CE-08001-23-31-000-1993-7158-01(12373)-2001

IVA EN LA VENTA DE CERVEZA - Está incluido dentro del impuesto al consumo y regulado en el artículo 475 del Estatuto Tributario / PRODUCTOR DE CERVEZA - Es responsable del pago de los impuestos al consumo e IVA al momento de vender / RESPONSABLE DEL PAGO DEL IMPUESTO AL CONSUMO - Lo es también respecto al IVA / IMPUESTO AL CONSUMO EN VENTA DE CERVEZA - El responsable de su pago es el productor / BASE GRAVABLE EN IMPUESTO AL CONSUMO - Es el precio al detallista determinado por la autoridad competente tratándose de venta de cerveza El artículo 1° del decreto Ley 1665 de 1966, 5° del Decreto 190 de 1969, 160 del decreto Ley 1222 de 1986 (Código de Régimen Departamental) fueron recogidas posteriormente por el Decreto 624 de 1989 (Estatuto Tributario) en su artículo 475. Por lo anterior, el impuesto sobre las ventas generado por la venta de cerveza, está incluido dentro del impuesto al consumo, de tal forma que los responsables, el hecho generador y la base gravables son los mismos, en la medida que los dos tributos se liquidan conjuntamente. De esta forma, los productores de cervezas son los responsables del pago de los dos impuestos, se causan al momento de la entrega para su distribución o venta en el país y la base gravable, de conformidad con el artículo 154 del Decreto 1222 de 1986, era el de facturación al detallista determinado por la autoridad competente. Sin embargo, este tratamiento sólo es predicable respecto de la venta cerveza, pues otros bienes enajenados por el productor, así como servicios adicionales que pueda prestar, no están gravados

con el impuesto al consumo, debiendo determinarse en cada caso, si se aplica el IVA. ENVASES Y CANASTAS DE CERVEZA - No tienen que ver con el impuesto al consumo pero sí son gravados con IVA / ENVASES DE CERVEZA - Por no ser activo fijo sino movible son gravados con IVA / ACTIVO FIJO - Son los que no se enajenan dentro del giro ordinario del negocio / IVA EN VENTA DE ENVASES - Procede por ser un activo movible La venta de envases y canastas no tiene que ver con el impuesto al consumo de cerveza, porque este tributo tiene en cuenta es el producto en sí mismo, el líquido, y no las eventuales o frecuentes operaciones que adicionalmente realicen los productores. La Sala concluye que, contrario a lo señalado por el a-quo, el Decreto 190 de 1969 no es aplicable a este caso concreto, porque esta norma regula el impuesto al consumo de cerveza, que no comprende la venta de otros bienes diferentes. El argumento central de la demanda es que los envases y canastas son activos fijos, por lo que de conformidad con el parágrafo del artículo 1° del Decreto Ley 3541 de 1983 (actualmente corresponde al artículo 420 del Estatuto Tributario), no se causa el impuesto sobre las ventas. Sobre este punto, la Sala ha estimado que la diferencia radica en si los bienes se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente, si es así serán activos movibles, si no, serán activos fijos. De acuerdo con lo dicho por la actora y comprobado con el dictamen pericial, los envases y cajas se venden al distribuidor periódicamente y

siempre que se inician operaciones o se amplían. La sociedad en esos casos expide una factura diferente por el valor vendido. Por lo expuesto la Sala reitera la Sentencia de esta Corporación del 3 de octubre de 1997, M.P: Dra. Consuelo Sarriá Olcos, en la que se dijo, sobre la clasificación de los envases de cerveza, para los productores: “(...) el envase no constituye un activo fijo, toda vez que en la entrega de la bebida se presenta la enajenación del líquido y de la botella en la cual va envasado, enajenación que ocurre dentro del giro ordinario de la actividad de la empresa productora, sin que el hecho de la permanencia en stock o en existencias, o la contabilización como activos fijos, modifique su carácter de activos movibles que se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios de la empresa, ya que los mismos se van utilizando gradualmente a lo largo del proceso productivo y se venden conjuntamente con el líquido.” AMPLIACION DEL REQUERINIENTO ESPECIAL - Permite incluir aspectos no tratados en el requerimiento inicial / REQUERIMIENTO ESPECIAL Y AMPLIACION A REQUERIMIENTO - Son actos preparatorios que ordinariamente no son demandables / COMPETENCIA PARA PROFERIR REQUERIMIENTO - No es requisito para poder ampliarlo Frente a los requerimientos especiales como sus ampliaciones, por tratarse de actos preparatorios, no son objeto de demanda ante la jurisdicción contencioso administrativa, aunque algunas irregularidades frente a estos actos, pueden dar lugar a la nulidad de las liquidaciones oficiales. La actora alegó la incompetencia de la Administración para proferir Ampliaciones a los requerimientos, sin que

hubiera habido respuesta del contribuyente. La disposición establece la posibilidad que tiene la Administración para incluir aspectos no tratados en el acto preparatorio inicial, radicando su competencia en el funcionario encargado de conocer la respuesta al requerimiento, pero sin que ésta sea un requisito para poder ampliarlo. Por lo anterior el cargo no está llamado a prosperar. SANCION POR INEXACTITUD - Al declararse datos reales y existir diferencias de interpretación la hace improcedente En cuanto a la sanción por inexactitud, de acuerdo al artículo 647 del Estatuto Tributario, ésta se aplica entre otros casos, por la omisión de impuestos generados por las operaciones gravadas que deriven en un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente; pero expresamente se indica, que si éste se deriva de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre las oficinas de impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, no se configura inexactitud. En el presente caso, no se presentó un desconocimiento del derecho, pues los datos suministrados fueron completos y veraces, como quiera que los ingresos por la venta de los envases y canastas fueron declarados por la sociedad pero como excluidos, con el convencimiento de que se trataban de activos fijos, presentándose el conflicto por la equivocada interpretación del artículo 60 del Estatuto Tributario, por lo anterior, la Sala observa que no se configuró inexactitud sancionable, al quedar demostrada para la Sala la diferencia de criterios.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: LIGIA LÓPEZ DÍAZ

Bogotá, D.C., tres (3) de diciembre de dos mil uno (2001) Radicación número: 08001-23-31-000-1993-7158-01(12373)

Actor: CERVECERÍA AGUILA S.A.

Demandado: DIAN

Referencia: IMPUESTO VENTAS F A L L O Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, demandada, contra la Sentencia de fecha 15 de Septiembre de 2000 proferida por la Sala de Decisión de lo Contencioso Administrativo de Descongestión para Fallo, con Sede en Barranquilla, que declaró la nulidad de los actos que modificaron las declaraciones del impuesto sobre las ventas presentadas por la sociedad CERVECERÍA AGUILA S.A. por los bimestres 5° y 6° de 1987 y 1° a 4° de 1988; y de las resoluciones por las que se impuso sanción a la sociedad por el 5° bimestre de 1988.

ANTECEDENTES El Tribunal Administrativo del Atlántico, mediante Auto proferido el 27 de julio de 1994, decretó la acumulación de los siguientes procesos que adelantaba la sociedad CERVECERÍA AGUILA S.A., contra la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y

ADUANAS NACIONALES: Concepto Actos Demandados IVA 2° Bim.-1988 Liq. Of. 00000004-90309010888 de 25-jun.-91 y Exp.7147-LL Res. Recurso 000147 de 30-jun.-92

IVA 1° Bim.-1988 Liq. Of. 00000003-90309010886 de 25-jun.-91 y

Exp.7149-796-D Res. Recurso 000150 de 30-jun.-92 IVA 5° Bim.-1987 Liq. Of. 00000001-90309010880 de 25-jun.-91 y Exp.7154-798-D Res. Recurso 000145 de 30-jun.-92 IVA 6° Bim.-1987 Liq. Of. 00000002-90309010876 de 25-jun.-91 y Exp.7155-M Res. Recurso 000158 de 30-jun.-92 IVA 3° Bim.-1988 Liq. Of. 00000005-90309010882 de 25-jun.-91 y Exp.7157-C Res. Recurso 000148 de 30-jun.-92 IVA 4° Bim.-1988 Liq. Of. 00000006-90309010881 de 25-jun.-91 y Exp.7159-M Res. Recurso 000149 de 30-jun.-92 Sanción Improcedencia Res. Sanción 00037-90328000116 de 25-jun.-91 en Devoluciones 5° Bim.- y Res. Recurso 000154 de 30-jun.-92 1988 Exp.7150-M La sociedad CERVECERÍA AGUILA S.A. presentó sus declaraciones del impuesto sobre las ventas por los periodos 5° y 6° de 1987 y 1°, 2°, 3° y 4° de 1988. Por los anteriores periodos, la División de Fiscalización de la Administración de Impuestos de Barranquilla, profirió requerimientos especiales en los que propuso adicionar ingresos por operaciones gravadas, por concepto de la venta de botellas y canastas que la sociedad declaró como ingresos excluidos. Por lo anterior se

planteó el incremento del impuesto generado. La Administración adicionó los Requerimientos Especiales, proponiendo sanción de inexactitud en cada periodo. Posteriormente, la División de Liquidación de la Administración de Impuestos de Barranquilla expidió las Liquidaciones Oficiales de Revisión, modificando las declaraciones presentadas por la sociedad, de acuerdo con lo propuesto en los Requerimientos y su posterior ampliación. La demandante interpuso recurso de reconsideración contra cada una de las Liquidaciones Oficiales de Revisión, argumentando que tanto las botellas como las canastas son un medio para vender las cervezas, que son activos fijos y por tanto no son objeto del Impuesto sobre las Ventas. La División Jurídica de la Administración resolvió los recursos interpuestos, confirmando las Liquidaciones oficiales. También fue acumulado el expediente 7159-LL, en el que la actora solicitó la nulidad de las resoluciones por medio de las cuales se impuso la sanción por improcedencia de las devoluciones, correspondiente al impuesto sobre las ventas del 5° bimestre de 1988. En este caso, la Administración profirió el pliego de cargos N° 08-90321000126 del 17 de agosto de 1990, imponiendo la sanción por improcedencia en las devoluciones por la suma de $2.651.988, más los intereses incrementados en el 50%, considerando que el 28 de noviembre de 1989 se ordenó la devolución del saldo a favor por dicho valor, el cual fue modificado. Previa respuesta de la sociedad, la Administración impuso la sanción, pero por la suma de $2.462.839 más los intereses de mora incrementados en un cincuenta

por ciento (50%), de conformidad con el artículo 670 del Estatuto Tributario, mediante la Resolución 0000037-90328000116 del 25 de junio de 1991. La División Jurídica de la Administración de Impuestos de Barranquilla confirmó la sanción impuesta, mediante la Resolución 000154 del 30 de junio de 1992. DEMANDA La sociedad CERVECERÍA AGUILA S.A., solicitó la nulidad de los Requerimientos Especiales y de sus Ampliaciones, mediante los cuales se planteó la modificación a las declaraciones. Así mismo la nulidad de las Liquidaciones Oficiales y las Resoluciones que confirmaron estos actos. Fueron invocadas como normas violadas los artículos 2°, 6°, 29, 34, 58 y 83 de la Constitución Política; 60, 475, 512, 708, 710, 730 y 731 del Estatuto Tributario, 20 del Decreto 2053 de 1974; 46 del Decreto 2160 de 1986; el Decreto 190 de 1969 y la Ley 6ª de 1992. Señaló que en el negocio de cerveza, los envases y canastas son bienes de propiedad del productor, del distribuidor o del consumidor y por ello en las operaciones se realiza solamente la compra-venta del líquido. Los envases y canastas han sido calificados por la industria cervecera como activos fijos y así lo ha aceptado la Superintendencia de Sociedades al no hacer observaciones a los estados financieros de la empresa. Por lo anterior, el impuesto pagado por la empresa por los envases y cajas se trata como mayor valor del activo y no como impuesto descontable.

Consideró que la DIAN fundamentó su actuación en conceptos de esa entidad referidos a las gaseosas y en este caso se trata de cerveza, por lo que no es aplicable esta doctrina. Indicó que la industria cervecera está sujeta únicamente al impuesto al consumo, de acuerdo con el Decreto 190 de 1969, el cual incluye el impuesto sobre las ventas. Frente a la sanción por inexactitud propuesta, estimó que se trata de una diferencia de criterios, por lo que no hay lugar a aplicarla. También consideró que las ampliaciones a los requerimientos son nulas, porque al no contestarse el requerimiento especial, la Administración no podía ampliarlo. Al anularse la Ampliación al requerimiento, la Administración expidió la Liquidación oficial por fuera de los seis meses contados desde el vencimiento para responder el requerimiento especial, por lo que dicho acto también es nulo. Por todo lo anterior, estimó que los funcionarios extralimitaron sus funciones, no se garantizó la propiedad privada ni el debido proceso. Los mismos argumentos fueron esgrimidos en la demanda que solicitó la nulidad del Pliego de cargos, de la Resolución Sanción por Improcedencia de la Devolución, correspondiente al 5° bimestre de 1988 y de la Resolución que confirmó la sanción. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA El apoderado de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales dio respuesta en los mismos términos a las demandas presentadas, exponiendo lo siguiente: Estimó que no se vulneró el artículo 60 del Estatuto Tributario porque las canastas y los envases no son activos fijos, ya que es constante la compraventa de estos

bienes, dentro del giro ordinario de los negocios, por lo que de acuerdo con las normas contables son activos movibles y por tanto gravados con el impuesto sobre las ventas. Indicó que las normas que regulan el impuesto al consumo, no tienen aplicación para el caso, porque lo que se discute es el tratamiento de unos bienes frente al impuesto sobre las ventas. Consideró que la sanción de inexactitud debe mantenerse, porque se omitieron ingresos y no se presenta diferencia de criterios. Agregó que la Administración tiene la facultad de ampliar el requerimiento dentro del término legal, sin que se requiera de la respuesta del contribuyente. Concluyó señalando que no se vulneraron normas constitucionales, sino que se cumplieron los deberes establecidos en la Carta. FALLO DEL TRIBUNAL La Sala de Decisión de lo Contencioso Administrativo de Descongestión para Fallo, con Sede en Barranquilla declaró la nulidad de los siguientes actos administrativos: Liquidaciones Oficiales de Revisión: 000004-90309010888, 000003-90309010886, 000001-90309010880, 000002-90309010876, 000005-90309010882, 00000690309010881, todas del 25 de junio de 1991; así mismo de la Resolución Sanción 0000037-90328000116 del 25 de junio de 1991. Anuló también las Resoluciones que resolvieron los recursos de reconsideración interpuestos Nos. 000147, 000150, 000145, 000158, 000148 y 000149 del 30 de junio de 1992, que confirmaron las Liquidaciones oficiales mencionadas; También de la Resolución 000154 del 30 de junio de 1992 que confirmó la Resolución

Sanción por improcedencia de la devolución. Como restablecimiento del derecho declaró la firmeza de las declaraciones del impuesto sobre las ventas de los periodos 5° de 1987, 6° de 1987, 1° de 1988, 2° de 1988, 3° de 1988, 4° de 1988 y 5° de 1988. El a-quo se inhibió de pronunciarse sobre los Requerimientos especiales, las ampliaciones a los requerimientos y el pliego de cargos, de los cuales también se solicitó su nulidad, por estimar que se trata de actos de trámite, por lo cual se refirió únicamente a los actos definitivos. Consideró el Tribunal que la Administración quebrantó el Decreto Ley 190 de 1969, porque los actos acusados fijaron la base gravable del impuesto al consumo de cerveza, incluyendo los envases y las canastas. Estimó que la Ley 223 de 1995, posterior a los hechos, reafirmó que los envases y canastas no hacen parte de la base gravable del impuesto al consumo. Citó una Sentencia del 3 de marzo de 2000, por la cual ésta Corporación indicó que la base gravable del impuesto al consumo de cerveza, está constituido por el valor del líquido sin tener en cuenta el envase. Concluyó que como la administración modificó irregularmente la base del impuesto al consumo de cerveza, excedió sus facultades y por tanto desaparecen los fundamentos de la sanción de inexactitud. Al darle prosperidad a este cargo, se relevó de estudiar los demás. RECURSO DE APELACIÓN La apoderada judicial de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN,

interpuso recurso de apelación contra la Sentencia de primera instancia. Consideró la impugnante que el a-quo equivocó el fundamento del fallo, porque la Administración no ha glosado al contribuyente por el Impuesto al consumo, por cuanto para la época, la DIAN no tenía competencia sobre dicho tributo. Advirtió que la Administración lo que hizo fue adicionar el impuesto sobre las ventas por la enajenación de envases y canastas. Indicó que el fallo no se pronunció sobre si los envases o canastas con activos fijos o movibles, por lo que se ratifica en los argumentos expuestos en la contestación a la demanda. Adujo que así como se vende el líquido, la actora vende la botella en la que lo envasa y las canastas que las transportan, otra cosa es que después de la inicial enajenación, se canjeen para llenarlas nuevamente. Insistió en que estos bienes no se tratan como activos fijos, pues su enajenación no es extraña al objeto social de la demandante, además de ser habitual. Agregó que de acuerdo al informe de los peritos contables y a las manifestaciones de la demanda se comprobó que los envases se venden periódicamente, reafirmando su carácter de activos movibles. OPOSICIÓN AL RECURSO La apoderada de la sociedad actora presentó escrito en el que se opone a la prosperidad del recurso de apelación interpuesto y ratifica los argumentos expuestos en la demanda. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandada, citó una sentencia del Consejo de Estado del 25 de octubre de 1991 en la que se indicó que los envases de gaseosas no constituyen activo

fijo. Agregó que para la época de los hechos, en el precio de enajenación de la cerveza los productores incluían el valor del líquido como el del envase. Señaló que además del impuesto al consumo, se causa también el Impuesto sobre las Ventas. La parte demandante se abstuvo de alegar de conclusión. El Ministerio Público no rindió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SECCIÓN De acuerdo con los términos de la apelación presentada por la entidad demandada, corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de los actos administrativos que modificaron las liquidaciones privadas del impuesto sobre las ventas de los bimestres 5° y 6° de 1987, y 1°, 2°, 3° y 4° de 1988; así como de los actos que impusieron sanción por improcedencia en las devoluciones por el 5° bimestre de 1988. La Administración impugnó el fallo de primera instancia, por considerar que el Tribunal fundamentó su decisión en normas que regulan la base gravable del impuesto al consumo de cerveza (Decreto 190 de 1969), cuando el proceso se refiere al impuesto sobre las ventas. La Sala analizará en primer lugar este punto. El Impuesto al Consumo de Cerveza, tiene una vinculación cercana con el Impuesto sobre las Ventas. Como quiera que el Decreto Ley 1665 de 1966, en su artículo 1° establecía: “Artículo 1°. A partir del 1° de julio de 1966, el impuesto al consumo de cervezas de producción nacional, cualquiera que sea su clase, envase,

contenido y presentación, se liquidará ad valorem, a razón del 60% del precio de facturación, que las fábricas productoras fijen para los distribuidores o agentes.” “Parágrafo. El 60% de que trata este artículo se distribuye en la siguiente forma: 52% para las entidades seccionales y el 8% para la nación, correspondiente al impuesto sobre las ventas, de conformidad con las normas que lo rigen y en cuanto no sean contrarias a este decreto.” Posteriormente el artículo 5° del Decreto 190 de 1969 estableció la tarifa del impuesto al consumo de cerveza en el 48%, y en el artículo 23 ibídem mantuvo en el 8% la parte del gravamen que recaudaba la Nación a título de Impuesto sobre las ventas. Así mismo, el artículo 160 del Decreto Ley 1222 del 1986 (Código de Régimen Departamental) ratificó la distribución del impuesto sobre las ventas al señalar: “Artículo 160. La cesión del impuesto nacional del ocho por ciento (8%) sobre las ventas, que gravaba el consumo de cervezas de producción nacional según el Decreto Legislativo 1665 de 1966, y que está comprendido en el impuesto sobre el consumo de cervezas del cuarenta y ocho por ciento (48%) de que trata el Decreto-ley 190 de 1969, la hace la Nación con destinación exclusiva al funcionamiento de hospitales de acuerdo con los planes seccionales de salud y previa aprobación del Ministerio de Salud Pública.” Estas normas fueron recogidas posteriormente por el Decreto 624 de 1989 (Estatuto Tributario) en su artículo 475.

Por lo anterior, el impuesto sobre las ventas generado por la venta de cerveza, está incluido dentro del impuesto al consumo, de tal forma que los responsables, el hecho generador y la base gravables son los mismos, en la medida que los dos tributos se liquidan conjuntamente. De esta forma, los productores de cervezas son los responsables del pago de los dos impuestos, se causan al momento de la entrega para su distribución o venta en el país y la base gravable, de conformidad con el artículo 154 del Decreto 1222 de 1986, era el de facturación al detallista determinado por la autoridad competente. Sin embargo, este tratamiento sólo es predicable respecto de la venta cerveza, pues otros bienes enajenados por el productor, así como servicios adicionales que pueda prestar, no están gravados con el impuesto al consumo, debiendo determinarse en cada caso, si se aplica el IVA. De acuerdo con lo expuesto por la sociedad actora y que no discute la DIAN, la operación que se realiza en los negocios de venta de cerveza, es la compraventa del líquido y no de los envases y canastas, los cuales simplemente se intercambian, porque la propiedad de los mismos es del productor, del distribuidor o del consumidor. Sin embargo, según se afirma también en las demandas y se comprobó mediante el dictamen pericial que obra a folios 170 a 174 y 180 a 181 del cuaderno principal, la sociedad CERVECERÍA AGUILA S.A. vendió envases y canastas por inicio de labores con los distribuidores o por ampliación de las mismas. En el presente caso, la enajenación de los envases y canastas en estas

circunstancias, fue lo que dio origen a la modificación de las declaraciones del impuesto sobre las ventas. La venta de estos bienes no tiene que ver con el impuesto al consumo de cerveza, porque este tributo tiene en cuenta es el producto en sí mismo, el líquido, y no las eventuales o frecuentes operaciones que adicionalmente realicen los productores. La Sala concluye que, contrario a lo señalado por el a-quo, el Decreto 190 de 1969 no es aplicable a este caso concreto, porque esta norma regula el impuesto al consumo de cerveza, que no comprende la venta de otros bienes diferentes. Por lo anterior el planteamiento expresado por la sociedad demandante, en el sentido que la industria cervecera está gravada únicamente por el impuesto al consumo regulado por el Decreto 190 de 1969, cargo que acogió el Tribunal para declarar la nulidad de los actos demandados, no está llamado a prosperar, dado que como se indicó, esta disposición no es aplicable al caso sub-examine, por lo que la Sala analizará los demás argumentos que no fueron estudiados por el aquo. El argumento central de la demanda es que los envases y canastas son activos fijos, por lo que de conformidad con el parágrafo del artículo 1° del Decreto Ley 3541 de 1983 (actualmente corresponde al artículo 420 del Estatuto Tributario), no se causa el impuesto sobre las ventas. Apoya su pretensión en el artículo 20 del Decreto 2053 de 1974, recogido actualmente por el 60 del Estatuto Tributario que dispone: “Clasificación de los activos enajenados. Los activos enajenados se dividen en movibles y en fijos o inmovilizados.

Son activos movibles los bienes corporales muebles o inmuebles y los incorporales que se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente e implican ordinariamente existencias al principio y al fin de cada año o periodo gravable. Son activos fijos o inmovilizados los bienes corporales muebles o inmuebles y los incorporales que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente.” Sobre este punto, la Sala ha estimado que la diferencia radica en si los bienes se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente, si es así serán activos movibles, si no, serán activos fijos. De acuerdo con lo dicho por la actora y comprobado con el dictamen pericial, los envases y cajas se venden al distribuidor periódicamente y siempre que se inician operaciones o se amplían. La sociedad en esos casos expide una factura diferente por el valor vendido. Los peritos también informan que mensualmente se practica el inventario físico de las existencias de botellas y se hace un informe que describe el saldo anterior, las entradas y las salidas. (Fl. 173 del cuaderno principal). Adicionalmente, para la venta inicial de cerveza al distribuidor, es lógico que se requiera de la enajenación de los envases y cajas, por lo cual, la finalidad de estos bienes no es permanecer dentro del patrimonio de la sociedad, sino al contrario transferirlos, junto con el líquido que contienen. Por lo expuesto la Sala reitera la Sentencia de esta Corporación del 3 de octubre de 1997, M.P: Dra. Consuelo Sarriá Olcos, en la que se dijo, sobre la clasificación

de los envases de cerveza, para los productores: “(...) el envase no constituye un activo fijo, toda vez que en la entrega de la bebida se presenta la enajenación del líquido y de la botella en la cual va envasado, enajenación que ocurre dentro del giro ordinario de la actividad de la empresa productora, sin que el hecho de la permanencia en stock o en existencias, o la contabilización como activos fijos, modifique su carácter de activos movibles que se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios de la empresa, ya que los mismos se van utilizando gradualmente a lo largo del proceso productivo y se venden conjuntamente con el líquido.”1 De otra parte, la clasificación de los activos puede ser objetada por la Administración Tributaria, en la medida que ésta debe ajustarse a las previsiones legales, pues como ocurre en el presente caso, puede dar lugar a la revisión de las declaraciones, para determinar un mayor impuesto. La sociedad invocó el artículo 46 del Decreto 2160 de 1986, que hace referencia a los bienes que se clasifican en la contabilidad como “propiedad, planta y equipo”, concepto que no corresponde al de “activo fijo” mencionado en el parágrafo del artículo 420 del Estatuto Tributario, en concordancia con el artículo 60 ibídem. Estas normas de contabilidad, citadas por la actora para defender su argumento de que los bienes enajenados son activos fijos, si bien pueden dar luces para la adecuada clasificación de los bienes, son relegadas ante las normas tributarias, por ser éstas especiales para el caso que se juzga.

Por todo lo expuesto, se concluye que fue acertada la actuación de la Administración al tener como operaciones que generan el impuesto sobre las 1 En el mismo sentido también se pronunció la Sala mediante Sentencia del 25 de octubre de 1991, Exp. 3617, M.P. Dr. Guillermo Chahín Lizcano. ventas, las enajenaciones de envases y canastas realizadas por la sociedad actora, al considerarlos activos movibles, por lo que los demás cargos de la demanda, tampoco prosperan. Frente a los requerimientos especiales como sus ampliaciones, por tratarse de actos preparatorios, no son objeto de demanda ante la jurisdicción contencioso administrativa, aunque algunas irregularidades frente a estos actos, pueden dar lugar a la nulidad de las liquidaciones oficiales. La actora alegó la incompetencia de la Administración para proferir Ampliaciones a los requerimientos, sin que hubiera habido respuesta del contribuyente. El artículo 708 del Estatuto Tributario dispone: “Ampliación al Requerimiento Especial. El funcionario que conozca de la respuesta al requerimiento especial podrá, dentro de los tres (3) meses siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para responderlo, ordenar su ampliación, por una sola vez, y decretar las pruebas que estime necesarias. La ampliación podrá incluir hechos y conceptos no contemplados en el requerimiento inicial, así como proponer una nueva determinación oficial de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones. El plazo para la respuesta a la ampliación, no podrá ser inferior a tres (3) meses ni superior a seis (6) meses.” La disposición establece la posibilidad que tiene la Administración para incluir

aspectos no tratados en el acto preparatorio inicial, radicando su competencia en el funcionario encargado de conocer la respuesta al requerimiento, pero sin que ésta sea un requisito para poder ampliarlo. Por lo anterior el cargo no está llamado a prosperar. En cuanto a la sanción por inexactitud, de acuerdo al artículo 647 del Estatuto Tributario, ésta se aplica entre otros casos, por la omisión de impuestos generados por las operaciones gravadas que deriven en un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente; pero expresamente se indica, que si éste se deriva de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre las oficinas de impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, no se configura inexactitud. En el presente caso, no se presentó un desconocimiento del derecho, pues los datos suministrados fueron completos y veraces, como quiera que los ingresos por la venta de los envases y canastas fueron declarados por la sociedad pero como excluidos, con el convencimiento de que se trataban de activos fijos, presentándose el conflicto por la equivo