CE-08001-23-31-000-2007-00036-01(18018)-2012

DESCUENTOS TRIBUTARIOS – Aplicación de normas tributarias. Vigencia del artículo 250 del Estatuto Tributario / TRIBUTOS DE PERIODO – Aplicación de normas tributarias. Retroactividad en materia tributaria / SANCION EN MATERIA TRIBUTARIA – Se aplica la norma vigente a la ocurrencia de los hechos. Impuestos de período / DESCUENTO TRIBUTARIO POR GENERACION DE EMPLEO – vigencia. Aplicación de la sanción por incumplimiento de los requisitos Sobre los efectos de la derogatoria del artículo 250 del E.T. la Sala ya tuvo la oportunidad de pronunciarse en sentencia del 3 de agosto de 2006 en la que, entre otras precisiones, recalcó que por mandato de los artículos 338 y 363 de la Constitución Política, “(…) existe la prohibición de hacer efectiva de manera inmediata la norma reguladora de tributos de periodo y de aplicar retroactivamente los preceptos fiscales (…)” como garantía para los contribuyentes, pero también como reglas de respeto por las situaciones jurídicas consolidadas. Entonces, aunque la Ley 788 de 2002 retiró del ordenamiento jurídico el artículo 250 del Estatuto Tributario, “(…) no [podía] desconocer los efectos que produjo la norma derogada (…) durante su vigencia (…)”, máxime que por tratarse de normativa sobre tributos de periodo, su aplicación solo era posible desde que comenzó el periodo gravable siguiente a su vigencia. Por tanto, los supuestos de hecho del artículo 250 del E.T. que se materializaron antes de que perdiera efectos, necesariamente tenían como consecuencia jurídica las previsiones del mismo

artículo y no de otra norma. De allí que no tiene razón la demandante cuando afirma que la liquidación de la sanción por la corrección que presentó el 5 de abril de 2005, donde suprimió el aludido descuento tributario, debía hacerse con arreglo al artículo 644 del E.T.; todo lo contrario, no cabe duda de que si la corrección versó sobre hechos acontecidos en vigencia del artículo 250 del E.T. se debió hacer como éste lo ordenaba. Por otra parte, también es posición reiterada de la Sala que las normas aplicables para efectos de imponer sanción son las vigentes cuando se configuran los hechos sancionables “(…) independientemente de que el acto administrativo a través del cual se impone, se expida y discuta con posterioridad a la vigencia de las normas en las cuales se fundamenta la sanción, así sea en vigencia de norma diferente, a la que originó la sanción (…) Luego, resulta incontrovertible que si los hechos sancionados ocurrieron en el año 2002, cuando el artículo 250 del E.T. estaba vigente, la sanción imponible era la prevista por dicho artículo y no por otro. Coherentemente, en este punto, los actos acusados se ajustaron a derecho.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 250

HECHOS QUE SE CONSIDERAN CONFESADOS – Pruebas que los desvirtúan / CORRECCION DE LA DECLARACION – No disminuye la sanción por incumplimiento a los requisitos para que proceda la deducción por generación de empleo / INSPECCION TRIBUTARIA – Competencia para

practicarla / ACTA DE INSPECCION TRIBUTARIA – Casos en los cuales debe darse traslado Según el artículo 747 del Estatuto Tributario la manifestación que se hace mediante escrito dirigido a las oficinas de impuestos por el contribuyente, en el cual se informa la existencia de un hecho físicamente posible que perjudique al contribuyente, constituye plena prueba contra éste. Para desvirtuar lo anterior sólo es admisible la prueba de error o fuerza sufridos por el contribuyente, dolo de un tercero, o falsedad material del escrito contentivo de ella. Frente a la supuesta incompetencia de la funcionaria que hizo la inspección tributaria, es oportuno precisar que el artículo 688 del Estatuto Tributario permite a los jefes de fiscalización comisionar a los funcionarios de su unidad para adelantar las actuaciones preparatorias a los actos de su competencia. En el presente caso la visita de verificación y la inspección tributaria fueron las actuaciones de la funcionaria comisionada al efecto, previas al pliego de cargos, expedido por el Jefe de la División de Fiscalización Tributaria de la Administración de Impuestos de Barranquilla. Luego no se advierte alguna actuación de funcionario incompetente. Y, por mandato del artículo 783 del Estatuto Tributario, cuando no proceda el requerimiento especial o el traslado de cargos del acta de visita de inspección tributaria, deberá darse traslado por el término de un mes para que se presenten los descargos que se tengan a bien. Como la DIAN formuló pliego de cargos a Vandux, porque no liquidó la sanción del artículo 250 del E.T., no era

necesario el traslado del acta.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 747 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 688 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 783 /

ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 250

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

Bogotá, D. C., veintitrés (23) de febrero de dos mil doce (2012).

Radicación número: 08001-23-31-000-2007-00036-01(18018)

Actor: PLÁSTICOS VANDUX DE COLOMBIA S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO La Sala decide el recurso de apelación propuesto por Plásticos Vandux de Colombia S.A. contra la sentencia del Tribunal Administrativo del Atlántico del 25 de junio de 2009, que negó la nulidad de los actos administrativos por medio de las cuales la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (en adelante DIAN) le impuso y confirmó la sanción por aplicar de forma indebida, en la declaración del impuesto de renta y complementarios del año gravable 2002, el descuento tributario por generación de empleo del artículo 250 del Estatuto Tributario.

ANTECEDENTES El 8 de abril de 2003 Plásticos Vandux de Colombia S.A. (en adelante Vandux) presentó la declaración del impuesto de renta y complementarios por el año gravable 2002.

El 11 de febrero de 2004 Vandux solicitó a la DIAN – Administración de Impuestos de Barranquillaque expidiera liquidación oficial de corrección respecto de la declaración privada presentada por el año 2002, al efecto, aportó el correspondiente proyecto de liquidación con un menor monto del impuesto a cargo. Mediante Liquidación Oficial de Corrección 020642004000042 del 10 de junio de 2004, la DIAN acogió la propuesta de Vandux. El Jefe de la División de Fiscalización Tributaria de la Administración de Impuestos de Barranquilla, por auto del 7 de octubre de 2004, ordenó abrir investigación para verificar las modificaciones aprobadas en la liquidación oficial de corrección. Con ocasión de este procedimiento se dictaron autos que ordenaron visita de verificación, cruce de cuentas e inspección tributaria. Con la visita de verificación, la DIAN concluyó que Vandux no cumplió los requisitos para beneficiarse del descuento tributario por generación de empleo previsto del artículo 250 del E.T., por lo que le solicitó corregir la declaración del año gravable 2002. El 5 de abril de 2005 Vandux presentó corrección de la declaración privada, con adhesivo 07480270024238, de la que remitió copia a la Administración de Impuestos de Barranquilla. La corrección consistió, entre otros aspectos, en: incrementar el saldo a pagar; liquidar e incluir la sanción por corrección del 10%1 (sic) del mayor valor a pagar, de conformidad con el artículo 644 del E.T; y excluir el descuento tributario por generación de empleo; así, el respectivo renglón quedó

en 0 (cero). El 17 de junio de 2005 el Jefe de Fiscalización Tributaria de la DIAN Barranquilla dictó Pliego de Cargos contra Vandux, en el que propuso imponerle sanción del 200% del beneficio tributario aplicado indebidamente, de acuerdo con el artículo 250 del E.T.; valor incrementado en el 30%, por disposición del artículo 701 ejusdem. El 19 de julio de 2005 Vandux presentó respuesta al pliego de cargos. El 10 de noviembre de 2005 la División de Liquidación Tributaria de la DIAN Barranquilla expidió la Resolución 020642005000085 que, en los términos propuestos por el pliego de cargos, sancionó a la actora (fls. 23 a 36). Esta decisión fue notificada a Vandux el 16 del mismo mes (fl. 38). Contra el referido acto la contribuyente presentó recurso de reconsideración el 16 de enero de 2006, que fue resuelto mediante la Resolución 020662006000002 del 2 de octubre del mismo año, que confirmó íntegramente la decisión recurrida (fls. 39 a 52). LA DEMANDA Vandux, en ejercicio de la acción prevista en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, solicitó: “ Que se declare la nulidad de la Resolución Sanción 020642005000085 del 10 de noviembre de 2005 (…) y su confirmatoria la Resolución 020662006000002 del 10 (sic) de octubre de 2010 (…), mediante las cuales se impuso y confirmó una sanción (…) por improcedencia del descuento 1 En realidad fue el 20%.

tributario por generación de empleo conforme a lo previsto en el inciso 6° del artículo 250 de (sic) E.T. equivalente a la suma de CIENTO SEIS MILLONES SESENTA DOS MIL (sic) PESOS MCTE ($106.062.000), incrementado en un treinta por ciento (30%) por sanción por omisión en la liquidación de sanciones, para un total de CIENTO TREINTA Y SIETE MILLONES

OCHOCIENTOS OCHENTA Y UN MIL PESOS MCTE ($137.881.000).

Que como consecuencia de lo anterior, se restablezca en su derecho (…), mediante la declaración de que es improcedente la sanción impuesta (…)”. La demandante invocó como normas violadas los artículos 29, 121, 122, 124, 150, 230 y 363 de la Constitución Política; 71 del Código Civil; 35 del Código Contencioso Administrativo; y 250, 688, 742, 779 y 783 del Estatuto Tributario. El concepto de la violación lo concretó así:

1. La DIAN impuso la sanción con aplicación del artículo 250 [6] del Estatuto Tributario, que fue derogado por el artículo 118 de la Ley 788 del 27 de diciembre de 2002, es decir, dio efectos ultractivos a la primera norma con flagrante contradicción de preceptos constitucionales y legales.

En efecto, si el sustento legal de la sanción cuestionada fue la norma derogada, las garantías propias del debido proceso fueron desconocidas por la DIAN, comoquiera que impuso el correctivo cuando el precepto legal que lo contenía no estaba vigente.

Sobre el particular, la jurisprudencia constitucional (sentencia C-827 de 2001) precisa que la Administración, en el ejercicio de la potestad sancionatoria, debe observar estrictamente el principio de legalidad, que no es otra cosa que la existencia previa, a la conducta infractora, de la norma que fija el hecho sancionado y su respectiva sanción. Este principio tiene como presupuestos la reserva legal y la tipicidad, en la medida en que corresponde exclusivamente al legislador dictar normas sancionatorias, que describan en su totalidad los hechos objeto de sanción (sentencia C-099 de 2003). Si el legislador derogó el artículo 250 del E.T., cuyos efectos se extendieron hasta el año gravable 2002, la sanción, allí prevista, del 200% de lo aplicado como descuento tributario por generación de empleo, no podía ser impuesta en el año 2005; un razonamiento contrario pugna con el principio de legalidad. Ahora bien, la Constitución Política señala que ninguna autoridad del Estado puede ejercer funciones distintas de las que le atribuyen la misma Constitución y la ley; que los servidores públicos en el ejercicio de su cargo deben cumplir sus deberes; y que ellos son responsables por la infracción de la ley. Confrontados estos mandatos con la actuación de la DIAN, es evidente que ésta se extralimitó en el cumplimiento de sus funciones, por cuanto aplicó una sanción sin sustento legal. Por eso es inadmisible la tesis expuesta por la DIAN en la vía gubernativa, según la cual, la sanción por aplicación indebida del descuento tributario podía

imponerse, porque recayó sobre hechos acontecidos en el año gravable 2002. Lo correcto es que si el artículo 250 del E.T. fue derogado el 27 de diciembre de 2002 y la corrección de la declaración privada por dicho año, donde se excluyó el beneficio por generación de empleo, se presentó en el año 2005, la única sanción vigente y, por tanto, aplicable, era la del artículo 644 del E.T., que se liquidó en la mencionada corrección, no así la del artículo 250 ejusdem. Incluso, la misma DIAN, mediante los conceptos 62929 de 2003 y 012013 del 1 de marzo de 2004, reconoció que el artículo 250 del E.T. sólo tuvo efectos hasta el año gravable 2002, por lo que descartó la aplicación del descuento tributario por generación de empleo para el año 2003; luego, si el beneficio no era aplicable después de 2002, mucho menos la sanción que de su uso indebido se derivaba.

2. Es nulo el procedimiento administrativo que la DIAN adelantó para dictar los actos demandados, toda vez que la entidad no acató las formalidades previstas por la ley para garantizar el derecho de contradicción de la contribuyente.

La inspección tributaria, medio de prueba con el que supuestamente la demandada demostró el hecho sancionado, era insuficiente para concluir que Vandux incumplió el requisito de generación de empleo; prueba de ello fue el pliego de cargos elevado por la Administración, el cual sostuvo de forma lacónica que por la inspección se “determinó que el contribuyente (…) no tenía derecho al Descuento Tributario (…), ya que no cumplió los requisitos establecidos en el

artículo 250 del E.T. (…) por lo que se le solicitó la corrección de la Declaración de Renta por el año gravable 2002 (…)”. Aunado a lo anterior, la inspección tributaria fue practicada por un funcionario comisionado, no por el Jefe de la Unidad de Fiscalización de la Administración de Impuestos de Barranquilla, quien, según el artículo 688 del E.T., es el único competente para determinar si Vandux cumplió sus deberes tributarios; por tanto, el comisionado no podía reemplazar a su jefe en la función ni pedir la corrección de la declaración, como en la práctica se hizo. El hecho de que Vandux excluyera el descuento por la generación de empleo en la corrección a la declaración privada no implicó la aceptación de los hechos que motivaron la sanción; tampoco relevaba a la DIAN del deber de “determinar” el incumplimiento de los requisitos para que procediera la imposición del correctivo del artículo 250 del E.T. Por demás, hasta la fecha, el supuesto incumplimiento no se ha determinado. El artículo 779 del E.T. señala que el objetivo de la inspección tributaria es constatar hechos que interesan a la Administración pero, en sí misma, no es el procedimiento para determinar tributos ni sanciones, lo cual sólo es posible mediante acto motivado, antecedido de las ritualidades señaladas por la ley. Aun más, el artículo 783 del mismo estatuto prevé que se debe levantar un acta cerrada de la inspección tributaria, suscrita por los funcionarios que en ella intervinieron y que el documento debe ser puesto en conocimiento del inspeccionado; en el presente caso, Vandux ni siquiera pudo acceder al acta lo

que le impidió ejercer su derecho de defensa (fls. 2 a 18). CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN, por conducto de apoderado judicial, se opuso a las pretensiones de la demanda y solicitó que se confirmara la legalidad de los actos acusados, porque:

1. La sanción discutida fue impuesta correctamente y tuvo como fundamento el artículo 250 del Estatuto Tributario: Si bien es cierto que por principio general la ley es vigente y, por ende, produce efecto una vez promulgada, también lo es que el legislador puede disponer otra cosa, por ejemplo, ordenar la vigencia de la norma después de determinado lapso. Igual razonamiento se predica de la derogatoria de una ley, que por regla general tiene efecto inmediato, pero admite como excepción la aplicación ultractiva de la norma derogada.

Según el artículo 40 de la Ley 153 de 1887, las leyes procesales tienen aplicación inmediata, salvo que en la correspondiente actuación hayan empezado a correr términos en vigencia de la ley anterior o iniciado la práctica de diligencias, evento en el que seguirá rigiendo esta última. Ese es un ejemplo de que la ley puede tener efectos ultractivos. El artículo 338 de la Constitución Política prevé que las normas que regulan tributos, en los que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un periodo determinado, no pueden aplicarse sino desde el periodo gravable que comience después de la vigencia de la norma. El artículo 250 del E.T. estuvo vigente para el periodo gravable 2002, en la medida en que su derogatoria, ordenada por la Ley 788 de 2002, se produjo el 27

de diciembre de ese año, con efectos para el periodo gravable 2003. De manera que, los contribuyentes válidamente pudieron aplicar el descuento previsto por dicho artículo en la declaración de renta del año 2002, que presentaron en el 2003, tal como lo precisó el Concepto de la DIAN 012013 del 1 de marzo de 2004. Por eso, no resulta coherente la argumentación que expone la demandante, pues, por un lado, hizo uso del beneficio tributario del artículo 250 del E.T. para la declaración de renta del año 2002, que presentó en el 2003, esto es, después de su derogatoria; pero, por otro lado, ahora alega la aplicación indebida del mismo artículo, porque estaba derogado cuando se le impuso sanción por incumplir los requisitos del descuento tributario en relación con el periodo gravable 2002. En cuanto a la jurisprudencia constitucional que, afirma la actora, fue trasgredida por la DIAN, es evidente que no dice algo diferente a lo que la entidad demandada puso en práctica con los actos acusados, toda vez que éstos se fundamentaron en el artículo 250 del E.T., que preveía la sanción del 200% del valor descontado por el beneficio tributario, en el evento de que el contribuyente no cumpliera los requisitos de generación de empleo y de permanencia de los nuevos trabajadores. Coherentemente, el principio de legalidad no fue desconocido, habida cuenta de que cuando ocurrieron los hechos objeto de sanción, la norma sí estaba vigente. La DIAN siempre actuó dentro de los precisos parámetros que le imponen la

Constitución y la Ley, por esa razón, no es del caso pronunciarse en relación con la violación de los artículos 121, 122 y 124 de la Constitución Política que alega la demandante. Aunado a que la demanda no concreta una acusación sobre el particular.

2. El procedimiento administrativo que llevó a la imposición de la sanción no es nulo: Los hechos expuestos por la demandante no corresponden con los motivos de inconformidad frente a los actos acusados, en la medida en que ella acepta que la DIAN dictó el pliego de cargos y el acto sancionatorio, que ambos fueron notificados para efectos del ejercicio del derecho de contracción; también, que se brindó la oportunidad de formular el recurso de reconsideración y que éste fue decidido. Luego, es claro que la actuación administrativa fue legal, como lo reconoce la misma actora, y que no desconoció el debido proceso de aquélla.

El procedimiento previo a la expedición de los actos acusados fue adelantado por funcionario competente. En efecto, la servidora que realizó la visita de verificación estaba comisionada para ello y, en desarrollo de su encargo, estudió concienzudamente los documentos facilitados por la asistente de contabilidad de la contribuyente, de cuyo contenido concluyó que Vandux debía corregir la declaración tributaria y así lo hizo saber. Lo mismo se predica de la funcionaria que hizo la inspección tributaria, quien sugirió que se presentara el pliego de cargos contra la contribuyente. Estas actuaciones estuvieron acordes con el artículo 688 del E.T., que permite al Jefe de la Unidad de Fiscalización de la Administración Tributaria comisionar a

sus dependientes para la práctica de diligencias previas a los requerimientos, emplazamientos y demás actos necesarios para determinar las obligaciones a cargo de los contribuyentes. Ahora bien, si la actora presentó la corrección de la declaración de renta de donde excluyó el descuento tributario que aplicó indebidamente, después de la solicitud que le hizo la Administración, tal hecho no puede significar cosa distinta a que la glosa fue aceptada. Tampoco se puede dejar de lado, como lo pretende la demandante, que la declaración tributaria y las correcciones que de ella haga el contribuyente son confesiones de sus hechos económicos y financieros; por tanto, resulta inobjetable que si la sancionada corrigió la declaración privada para excluir el descuento controvertido, fue porque admitió el incumplimiento de los requisitos para beneficiarse del descuento. Por otra parte, la contribuyente no conoció el contenido del acta de la inspección tributaria, porque el artículo 783 ordena que sólo se debe presentar ese documento al inspeccionado cuando no se dicta requerimiento especial o no se hace el traslado de cargos; dado que a la actora se le elevó pliego de cargos, para que ejerciera su derecho de defensa, no era necesario darle a conocer el acta. Como argumento adicional para ratificar la legalidad de la actuación acusada, se pone de presente que el artículo 638 del E.T. permite a la Administración imponer sanciones mediante resolución independiente, previa formulación del pliego de cargos; ese fue el procedimiento utilizado para expedir los actos acusados, lo que descarta de plano alguna irregularidad de la actuación (fls. 58 a 72).

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo del Atlántico negó las pretensiones de la demanda, porque: De acuerdo con los artículos 150 [1] y 338 de la Constitución Política corresponde al Congreso de la República crear, modificar, suprimir tributos, así como establecer los elementos de la obligación tributaria; en ejercicio de esas facultades, mediante la Ley 788 del 27 de diciembre de 2002, el legislador derogó el descuento del artículo 250 del Estatuto Tributario. Empero, esa derogación no suprimió los efectos que produjo la norma durante su vigencia, bien sea que estos fueran favorables o desfavorables a los contribuyentes. La anterior afirmación tiene sustento en la sentencia del 3 de agosto de 2006 de la Sección Cuarta del Consejo Estado, expediente 14897, conforme con la cual, la derogatoria del artículo 250 del E.T. por la Ley 788 de 2007 no pudo afectar las situaciones jurídicas consolidadas durante su vigencia, pues así lo impone la prohibición de aplicar la ley tributaria de manera retroactiva y los principios constitucionales de equidad y justicia (artículo 95 [5] de la C.P.). No se trata, en estricto sentido, del respeto por derechos adquiridos, porque en materia tributaria éstos no se pueden alegar, sino de la protección a la seguridad jurídica. Cuando la contribuyente optó por hacer uso del descuento tributario en la declaración de renta del año gravable 2002, en ese año debió cumplir los requisitos para tener derecho al beneficio y, en caso de no hacerlo, se sometió a las sanciones previstas. Como la DIAN encontró incumplidos dichos requisitos, es decir, el supuesto de hecho de la sanción del artículo 250 del E.T., no hay duda

de que la actora podía ser sancionada, como en efecto lo fue, aun después de la derogación de la norma, sin que esto implique dar efectos ultractivos a la ley, pues, precisamente, se trató de una situación jurídica consolidada. Y, el debido proceso de la demandante no fue vulnerado, porque ésta contó con todas las garantías para salvaguardar sus intereses; fue notificada de los actos acusados; se le informó sobre los recursos procedentes, los cuales propuso y fueron decididos por la Administración (fls. 167 a 177). RECURSO DE APELACIÓN Vandux apeló la sentencia del a quo con los argumentos que se resumen así:

1. El tribunal confundió dos situaciones de hecho que tienen consecuencias jurídicas diferentes. Por un lado, puede suceder que la corrección de la declaración tributaria la haga el contribuyente de manera voluntaria y con la liquidación de las respectivas sanciones, si es que a éstas hay lugar. Por otro lado, puede ser la Administración quien determine el valor del impuesto a cargo del contribuyente y las sanciones, mediante liquidación oficial.

En el primer evento, corrección voluntaria del contribuyente, el artículo 644 del Estatuto Tributario prevé que se debe liquidar como sanción el 10% del mayor valor a pagar, si se corrige antes de que la Administración haga el emplazamiento u ordene la visita de inspección tributaria. Y, el 20% si se corrige después de cualquiera de las actuaciones mencionadas. Dado que Vandux corrigió voluntariamente la declaración privada del impuesto de renta del año gravable 2002, la liquidación de la sanción se debía hacer de

acuerdo con las reglas del artículo 644 del E.T., como efectivamente lo hizo. En el segundo evento, cuando la Administración determina oficialmente el impuesto a cargo y las sanciones, sí es del caso aplicar otros porcentajes para liquidar estas últimas; por ejemplo, el artículo 250 del E.T. tenía previsto que el correctivo por hacer uso, sin cumplir los requisitos de generación de empleo, del descuento correspondía al 200% del beneficio improcedente. No obstante, la determinación de impuestos y sanciones, según el Estatuto Tributario, requiere de un acto de liquidación oficial, previo procedimiento en el que se requiere al contribuyente, se le permite el ejercicio del derecho de defensa y en el que la Administración explica las razones con las que sustenta las glosas a la liquidación privada del impuesto. En ese orden de ideas, es evidente que los actos acusados son ilegales, por cuanto Vandux corrigió voluntariamente la declaración privada, aunado a que la DIAN nunca determinó que el descuento del artículo 250 del E.T. para el periodo gravable 2002 era improcedente.

2. El a quo no valoró adecuadamente las pruebas del proceso, por cuanto tuvo por cierto que la DIAN determinó en debida forma el incumplimiento de los requisitos del descuento por generación de empleo en el año gravable 2002. En verdad, el único medio probatorio que existe para llegar al aserto del tribunal son unas “hojas de trabajo” de la funcionaria que fue comisionada para la visita de verificación y la inspección tributaria, pero aun, si en gracia de discusión, se admitiera que tales hojas sirven para determinar el hecho sancionado por el

artículo 250 del E.T., no hubo acto oficial que diera cuenta de tal determinación. Además, en ninguna etapa del procedimiento administrativo, la DIAN permitió a Vandux participar de la “preconstitución de pruebas”, por el contrario, esto se hizo de espaldas a la contribuyente, con evidente desconocimiento de los principios de lealtad procesal y de publicidad que son propios de las actuaciones administrativas. En conclusión, el tribunal no podía dar valor probatorio a las “hojas de trabajo”, porque no demuestran que la DIAN determinó en debida forma la sanción controvertida ni fueron obtenidas con respeto por el debido proceso administrativo.

3. Aunque la jurisprudencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado ha precisado que tratándose de sanciones las normas aplicables son “las vigentes en la fecha en que se incurre en la conducta sancionable, independientemente de que el acto administrativo sancionatorio se expida con posterioridad a la vigencia de las normas en que se fundamente la respectiva sanción” (sentencia del 21 de marzo de 1997, expediente 8056), este razonamiento jurídico no resulta pertinente para el presente caso, en la medida en que la conducta de Vandux no reúne los presupuestos fácticos de la sanción del artículo 250 del E.T.

Por el contrario, cuando fue presentada la corrección de la liquidación privada en 2005 la norma vigente y aplicable a la situación de Vandux era el artículo 644 del E.T., comoquiera que se hizo por voluntad de la contribuyente, sin que la Administración hubiera dictado acto de determinación oficial del tributo o de imposición de la sanción (fls. 186 a 192).

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La actora reiteró los argumentos que expuso en el recurso de apelación (fls. 197 a 203). La DIAN recalcó que los actos acusados fueron expedidos de conformidad con el artículo 338 de la Constitución Política, pues respecto del impuesto de renta, las disposiciones de la Ley 788 de 2002 tuvieron efectos a partir del 1 de enero de 2003; por tanto, la vigencia de esta ley no modificó la situación jurídica consolidada de la demandante frente al hecho sancionado por el artículo 250 del E.T. También, destacó que: Los argumentos de la actora para impugnar el fallo del tribunal, concretamente la imprecisión del a quo cuando supuestamente confundió las consecuencias jurídicas que tienen las correcciones presentadas por voluntad del contribuyente y las que son producto de las liquidaciones oficiales, tienen como objetivo desviar la controversia de lo fundamental, esto es, que Vandux incumplió los requisitos para ser beneficiario del descuento tributario por generación de empleo. Si Vandux hubiera tenido derecho al descuento que aplicó, contra expresa prohibición, en la declaración de renta del año gravable 2002, no habría presentado la corrección donde excluyó el aludido beneficio y, por el contrario, todas las razones de la defensa estarían encaminadas a demostrar que cumplió las condiciones del artículo 250 del E.T.; pero su conducta y argumentos, tanto en el procedimiento administrativo como en la actuación judicial, distan de esa demostración. La imposición de la sanción se ajustó a la normativa general y especial del Estatuto Tributario, toda vez que se formuló el respectivo pliego de cargos, se

brindó la oportunidad a la contribuyente para que lo respondiera y el acto sancionatorio fue dictado con suficiente motivación. “Las hojas de trabajo” que reprocha la apelante son parte de las conclusiones de la inspección tributaria que se hizo a la contribuyente, de las cuales dio cuenta el pliego de cargos; aquéllas ponen de presente que Vandux no satisfizo los requisitos del artículo 250 del E.T. para tener derecho al descuento tributario, no obstante que lo aplicó. Y, de acuerdo con el artículo 783 del E.