzadas, pretenden someter al industrial a un doble gravamen.

2. Violación del artículo 67 del Acuerdo 61 de 1989 del Municipio de

Medellín. Esta disposición define la inexactitud como “la omisión de ingresos susceptibles de impuesto tal como el hecho de declarar cualquier falsa situación que pueda generar un gravamen menor.” La sociedad demandante no ha incurrido en inexactitud. Ella ha declarado sus ingresos como obtenidos fuera de Medellín, como quiera que para efectos del tributo por la actividad industrialcomercialización de la producción – ha pagado el impuesto correspondiente en el municipio de Montebello, puesto que allí es donde tiene la fábrica o planta industrial. Las diferencias con la administración no son pues, por omisión de ingresos, sino sobre si los ingresos respecto de los cuales ya se pagó en Montebello constituyen base gravable en el municipio de Medellín. La demandante estima que no se dan los supuestos para la sanción por inexactitud, aún en el evento de que se considere que la sociedad no tiene la razón, porque el artículo 77 de la ley 49 de 1990 establece que no hay inexactitud “cuando el menor valor a pagar se origina en errores de apreciación o diferencias

de criterio sobre la interpretación del derecho aplicable siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos.” LA OPOSICION En la contestación de la demanda, el Municipio de Medellín se opuso a las pretensiones de ésta y manifestó, con fundamento en el artículo 1º del Acuerdo 61 de 1989 , que el hecho generador del impuesto de industria y comercio lo realiza la actora en forma indirecta a través de “Dicente Ltda.” , como consignatario de Cementos el Cairo S.A. hecho reconocido por la accionante. Las ventas que realiza en Medellín no las hace en calidad de industrial como resultado de su gestión empresarial para culminar su trabajo ya que utiliza la infraestructura del consignatario. Las dos sociedades deben tributar por concepto de los ingresos brutos obtenidos en el municipio de Medellín, la sociedad Dicente Ltda. por las ventas que realiza, tiene derecho únicamente a la comisión establecida por la consignarte y la base gravable del impuesto indicado será el monto total de los ingresos percibidos por ese concepto. La demandante, por comercializar sus productos a través de un intermediario está obligada a tributar sobre los ingresos brutos obtenidos en la comercialización de sus productos, no sobre el total de las mercancías entregadas en consignación, pues puede ocurrir que no todas sean enajenadas. Con apoyo en el artículo 1377 del Código de Comercio afirma que la propiedad del cemento está siempre en cabeza de Cementos El Cairo S.A. y Dicente Ltda. es un simple intermediario entre el fabricante y el consumidor final. Manifiesta que el texto del artículo 77 de la ley 49 de 1990 no admite discusión

pues de su tenor literal se infiere que el gravamen relativo a la actividad industrial se pagará con base en los ingresos brutos del total de la comercialización y en el municipio donde se ubique la sede fabril. Si el productor crea una infraestructura para la comercialización a través de establecimientos de comercio, sucursales o agencias, se estará ante el ejercicio de la actividad comercial, en cuyo caso los municipios titulares del impuesto serán aquellos en donde se comercialicen los bienes , por intermedio de esa infraestructura. En cuanto a la sanción por inexactitud considera que es viable , ya que el menor valor que arrojó la liquidación privada por el año base 1994, corresponde a ingresos omitidos por el contribuyente en la misma. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Antioquia declaró la nulidad de los actos acusados y como consecuencia declaró en firme la liquidación privada del impuesto de industria y comercio y de avisos y tableros. Consideró, con fundamento en los elementos probatorios aportados al proceso, que para determinar la base del impuesto de industria y comercio en el municipio de Montebello se partió de las ventas totales comercializadas allí y que la demandante no ejerce actividades comerciales, ni industriales , ni de servicios en la jurisdicción de Medellín, no tiene una agencia o sucursal en este municipio, para ser gravado con dicho impuesto. Agregó que de acuerdo con el texto del artículo 77 de la ley 49 de 1990, el impuesto de industria y comercio por la actividad industrial debe ser cancelado en la ciudad de la sede fabril y en el proceso se acreditó que sobre los bienes

producidos en Montebello por Cementos El Cairo S.A. se pagó el gravamen por la actividad industrial. Si la actividad industrial necesariamente involucra la comercialización de los bienes que se producen, no deja de ser tal , y si de otra parte, no puede ser simultáneamente actividad comercial, puesto que ya fue calificada de industrial, La actividad de la actora, producción de bienes en Montebello, con comercialización de los mismos, es eminentemente industrial, el sujeto activo del impuesto de industria y Comercio es Montebello en donde la actora debe tributar sobre la totalidad de los ingresos generados por la venta de los bienes producidos en esta ciudad. EL RECURSO DE APELACIÓN La apoderada de la parte demandada interpuso oportunamente recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia. En la sustentación reitera los argumentos expuestos en el escrito de contestación de la demanda. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN El apoderado de la parte demandante solicita la confirmación de la sentencia del Tribunal, reitera los argumentos expuestos en la demanda y apoya su pretensión con citas de providencias de esta Corporación. En esta oportunidad la parte demandada no se pronunció. MINISTERIO PUBLICO La Señora Procuradora Sexta Delegada ante el Consejo de Estado, considera que se debe revocar la sentencia recurrida y en su lugar denegar las súplicas de la demanda. Advierte que el artículo 77 de la ley 49 de 1990 establece que el impuesto de industria y comercio sobre las actividades industriales se pagará en el municipio en donde se encuentra ubicada la fábrica o planta, teniendo como base gravable los ingresos provenientes de la comercialización de la producción, de lo cual

deduce dos situaciones: a) Si en el mismo municipio en donde se encuentra ubicada la fábrica o planta el contribuyente comercializa sus productos hacia otros lugares, en aquel municipio pagará el impuesto por la actividad industrial , teniendo como base gravable los ingresos provenientes de la comercialización de la producción; b) Si el contribuyente comercializa sus productos en otros municipios, en éstos será sujeto pasivo del impuesto por la actividad comercial. Afirma que la segunda situación se presenta en el caso de Cementos El Cairo S.A. puesto que si bien es cierto que es productor de cemento en el Municipio de Montebello, también es verdad que, como lo reconoce la misma sociedad, en la ciudad de Medellín comercializa parte de su producción, por intermedio de la empresa Dicente Ltda.,con la que celebró el contrato de consignación. Por lo tanto Cementos El Cairo S.A. es sujeto pasivo de impuesto, por la actividad comercial que ejerce en Medellín y debe tributar en este municipio. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se discute en este proceso si los ingresos obtenidos por CEMENTOS EL CAIRO S..A. por concepto de la comercialización en el municipio de Medellín del cemento que produce la sociedad en su sede fabril en el municipio de Montebello (Antioquia), constituye hecho generador del impuesto de industria y comercio a favor de Medellín. El Director de la División de Rentas Municipales de Medellín practicó la Liquidación de Revisión No. 103 de 11 de agosto de 1997 a la Sociedad Cementos El Cairo S.A. por la actividad gravable que desarrolla en esa ciudad, correspondiente al año base 1994, período gravable y de pago 1995. Esta decisión fue confirmada por las Resoluciones REC 2123 de 11 de noviembre de

1997 y SH-17 633 de 22 de diciembre de 1997, al resolver los recursos de reposición y apelación, respectivamente. El expediente da cuenta de lo siguiente: El contribuyente presentó su declaración de industria y comercio y avisos en el municipio de Medellín, el 28 de abril de 1995, correspondiente al año 1994, en la cual indicó como actividad desarrollada la industrial, producción y venta de cemento gris. El impuesto liquidado fue cero.(fl.7) Presentó también declaración del impuesto de industria y comercio por el año 1994 en el municipio de Montebello por actividad industrial, producción y venta de cemento gris, en la cual liquidó un impuesto mensual de $16.146.131.(fl23). A folios 23 a 27 se encuentran recibos de pago a favor de este municipio.

Al respecto la Sala observa: La ley 49 de 1990 en su artículo 77 dice: “Impuesto de industria y comercio. Para el pago del impuesto de industria y comercio sobre las actividades industriales, el gravamen sobre la actividad industrial se pagará en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial, teniendo como base gravable los ingresos provenientes de la comercialización de la producción”.

De acuerdo con esta norma, el impuesto por la actividad industrial se causa sobre la totalidad de los ingresos provenientes de la comercialización de la producción, cualquiera que sea el municipio donde ésta se realice y debe pagarse en el municipio de la sede fabril o planta industrial. Sobre el contenido y alcance de esta norma en la sentencia de diciembre 13 de 1996, expediente 8017, actor Sucesores de José de Jesús Restrepo y Cía S.A., Consejera Ponente doctora Consuelo Sarria Olcos, expresó la Sala:

“El artículo 77 de la ley 49 de 1990, es suficientemente claro en cuanto a que el impuesto de la actividad industrial debe satisfacerse en el municipio de la sede fabril o industrial, teniendo por base imponible el total del ingreso bruto generado por la comercialización de la producción, no cabe duda de que, en el caso, el municipio de Manizales obró con sujeción a la aludida norma al haber adicionado, a los ingresos declarados la fracción de los ingresos obtenidos por la demandante en la comercialización de su producción en otros municipios, excluidos injustificadamente de la base gravable de la sede industrial. “Es que la sustancial modificación introducida por el artículo 77 en cita, consistió, precisamente, en que, ante el municipio de la sede fabril, ya no es admisible la prueba de la comercialización de la producción en municipios diferentes, sino que es a éstos a los que se les debe probar que los bienes o productos vendidos en sus territorios, son fabricados o manufacturados por el vendedor y sobre los mismos se ha pagado el gravamen sobre la actividad industrial. Esto, obviamente con el propósito de que, como lo dice la Corte, no se liquide otro impuesto sobre la misma base gravable”. Esta posición jurisprudencial se reitera en el sub examine porque está demostrado que los bienes objeto de comercialización en la jurisdicción de Medellín son producidos en el municipio de Montebello, lugar donde ha pagado el impuesto de industria y comercio por la actividad industrial. En reiteradas oportunidades esta Sala ha señalado que la actividad industrial necesariamente requiere la comercialización de la producción, porque se fabrica no para conservar el producto, sino para que salga al mercado. La

comercialización constituye una de las etapas del proceso industrial y por ello cuando el fabricante vende su producto no se despoja de su naturaleza de industrial sino que culmina el ciclo normal de la fabricación Sostiene la parte demandada que el municipio de Medellín exige es el pago del impuesto de industria y comercio por los ingresos obtenidos por la actividad comercial que realiza Cementos El Cairo S.A., por medio de la distribuidora DICENTE Ltda., lo que constituye hecho generador del impuesto mencionado. Al respecto, la ley 14 de 1983 define la actividad industrial y la comercial para los efectos del impuesto de industria y comercio, en los siguientes términos “Artículo 34.—Para los fines de esta ley, se consideran actividades industriales, las dedicadas a la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, reparación, manufactura y ensamblaje de cualquier clase de materiales o bienes. Artículo 35 .Se entienden por actividades comerciales, las destinadas al expendio, compraventa, o distribución de bienes o mercancías, tanto al por mayor como al por menor, y las demás definidas como tales por el Código de Comercio siempre y cuando no estén consideradas por el mismo código o por esta ley, como actividades industriales o de servicios. Como ya se expuso, el articulo 77 de la ley 49 de 1990 determinó que el gravamen sobre la actividad industrial se pagará en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial, teniendo como base gravable los ingresos provenientes de la comercialización de la producción. Por ello no admite duda que la comercialización que realiza el fabricante de sus

productos es actividad industrial, pues según las disposiciones transcritas no puede convertirse en comercial lo que por disposición legal es industrial y no puede una actividad ser a la vez comercial e industrial para efectos del impuesto de industria y comercio, según el artículo 35 de la ley 14 de 1983. Como la demandante ejerce su actividad industrial en el municipio de Montebello corresponde a ese municipio el impuesto por la actividad industrial que comprende la comercialización de la totalidad de la producción sin importar el lugar donde está se realice. Así las cosas, es evidente que los actos impugnados vulneraron el artículo 77 de la ley 49 DE 1990 y en consecuencia la Sala confirmará la sentencia del Tribunal. De otra parte, el Magistrado Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié manifestó estar impedido para conocer del presente proceso por hallarse incurso en la causal 2ª del artículo 150 del Código de Procedimiento Civil. Se le acepta dicho impedimento pero no se procede a sortear conjuez por no desintegrarse la mayoría exigida para la aprobación de la sentencia, de conformidad con lo previsto en el artículo 54 de la Ley 270 de 1996. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, F A L L A : CONFÍRMASE la sentencia apelada.

COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y DEVUELVASE AL TRIBUNAL DE

ORIGEN. CUMPLASE.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

GERMAN AYALA MANTILLA LIGIA LOPEZ DIAZ

Presidente

MARIA INES ORTIZ BARBOSA

RAUL GIRALDO LONDOÑO Secretario A C L A R A C I O N D E V O T O PRINCIPIO DE PROGRESIVIDAD - Se desconoce al gravar el Impuesto de Industria y Comercio a todas las utilidades por igual incluso las pérdidas / BASE GRAVABLE EN ACTIVIDAD INDUSTRIAL - Al estar señalada sobre los ingresos provenientes de la comercialización puede generar una múltiple tributación / COMERCIALIZACION DE LA PRODUCCIÓN - Debe entenderse la realizada en el respectivo municipio toda vez que se trata de un impuesto municipal El impuesto de industria, comercio y avisos comporta un problema de inequidad en su estructura legal, toda vez que grava los “ingresos brutos”, por lo que frente a unos mismos recursos, tributan igual quienes han obtenido mayores o menores utilidades e, inclusive, pérdidas. Esto desconoce el Principio de Progresividad que debe guiar al sistema tributario (Art. 363 C.P.). Adicionalmente, la ley ha mantenido un vacío al no señalar reglas de competencia para las localidades. Esta carencia agrava la tributación de los industriales, porque la legislación ha mezclado las bases gravables de las actividades industriales y comerciales, ya que para las primeras señaló “los ingresos provenientes de la comercialización de la producción” (ley 49 de 1990, artículo 77), lo que puede generar una múltiple tributación para ese sector. Lo anterior demuestra que la falla se encuentra en la ley, lo cual amerita por parte del Congreso su urgente revisión o complementación, para conferirle certeza a los contribuyentes sobre el alcance

del impuesto. ¿Es que la ley ha consagrado una múltiple tributación para quien está creando industria?, es esa su finalidad, o el industrial debe tributar sobre el 100% de sus ingresos brutos distribuidos en las respectivas localidades donde enajene sus productos?. No deja de ser evidente en todo caso, que cuando la ley ha señalado como base gravable para la actividad industrial “la comercialización de la producción” debe entenderse la realizada en el respectivo municipio, toda vez que se trata de un impuesto MUNICIPAL y no NACIONAL.

ACLARACIÓN DE VOTO DE LA DOCTORA LIGIA LÓPEZ DÍAZ

Bogotá, D. C., cuatro (4) de junio de dos mil dos (2002) Radicación número: 0500123250001998094901(12441)

Actor: CEMENTOS EL CAIRO S.A.

FALLO DE MAYO 23 DE 2002

C.P. Doctora MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA El impuesto de industria, comercio y avisos comporta un problema de inequidad en su estructura legal, toda vez que grava los “ingresos brutos”, por lo que frente a unos mismos recursos, tributan igual quienes han obtenido mayores o menores utilidades e, inclusive, pérdidas. Esto desconoce el Principio de Progresividad que debe guiar al sistema tributario (Art. 363 C.P.) Adicionalmente, la ley ha mantenido un vacío al no señalar reglas de competencia para las localidades. Esta carencia agrava la tributación de los industriales, porque la legislación ha mezclado las bases gravables de las actividades industriales y comerciales, ya que para las primeras señaló “los ingresos provenientes de la comercialización de la producción” (ley 49 de 1990, artículo

77), lo que puede generar una múltiple tributación para ese sector. La jurisprudencia ha tratado de llenar estas inconsistencias. Inicialmente consideró que se debía pagar sobre el 100% de los ingresos brutos, distribuidos en los municipios donde se comercializara la producción. Sin embargo, ante situaciones en que el municipio de la fábrica no recibía ingresos bajo la fórmula de ventas totalmente foráneas, se llegó a otra interpretación según la cual, el industrial debe cancelar en el municipio donde se ubica la fábrica, sobre el valor total de su comercialización en el país. Esta postura interpretativa lleva a otros extremos: O bien, los municipios donde se comercializa la producción podrían quedar privados de recursos por esta actividad en el evento también creado por la jurisprudencia de la inexistencia de establecimiento de comercio o, definitivamente, se institucionaliza la doble tributación. Lo anterior demuestra que la falla se encuentra en la ley, lo cual amerita por parte del Congreso su urgente revisión o complementación, para conferirle certeza a los contribuyentes sobre el alcance del impuesto. ¿Es que la ley ha consagrado una múltiple tributación para quien está creando industria?, es esa su finalidad, o el industrial debe tributar sobre el 100% de sus ingresos brutos distribuidos en las respectivas localidades donde enajene sus productos?. No deja de ser evidente en todo caso, que cuando la ley ha señalado como base gravable para la actividad industrial “la comercialización de la producción” debe entenderse la realizada en el respectivo municipio, toda vez que se trata de un impuesto MUNICIPAL y no NACIONAL.

LIGIA LÓPEZ DÍAZ