CE-05001-23-31-000-1997-2557-01(13805)-2004

COMPENSACION DE SALDO A FAVOR - No constituye requisito formal para su aceptación el que las declaraciones que la originaron estén firmadas por contador o revisto fiscal / FIRMA DE CONTADOR O REVISOR FISCAL EN DECLARACION TRIBUTARIA - No es requisito formal para la compensación de saldos a favor / DECLARACION TRIBUTARIA - La falta de firma del contador o revisor fiscal debe dar lugar a un proceso de revisión o de aforo / DECLARACION QUE SE TIENE POR NO PRESENTADA - Esta situación debe dar lugar a un proceso de revisión o de aforo pero no debatirse con ocasión de una compensación de saldos a favor / ACTO QUE TIENE LA DECLARACION POR NO PRESENTADA - No se cumple en el proceso de compensación de saldos a favor y tampoco dicha declaratoria opera ipso jure Para la Sala no es 'requisito formal' de la solicitud de compensación o devolución el que las declaraciones tributarias que generen el saldo a favor estén firmadas por revisor fiscal o contador público. Se trata de un elemento de fondo de ciertas declaraciones tributarias, que debe dar lugar a un procedimiento de revisión o de aforo según corresponda, con requerimiento especial previo y que evidentemente no puede surtirse 'aprovechando' los presuntos defectos de la solicitud de compensación o devolución. Acreditado el pago o consignación por los agentes retenedores de las retenciones en la fuente efectivamente practicadas en el ejercicio, la Administración no puede negarse a la compensación o devolución con el solo pretexto de que una o varias de las declaraciones tributarias que generan el saldo crédito se tienen por no presentadas por falta de la firma del revisor fiscal, porque esta irregularidad debe dar lugar a un proceso sustancialmente diferente, de

revisión o aforo, según el caso, en el que se debatan ampliamente todos los aspectos referentes a la ausencia de requisitos de dichas declaraciones, diferentes de los que atañen a la solicitud de devolución o compensación. La Administración no puede ipso jure considerar como no presentadas las declaraciones de renta correspondientes a los años 1991 y 1992, sin haber proferido acto administrativo que así lo declarara, precedido del proceso respectivo que garantizara el derecho de defensa del contribuyente. SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN - Para que proceda su rechazo en forma definitiva debe darse alguna de las causales del artículo 857 del E.T. / COMPENSACION DE SALDOS A FAVOR - El acto que determina su rechazo no puede basarse en causales diferentes a las previstas en el artículo 857 del E.T. Los artículos 856 y 857-1 del Estatuto Tributario, contemplan un procedimiento verificatorio e investigativo previo a la devolución o compensación, destinado exclusivamente a la constatación de la existencia de las retenciones, impuestos descontables o pagos en exceso que dan lugar al saldo a favor. Reiteradamente la Sala ha precisado que para que proceda el rechazo en forma definitiva de la solicitud de devolución o compensación de un saldo a favor, debe cumplirse alguna de las causales previstas por el legislador para el efecto y no aducirse un motivo no consagrado legalmente, pues ello, “determina la ilegalidad de los actos acusados por infracción de la norma en que deberían fundarse y falsa motivación, por lo que en consecuencia es procedente la declaratoria de nulidad de los mismos, de

conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo.” (Sentencia del 29 de octubre de 1999, Expediente 9603, Actor: Luciano Martínez y Cía. S. C. S., Consejero Ponente Doctor Daniel Manrique Guzmán). En consecuencia la Sala se releva de consideraciones manifiestamente impertinentes al asunto en controversia, como la de que fuera, o no, necesaria la firma del revisor fiscal en las declaraciones de renta y de retenciones en la fuente generadoras del saldo crédito, procediendo la confirmación de la sentencia de primera instancia también en este punto, pero exclusivamente por los motivos que acaban de exponerse.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: LIGIA LÓPEZ DÍAZ

Bogotá, D.C. seis (6) de mayo de dos mil cuatro (2004) Radicación número: 05001-23-31-000-1997-02557-01(13805)

Actor: PLASSOL LIMITADA.

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la parte demandada contra la sentencia del 31 de octubre de 2002, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, estimatoria de las súplicas de la demanda instaurada por la sociedad PLASSOL LIMITADA, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos por medio de los cuales la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Medellín, negó la solicitud de compensación de la suma de $25.278.000 originados en el

saldo a favor que presenta la declaración de renta de la sociedad por el año gravable 1993. ANTECEDENTES La demandante presentó la declaración de renta correspondiente al año gravable 1993, el 15 de abril de 1994, como resultado de las retenciones en la fuente practicadas en dicho periodo y el saldo a favor del año 1992, sin solicitud de devolución o compensación, liquidó un saldo a favor de $44.940.000. El 1º de abril de 1996 presentó solicitud de compensación radicada con el No. DI 93-96-1542, solicitando que dicha suma sea aplicada de la siguiente forma: IVA correspondiente a los bimestres 5º y 6º de 1995 en $16.858.683 y $5.017.979 respectivamente y al 1er bimestre de 1996 $23.063.338, para un total de $44.940.000. Mediante la Resolución No. 0182 del 15 de mayo de 1996, la División de Devoluciones acepta la compensación de $19.662.000 discriminada de la siguiente forma: IVA 5º Bimestre de 1995 $16.858.683 IVA 6º Bimestre de 1995 $ 2.803.317

TOTAL COMPENSADO $19.662.000

La Administración rechaza la compensación del saldo restante, ($25.278.000) argumentando que las declaraciones presentadas por los años 1991 y 1992, (periodos en los cuales se arrastra el saldo a favor sin compensar o devolver) aparecen firmadas por revisor fiscal cuyo nombramiento sólo figura registrado ante la Cámara de Comercio el 14 de marzo de 1994. Mediante escrito del 16 de julio de 1996, el accionante presentó recurso de

reconsideración contra de la anterior decisión, solicitando la compensación de la totalidad del saldo a favor declarado, para lo cual se acogió al procedimiento señalado en el parágrafo 21 del artículo 588 del Estatuto Tributario y presentó a la División Jurídica las correcciones de las declaraciones que se tenían por no presentadas, por no haber registrado en la Cámara de Comercio la firma del Revisor Fiscal. LA DEMANDA La sociedad actora solicitó la nulidad de las resoluciones mencionadas en cuanto se rechazó la compensación de $ 25.278.000 y, a título de restablecimiento del derecho, pidió se le reintegre la suma en mención junto con los intereses de mora de conformidad con el artículo 863 y 864 del Estatuto Tributario. Como normas violadas invocó los artículos 6º de la Constitución Política y 683, 815 y 816 del Estatuto Tributario. Como cargos de violación expuso en síntesis, lo siguiente: Conforme al parágrafo 2º del artículo 588 del Estatuto Tributario, la viabilidad de la corrección se sujeta solamente al hecho de que no se haya notificado aún sanción por no declarar, para cuyo efecto es necesario remitirse al artículo 638 ib, en el que se contempla el término de dos años para la prescripción de la facultad para imponer sanciones, salvo en el caso de la sanción por no declarar cuyo término es de cinco años. Toda vez que la sociedad podía válidamente corregir su declaración mediante este procedimiento, la Administración no tenía facultad para desconocerlo. Implícitamente la ley permite que se subsanen los errores reconociéndole sus

efectos desde la presentación inicial, es decir, se retrotraen en el tiempo los efectos de la convalidación, a la declaración inicial que presentaba deficiencias de forma que el mismo legislador quiso atemperar en su excesivo rigorismo. En consecuencia resulta equivocada la conclusión a la que llega la Administración, cuando afirma que la fecha de presentación de las declaraciones correspondientes a los periodos 1991 y 1992 es el 18 de julio de 1996, fecha en la cual se corrigieron, subsanando las inconsistencias que presentaban las declaraciones iniciales, y no el 28 de abril de 1992 para la de 1991 y el 5 de mayo de 1994 para la declaración de 1993, fecha en la que se presentaron las declaraciones iniciales. Estimó demostrado que las declaraciones inicialmente presentadas correspondientes a los años 1991 y 1992, al ser corregidas por el procedimiento señalado en la ley y aceptadas por la administración, recobraron su existencia desde el momento de su presentación, y por tanto, los saldos a favor existen desde el momento en que se consolidó el impuesto sobre la renta por dichas anualidades. Consideró equivocada la interpretación que efectúa la Administración de los términos IMPUTACIÓN Y COMPENSACIÓN al hacerlos equivalentes para aplicarles el término de los dos años de que trata el artículo 816 del Estatuto Tributario, para efectos de poder solicitar la compensación. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La entidad demandada se opuso a las pretensiones de la demanda, con base en las siguientes razones: La posibilidad de efectuar la imputación está condicionada a que se realice dentro de los dos (2 ) años siguientes al vencimiento del plazo para presentar la

declaración que liquidó el saldo imputado. Si bien es cierto que la sociedad presentó las declaraciones del impuesto sobre la renta correspondientes a los años gravables 1991 y 1992 oportunamente, se pudo establecer que éstas se tenían por no presentadas por no estar firmadas por revisor fiscal debidamente registrado ante la Cámara de Comercio. Para corregir dicho error, la demandante, acogiéndose a lo dispuesto en el parágrafo 1º del artículo 239 de la ley 223 de 1995, presentó el 18 de julio de 1996, las dos declaraciones (1991 y 1992) cumpliendo con la obligación de declarar, en ese momento, esto es, extemporáneamente.

Concluyó señalando: “ Dado que para el 18 de julio de 1996, fecha de presentación extemporánea de las declaraciones de renta de 1991 y 1992, momento en el cual se entiende que operó la imputación del saldo a favor de 1991 para 1992 ya había transcurrido el término de dos (2) años y lo mismo puede decirse de la declaración de 1992 por cuanto la presentación de la declaración de renta de 1993 en la cual se imputó el saldo a favor de la declaración de 1992, tuvo lugar el 19 de mayo de 1994. Mal puede aceptarse la imputación en esa declaración, la de la vigencia 1993, de un saldo a favor liquidado en una declaración que se daba por no presentada, pues no se había subsanado la irregularidad de la declaración de renta del año anterior (1992)”.

LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Antioquia, anuló los actos administrativos acusados, con base en los siguientes razonamientos:

Las correcciones presentadas a las declaraciones de los años gravables 1991 y 1992, se hicieron al amparo de la Ley 223 de 1995. Conforme al artículo 173 de la misma ley: “ Las inconsistencias a que se refieren los literales a), b) y d) del artículo 580, 650-2 del Estatuto Tributario siempre y cuando no se haya notificado sanción por no declarar, podrán corregirse mediante el procedimiento previsto en el presente artículo, liquidando una sanción equivalente al 2% de la sanción de que trata el artículo 641 del Estatuto Tributario, sin que exceda de 10 millones de pesos”. La inconsistencia se podía corregir, siempre y cuando se cancelara el 2% de la sanción por extemporaneidad, de acuerdo con el artículo 641 del Estatuto Tributario; el saneamiento propuesto por la Ley 223 de 1995 era con el fin de subsanar errores como el acaecido en el presente caso, (firma de revisor fiscal) con la consecuencia de que las declaraciones perdían la categoría de no presentadas. Con este saneamiento se le estaba dando plena validez a la fecha de presentación de las declaraciones iniciales, en este caso, las del impuesto sobre la renta por los años gravables de 1991 y 1992. LA APELACIÓN La apoderada judicial de la parte demandada interpuso recurso de apelación y al efecto afirmó que conforme a los artículos 815 y 816 del Estatuto Tributario, la imputación debe efectuarse dentro de la liquidación privada correspondiente al siguiente periodo gravable. Precisó que si bien es cierto que la sociedad actora presentó las declaraciones de

renta correspondientes a los años 1991 y 1992 oportunamente, (28 de abril de 1992 y mayo 5 de 1993) se pudo establecer que dichas declaraciones se tenían por no presentadas por no estar firmadas por Revisor Fiscal debidamente registrado ante la Cámara de Comercio. Para corregir el error en la presentación de las declaraciones, la contribuyente las presentó el 18 de julio de 1996, cumpliendo la obligación de declarar extemporáneamente.

Concluyó señalando: “ Dado que para el 18 de julio de 1996, fecha de presentación extemporánea de las declaraciones de renta de 1991 y 1992, momento en el cual se entiende que operó la imputación de saldos a favor de 1991 para 1992 ya había transcurrido el término de dos (2) años y lo mismo puede decirse de la declaración de 1992 por cuanto la presentación de la declaración de renta de 1993 en la cual se imputó el saldo a favor de la declaración de 1992, tuvo lugar el 19 de mayo de 1994; mal puede aceptarse la imputación en esa declaración, la de la vigencia 1993, de un saldo a favor liquidado en una declaración que se daba por no presentada, pues no se había subsanado la irregularidad de la declaración de renta del año anterior (1992)”.

Con base en lo anterior, solicita se revoque el fallo apelado. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte actora señaló que no puede considerarse que las declaraciones radicadas el 28 de abril de 1992 y el 5 de mayo de 1993 por los años gravables 1992 y 1993, respectivamente, se tienen por no presentadas, toda vez que la

inscripción de la designación del Revisor Fiscal en el registro mercantil tiene como objeto dar publicidad del acto frente a terceros y la administración tributaria no reúne el carácter de tercero en la relación jurídica impositiva. Estimó que la Administración asimila la sanción por corrección consagrada en el artículo 173 de la Ley 223 de 1995 con la sanción por extemporaneidad, cuando el legislador la sustrajo de esa condición para darle reconocimiento a la declaración presentada por inconsistencia, al ser susceptible de corregirse, siempre y cuando la Administración no hubiera notificado sanción por no declarar, caso en el cual lo que corresponde es declarar, liquidando la sanción por extemporaneidad establecida en el mismo artículo. La parte demandada insistió en que si bien la sociedad actora presentó las declaraciones oportunamente, de acuerdo con las fechas establecidas en la ley, dichas declaraciones se tienen por no presentadas, por no estar firmadas por revisor fiscal debidamente registrado en la Cámara de Comercio.

Concluyó señalando: “ ...en el sub – examine, para la época de la presentación de las declaraciones tributarias por los años gravables de 1991 y 1992 en debida forma, ya había vencido el término legal para efectuar la imputación del saldo a favor en discusión”.

MINISTERIO PÚBLICO La Procuradora Sexta Delegada ante esta Corporación solicitó la confirmación de la sentencia de primera instancia y al efecto expuso lo siguiente: La falta de inscripción del Revisor Fiscal en el registro mercantil no está consagrada como causal para tener por no presentada una declaración que debe ir firmada por él. En consecuencia resulta irrelevante examinar la

extemporaneidad de las declaraciones privadas de corrección presentadas por la contribuyente, con fundamento en el saneamiento previsto en la Ley 223 de 1995, por cuanto los argumentos de la Administración para rechazar la solicitud de compensación, carecen de fundamento conforme a lo expuesto. CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, la Sala debe precisar si se ajustan o no a derecho los actos administrativos en virtud de los cuales la Administración Local de Medellín, rechazó parcialmente la solicitud de compensación del saldo a favor liquidado en la declaración de renta del año 1993, en cuantía de $ 25.278.000, argumentando que el rechazo obedece a una imputación extemporánea de saldos a favor derivados de las declaraciones de renta por los años 1991 y 1992, que se tuvieron por no presentadas, pues, en su criterio, si bien es cierto que la sociedad actora presentó las declaraciones de renta correspondientes a los años 1991 y 1992 oportunamente, (28 de abril de 1992 y mayo 5 de 1993) se pudo establecer que dichas declaraciones se tenían por no presentadas por no estar firmadas por Revisor Fiscal debidamente registrado ante la Cámara de Comercio. Para la Sala no es 'requisito formal' de la solicitud de compensación o devolución el que las declaraciones tributarias que generen el saldo a favor estén firmadas por revisor fiscal o contador público. Se trata de un elemento de fondo de ciertas declaraciones tributarias, que debe dar lugar a un procedimiento de revisión o de aforo según corresponda, con requerimiento especial previo y que evidentemente no puede surtirse 'aprovechando' los presuntos defectos de la solicitud de

compensación o devolución. Acreditado el pago o consignación por los agentes retenedores de las retenciones en la fuente efectivamente practicadas en el ejercicio, la Administración no puede negarse a la compensación o devolución con el solo pretexto de que una o varias de las declaraciones tributarias que generan el saldo crédito se tienen por no presentadas por falta de la firma del revisor fiscal, porque esta irregularidad debe dar lugar a un proceso sustancialmente diferente, de revisión o aforo, según el caso, en el que se debatan ampliamente todos los aspectos referentes a la ausencia de requisitos de dichas declaraciones, diferentes de los que atañen a la solicitud de devolución o compensación. La Administración no puede ipso jure considerar como no presentadas las declaraciones de renta correspondientes a los años 1991 y 1992, sin haber proferido acto administrativo que así lo declarara, precedido del proceso respectivo que garantizara el derecho de defensa del contribuyente. Para que las declaraciones tributarias se tengan por no presentadas se requiere no solamente que estén incursas en alguna de las causales que contempla el artículo 580 del Estatuto Tributario, sino además, que se expida en todos los casos un acto administrativo que así lo declare pues no opera de pleno derecho. De lo contrario se vulneraría la posibilidad de defensa del contribuyente. Los artículos 856 y 857-1 del Estatuto Tributario, contemplan un procedimiento verificatorio e investigativo previo a la devolución o compensación, destinado exclusivamente a la constatación de la existencia de las retenciones, impuestos descontables o pagos en exceso que dan lugar al saldo a favor. Adicionalmente, el artículo 857 del Estatuto Tributario señala como causales de

rechazo e inadmisión de las solicitudes de devolución o compensación, las siguientes: “1. Cuando fueren presentadas extemporáneamente. “2. Cuando el saldo materia de la solicitud ya haya sido objeto de devolución, compensación o imputación anterior. “3. En el caso de los exportadores, cuando el saldo a favor objeto de solicitud corresponda a operaciones realizadas antes de cumplirse con el requisito de la inscripción en el Registro Nacional de Exportadores previsto en el artículo 507. “4. Cuando dentro del término de la investigación previa de la solicitud de devolución o compensación, como resultado de la corrección de la declaración efectuada por el contribuyente o responsable, se genera un saldo a pagar.” Reiteradamente la Sala ha precisado que para que proceda el rechazo en forma definitiva de la solicitud de devolución o compensación de un saldo a favor, debe cumplirse alguna de las causales previstas por el legislador para el efecto y no aducirse un motivo no consagrado legalmente, pues ello, “determina la ilegalidad de los actos acusados por infracción de la norma en que deberían fundarse y falsa motivación, por lo que en consecuencia es procedente la declaratoria de nulidad de los mismos, de conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo.” (Sentencia del 29 de octubre de 1999, Expediente 9603, Actor: Luciano Martínez y Cía. S. C. S., Consejero Ponente Doctor Daniel Manrique Guzmán) En consecuencia la Sala se releva de consideraciones manifiestamente impertinentes al asunto en controversia, como la de que fuera, o no, necesaria la firma del revisor fiscal en las declaraciones de renta y de retenciones en la fuente

generadoras del saldo crédito, procediendo la confirmación de la sentencia de primera instancia también en este punto, pero exclusivamente por los motivos que acaban de exponerse. En este orden de ideas, se impone confirmar la sentencia apelada. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

F A L L A :

1. Confírmase la sentencia apelada, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. 2° RECONÓCESE personería para actuar en nombre de la entidad demandada a

la abogada Flori Elena Fierro Manzano.

CÓPIESE, NOTIFÍQUESE, COMUNÍQUESE Y DEVUÉLVASE AL TRIBUNAL DE

ORIGEN. CÚMPLASE.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

MARIA INÉS ORTIZ BARBOSA JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIÉ Presidente de la Sección

GERMÁN AYALA MANTILLA LIGIA LÓPEZ DÍAZ

RAÚL GIRALDO LONDOÑO

Secretario