CE-08001-23-31-000-2010-00098-01(19803)-2014

AUDIENCIA PÚBLICA - Se concede cuando existen puntos de hecho o derecho para dilucidar / AUDIENCIA PÚBLICA - Oportunidad De conformidad con el artículo 147 del Código Contencioso Administrativo, es potestativo del Consejo de Estado conceder audiencias públicas, por petición de alguna de las partes, para dilucidar puntos de hecho o de derecho sobre los cuales existan dudas. Aun cuando en este caso la petición es oportuna, la Sala estima que no es procedente decretar la celebración de dicha audiencia, pues los argumentos expuestos a lo largo del proceso, brindan elementos de juicio suficientes para emitir un pronunciamiento de fondo.

FUENTE FORMAL: CÓDIGO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO - ARTÍCULO

147 PRINCIPIO DE SEGURIDAD JURÍDICA - No vulneración en los cambios jurisprudenciales justificados / PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGÍTIMA - No vulneración en los cambios jurisprudenciales justificados [L]a Sala considera que la modificación de una tesis jurisprudencial consolidada, siempre que sea debidamente justificada, no lesiona tales principios. El cambio jurisprudencial es justificado, cuando “i) la doctrina, habiendo sido adecuada en una situación social determinada, no responda adecuadamente al cambio social posterior; (ii ) la jurisprudencia resulta errónea , por ser contraria a los valores, objetivos, principios y derechos en los que se fundamenta el ordenamiento jurídico, para evitar prolongar en el tiempo las injusticias del pasado, haciendo explícita tal decisión; (iii) por cambios en el ordenamiento jurídico positivo, es

decir, debido a un tránsito constitucional o legal relevante.”(Subrayas fuera del texto). 3.3.- En este caso, la variación en la tesis que sostuvo la Corporación hasta el año 2009, sobre el momento de causación del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco, obedeció a una interpretación finalística del artículo 209 de la Ley 223 de 1995 (…) Súmese a lo anterior, que el respeto a los principios de seguridad jurídica y confianza legítima, no supone la inmutabilidad de la jurisprudencia, comoquiera que su aplicación en el ejercicio jurisdiccional, si se quiere ser preciso, se orienta a garantizar que bajo supuestos fácticos y jurídicos similares, los jueces dirimirán las controversias en el mismo sentido en que se hizo en providencias anteriores, cuando éstas constituyan un precedente vigente. PRINCIPIO DE DOBLE INSTANCIA EN PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS - No se predica de procedimientos administrativos, sino de actuaciones en sede judicial / RECURSO DE RECONSIDERACION – Funcionario competente para resolverlo / SUBSECRETARIO DE RENTASTiene competencia para proferir las liquidaciones oficiales y para decidir el recurso de reconsideración Sobre la presunta vulneración al principio de la doble instancia en la expedición de los actos demandados, proferidos por un mismo funcionario, debe indicarse: i) que dicho precepto no se predica de los procedimientos administrativos, pues se refiere a actuaciones en sede judicial y que ii) tratándose de autoridades tributarias territoriales, la posibilidad de que los recursos de sede administrativa sean resueltos por dependencias y/o funcionarios distintos a los que efectúan el

pronunciamiento inicial, está supeditada a la estructura y planta de personal con que cuente cada administración. Recuérdese, que el ordenamiento normativo colombiano no consagra este principio como rector de la función administrativa. Por el contrario, su fijación se hizo de manera expresa para la función judicial, pues el mismo Constituyente, en el artículo 31 de la Carta, dispuso que toda sentencia judicial podrá ser apelada o consultada, salvo las excepciones que consagre la ley. 4.2.- En cuanto a la competencia para resolver el recurso de reconsideración, la Sala ha indicado, que ésta se determina de acuerdo a “la estructura propia de la Administración” que expida el acto correspondiente. (…) [D]e acuerdo a la distribución de competencias que existe en materia de fiscalización en el Departamento del Atlántico, no queda duda de que la Subsecretaría de Rentas era competente para expedir la liquidación oficial de revisión y para resolver el recurso contra la misma.

FUENTE FORMAL: CONSTITUCIÓN POLÍTICA – ARTÍCULO 31

IMPUESTO A LOS CIGARRILLOS NACIONALES Y EXTRANJEROS CON

DESTINO AL DEPORTE - Elementos. Evolución normativa / IMPUESTO A LOS CIGARRILLOS CON DESTINO AL DEPORTE - Los fabricantes, distribuidores e importadores son responsables del impuesto [D]e acuerdo al criterio actual de la Sala, que se reitera en esta oportunidad, la obligación tributaria surge con la salida de la mercancía de la fábrica, pues ello supone su posterior comercialización y consumo. (…) [P]or la finalidad de todo proceso de producción, puede afirmarse que un producto terminado, será distribuido y comercializado para su consumo una vez salga de la fábrica. Luego,

es en ese momento en que puede determinarse con precisión, la configuración de la obligación tributaria que grava el consumo de cigarrillos y tabacos de producción nacional. 5.4.- En relación con el impuesto con destino al deporte, dijo la actora, que su causación tenía lugar al momento de realizarse el expendio de cajetillas de cigarrillos, precisando, que dicha expresión se refiere a la venta al menudeo de mercancía. Además, que el Departamento del Atlántico no estaba facultado para ejercer la fiscalización y control del tributo, ya que dichas potestades fueron otorgadas por la Ley 181 de 1995 a los entes deportivos departamentales. (…) A manera de conclusión puede decirse: i) el impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco se causa con la entrega de los productos en la fábrica de origen, momento en el cual se presume que inicia la cadena de distribución, comercialización y consumo de estos, ii) el impuesto con destino al deporte, por constituir una suerte de valor agregado al de consumo, se causa conjuntamente con éste y iii) la fiscalización y control del mismo son facultades propias de los Departamentos en cuyas jurisdicciones se genere, por expresa disposición legal.

FUENTE FORMAL: LEY 223 DE 1995 – ARTICULO 209 / LEY 30 DE 1971ARTÍCULO 2 / LEY 14 DE 1983 - ARTÍCULO 79 / DECRETO 1280 DE 1994ARTÍCULO 4 / DECRETO 1280 DE 1994 – ARTÍCULO 4 / LEY 181 DE 1995ARTÍCULO 78 / LEY 181 DE 1995 - ARTÍCULO 80

NOTA DE RELATORIA: Sobre el momento de causación del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco se citan las sentencias de 3 de diciembre de 2009, Exp. 73001-23-31-000-2005-02632-01(16527), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas y; de 27 de marzo de 2014, Exp. 08001-23-31-000-200900552-01(19068), C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia

SANCIÓN POR INEXACTITUD - Procedencia [L]a Sala considera que no hay lugar a levantar la sanción, pues para acreditar que se obraba bajo la convicción de estar aplicando dicha tesis jurisprudencial, la demandante debió demostrar; que una vez comercializadas, se pagó el respectivo impuesto por las unidades despachadas y dejadas de declarar en la primera quincena de julio de 2006. 6.4.- Igual conclusión cabe respecto al impuesto con destino al deporte, si se tiene en cuenta que este tributo se causó en forma conjunta con aquel.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMIREZ RAMIREZ

Bogotá D.C., cinco (5) de junio de dos mil catorce (2014) Radicación número: 08001-23-31-000-2010-00098-01(19803)

Actor: COMPAÑIA COLOMBIANA DE TABACO S.A. – COLTABACO S.A.

Demandado: DEPARTAMENTO DEL ATLANTICO FALLO Procede la Sección a decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte

demandante: Compañía Colombiana de Tabaco S.A., en adelante Coltabaco S.A., contra la sentencia del 14 de marzo de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, que negó las pretensiones de la demanda.

ANTECEDENTES

1. Hechos de la demanda La sociedad Coltabaco S.A. declaró y pagó los impuestos al consumo y con destino al deporte, correspondiente a la primera quincena de julio de 2006. El Departamento del Atlántico consideró que el monto de la obligación era superior, pues no se había declarado el impuesto causado en cada entrega de mercancía hecha a las diferentes agencias de la demandante, por lo que, después de proferir el correspondiente requerimiento especial, liquidó de manera oficial el tributo

mediante Resolución No. 7-1919-007P. En esta se determinó que el impuesto al consumo y deporte a pagar, correspondía a $197.324.325 y $35.877.009, y se impuso sanción por inexactitud en valor de $315.718.920 y $57.403.214, respectivamente. Inconforme con la decisión, la actora interpuso recurso de reconsideración, el cual fue resuelto desfavorablemente por Resolución No. 5.-3039-007P de octubre 09 de 2009.

2. Pretensiones Las pretensiones de la demanda son las siguientes: “PRETENSIONES PRINCIPALES

1. Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de

Revisión No. 7-1919-007P del 18 de noviembre de 2008, expedida por la Subsecretaría de Rentas de la Secretaría de Hacienda del

Departamento del Atlántico, mediante la cual se modifica la Liquidación Privada No. C-06056 del 21 de julio de 2006, del contribuyente COMPAÑÍA COLOMBIANA DE TABACO “COLTABACO”, correspondiente al período gravable primera quincena de julio de 2006.

2. Que se declare igualmente la nulidad de la Resolución No. 53039-007P del 09 de octubre de 2009, expedida por el Subsecretario de Rentas de la Secretaría de Hacienda del Departamento del Atlántico, mediante la cual se resuelve: “Confirmar la Liquidación Oficial de

Revisión No. 7-1919-007P de noviembre 18 de 2008, expedida por la Subsecretaría de Rentas de la Secretaría de Hacienda Departamental, en la que se modifica la declaración privada No. De radicación C-06056 del 21 de julio de 2006, correspondiente al Impuesto al Consumo de la primera quincena de julio de 2006 presentada por la COMPAÑÍA COLOMBIANA DE TABACO S.A. COLTABACO S.A., Nit. No. 890.900.043-8, con domicilio en Medellín y en la que, además, le establece la obligación de adicionar a la suma total a pagar por mayor valor determinado por impuesto, la correspondiente sanción por inexactitud y los intereses moratorios. Que como consecuencia de todo lo anterior y a título de RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, se solicita que se declare que no le asiste derecho al Departamento del Atlántico para liquidar y cobrar, los impuestos y las sanciones establecidas mediante la Liquidación Oficial de

Revisión NO. 7-1919-007P del 18 de noviembre de 2008 por el período gravable correspondiente a la primera quincena de julio de 2006, y que por tanto, la declaración del Impuesto de Consumo No. C-06056 presentada el 21 de julio de 2006, por Compañía Colombiana de Tabaco .S.A., para el citado período gravable está ajustada a derecho y que ha quedado en firme.

3. Que se condene en costas a la parte demandada.

PRETENSIONES SUBSIDIARIAS En el evento de que por cualquier circunstancia el Despacho desestime las pretensiones principales, se solicita entonces de manera subsidiaria:

1. Se declare la nulidad parcial de los siguientes actos administrativos, en cuanto no reconocieron ni aplicaron efectivamente los mayores valores declarados y pagados por la contribuyente CÍA. COLOMBIANA DE TABACO S.A.; no determinaron correctamente los términos dentro de los cuales se causaron los intereses de mora y por cuanto aplicaron una

sanción por inexactitud que no es procedente: a) De la Liquidación Oficial de Revisión No. 7-1919-007P del 18 de noviembre de 2008, expedida por la Subsecretaría de Rentas de la Secretaría de Hacienda del Departamento del Atlántico, mediante la cual se modifica, la Liquidación Privada No. C-06056 del 21 de julio de 2006, del contribuyente COMPAÑÍA COLOMBIANA DE TABACO S.A. “COLTABACO S.A.”, correspondiente al período gravable primera quincena de julio de 2006; b) De la Resolución No. 5-3039-007P del 9 de octubre de 2009,

expedida por el Subsecretario de Rentas de la Secretaría de Hacienda del Departamento del Atlántico, mediante la cual se resuelve: “confirmar la Liquidación Oficial de Revisión No. 7-1919-007P de noviembre 18 de 2008, expedida por la Subsecretaría de Rentas de la Secretaría de Hacienda Departamental, en la que se modifica la declaración privada No. (sic) de radicación C-06056 del 21 de julio de 2006, correspondiente al Impuesto al Consumo de la primera quincena de julio de 2006, presentada por la COMPAÑÍA COLOMBIANA DE TABACO S.A. COLTABACO S.A., Nit. No. 890.900.043-8, con domicilio en Medellín y en la que, además, le establece la obligación de adicionar a la suma total a pagar por mayor valor determinado por impuesto, la correspondiente sanción por inexactitud y los intereses moratorios”.

2. Se condene en costas a la demandada.

A título de RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO y como consecuencia de la nulidad parcial que se declare, se solicita que en la sentencia se declare y ordene que:

1. Dada la aplicación del sistema y criterio utilizado por la Administración para proferir la liquidación oficial surgen entonces para el contribuyente unos mayores valores declarados y pagados por valor de $1.896.859.310.73, o lo que quede acreditado dentro del proceso, derivados de las liquidaciones privadas presentadas durante el período comprendido entre el 1º de junio de 2005 y el 31 de diciembre de 2006 y que no fueron objeto de Liquidación Oficial y tampoco fueron tenidos en

cuenta por la Administración al proferir la Liquidación Oficial de Revisión que se demanda.

2. Con el fin de evitar un enriquecimiento injustificado a favor del Departamento y en contra del Contribuyente, por razón del sistema y criterio utilizado por la administración se pide que una vez definido por los Honorables Magistrados el sistema liquidatorio aplicable se tengan en cuenta los valores declarados y pagados de más por la contribuyente, que sean reconocidos en este proceso y aplicables a la Liquidación Oficial en cuestión.

3. Los intereses de mora de la quincena oficialmente liquidada, solamente se causaron entre la fecha en que debió pagarse el impuesto y la fecha en que fue efectivamente pagado dicho impuesto, y que no es otro que el de la subsiguiente quincena que arroja mayor valor pagado.

4. Es improcedente la sanción por inexactitud, liquidada por la Administración Departamental en los actos demandados, y que por tanto no hay lugar a ella.”

4. Normas violadas y concepto de la violación La Sociedad demandante citó como normas violadas los artículos 4, 6, 29, 83, 959 y 363 de la Constitución Política, 28, 1620, 1626 y concordantes del Código Civil, 150 numeral 2º del Código de Procedimiento Civil y 84, 174 y 175 inc. 1) del Código Contencioso Administrativo. Así como los artículos 209, 211, 213, 215 literal a) y 221 de la Ley 223 de 1995, 2º de la Ley 30 de 1971, 80 de la Ley 181

de 1995, 66 de la Ley 383 de 1997, 1, 2, 588 inc. 3), 634, 635, 647 inc. Final, 683, 712, 730, 746, 800, 803 y siguientes del Estatuto Tributario Nacional, 18, 19, 333 y 350 del Estatuto Tributario del Departamento del Atlántico. Los cargos se dividen en dos categorías: unos atinentes a aspectos procesales y otros en lo que atañe al contenido de los mismos. En cuanto a los primeros señaló que: i) durante el proceso de determinación del impuesto, la demandada no logró desvirtuar la presunción de veracidad que recae sobre la declaración privada, ii) la competencia de fiscalización respecto del impuesto al deporte la tienen los entes deportivos departamentales y no los departamentos, iii) la modificación al impuesto al deporte no fue sustentada y iv) se desconoció el principio de doble instancia, pues fue un mismo funcionario el encargado de la “etapa inicial de fiscalización” y de la de “discusión del recurso”. Los cargos relativos al fondo del asunto, pueden sintetizarse así: 1.- El impuesto al consumo se causa cuando los productos se entregan en la fábrica o en planta, para su comercialización en el país o para autoconsumo. Si la entrega tiene como fin, el traslado a otra agencia de la misma empresa para su almacenamiento, éste no se genera. De allí, que resulte errado considerar que con la expedición de la tornaguía, surge la obligación tributaria, pues ésta es sólo un mecanismo de control del transporte de mercancías. 2.- La causación del impuesto al deporte tiene lugar al momento en que se

expenden cajetillas de cigarrillos en el territorio nacional, es decir, cuando se realizan ventas al menudeo y no con el despacho de la mercancía a otras agencias. 3.- La obligación liquidada en los actos demandados se extinguió, pues “los impuestos correspondientes a las cantidades que según el sistema aplicado por el Departamento se dejaron de declarar en un período determinado, fueron declarados y pagados en quincenas posteriores, en las cuales, si se les aplicara el sistema del Departamento, arrojarían mayores valores declarados y pagados por la contribuyente 1 ” 4.- No debió imponerse sanción por inexactitud, pues el presunto menor valor declarado obedece a la diferencia de criterios sobre la interpretación de las normas que regulan la causación del impuesto. Tampoco era procedente el cobro de intereses de mora, pues los impuestos que según la demandada dejaron de cancelarse en un período, fueron pagados en períodos posteriores. 5.- Los actos demandados desconocen el precedente jurisprudencial del Consejo de Estado, según el cual, el impuesto de consumo de cigarrillos y al deporte, se causan por la distribución para comercialización y no por el transporte ordinario de la mercancía a otras sucursales.

5. Oposición El Departamento contestó la demanda manifestando en su defensa: 1.- En los actos administrativos demandados se explicaron todas las modificaciones efectuadas a la liquidación privada y las razones para llevarlas a cabo. 1 Fl. 20. 2.- Por expresa disposición del artículo 221 de la Ley 223 de 1995, los Departamentos son competentes para la fiscalización, liquidación oficial,

discusión, cobro y recaudo de los impuestos al consumo de que trata la norma. 3.- El Decreto Ordenanzal No. 000823 de 2003 (Estatuto Tributario Departamental), goza de presunción de legalidad, por lo tanto, la distribución funcional que contiene para efectos de resolver los recursos de sede administrativa, no es contraria a derecho. 4.- La sanción por inexactitud procede, ya que las normas que establecen el despacho como momento de causación del impuesto, son claras. Por eso, no puede considerarse que exista una diferencia de criterios que exima de la imposición de la sanción. 5.- Los presuntos pagos en exceso realizados en otros períodos, por concepto de impuesto al consumo, debieron ser objeto de solicitud de corrección, de conformidad con lo establecido en el artículo 370 del Estatuto Tributario Departamental. 6.- La causación del impuesto al consumo tiene lugar con la salida de la mercancía de la fábrica de la empresa. En este caso, la bodega ubicada en el Municipio de Soledad (Atlántico), de acuerdo al Registro de Contribuyentes del Impuesto al Consumo de la Secretaría de Hacienda del Departamento, está destinada a la distribución, de allí, que el envío de cigarrillos y tabaco a la misma, configure la obligación tributaria. 7.- El impuesto con destino al deporte se causa al mismo tiempo que se grava el consumo de cigarrillos y tabaco de producción nacional, por expresa disposición de la norma de creación, esto es, al momento de despacho de la mercancía. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo del Atlántico, mediante sentencia del 14 de marzo de 2012, negó las súplicas de la demanda, decisión que fundó en las siguientes

consideraciones: 1.- De acuerdo a la tesis jurisprudencial sostenida por el Consejo de Estado, el impuesto al consumo de cigarrillos se causa al momento en que los productos salen de la fábrica, hecho que se concreta con la expedición de la correspondiente tornaguía. 2.- Coltabaco S.A. tiene registrada su fábrica en la ciudad de Medellín y una bodega de distribución en el Municipio de Soledad (Atlántico), luego puede inferirse, que “el envío o transporte de sus productos hacia el Atlántico tenía la finalidad prevista en el artículo 209 de la Ley 223 de 1995, esto es, el ánimo de distribución, comercialización o consumo”. 3.- Los mayores valores supuestamente pagados por períodos posteriores a la primera quincena de julio de 2006 no fueron objeto de discusión en sede administrativa, ni se hizo referencia a ellos en el concepto de la violación, por lo que no puede hacerse pronunciamiento alguno respecto a dicho cargo. RECURSO DE APELACIÓN Inconforme con la decisión de primera instancia, la parte demandante interpone recurso de apelación, bajo los siguientes argumentos: 1.- La aplicación de una tesis jurisprudencial distinta a la aceptada al momento de presentación de la demanda, es contraria al principio de seguridad jurídica, toda vez que, la actora realizó el pago del impuesto, conforme con la interpretación que esta Corporación había hecho de las normas que regulan la causación del impuesto de consumo de cigarrillos. 2.- La decisión no fue debidamente motivada, pues se concluyó sin mayor argumentación, que la movilización del producto tenía como finalidad proveer al mercado, pese a que ésta se diera entre plantas o sucursales.

3.- El impuesto al consumo se causa cuando la entrega en fábrica se hace con fines de comercialización y consumo. Su despacho a las plantas de la empresa para almacenamiento, no genera la obligación tributaria. Por su parte, el impuesto con destino al deporte se causa por el expendio (el cual define como venta al menudeo) de las cajetillas de cigarrillos al público. 4.- El Tribunal omitió pronunciarse sobre la vulneración al principio de la doble instancia. 5.- El Departamento del Atlántico no era competente para determinar de manera oficial el impuesto con destino al deporte, ya que dicha facultad la tienen los entes deportivos a nivel territorial, beneficiarios del tributo. 6.- La sanción por inexactitud es improcedente, habida cuenta de que i) el impuesto declarado corresponde al causado y ii) en todo caso, la declaración privada se hizo al amparo de la interpretación que en ese momento había hecho el Consejo de Estado en relación con la causación del impuesto, distinta por demás, a la que sostiene en la actualidad. 7.- De manera subsidiaria sostuvo, que en periodos anteriores y posteriores al liquidado por la administración, pagó valores superiores a los causados. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN EN SEGUNDA INSTANCIA La sociedad demandante presentó alegatos de conclusión, en los que reiteró los argumentos expuestos en la apelación. La demandada, en similar sentido, ratificó los motivos de disenso plasmados al contestar la demanda. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO El Ministerio Público solicita anular parcialmente los actos demandados, a fin de excluir la sanción por inexactitud. Al respecto, señaló el agente de la

Procuraduría: “…para el Ministerio Público es de recibo la diferencia de criterios invocada por la recurrente por cuanto efectivamente ha existido a nivel jurisprudencial diferentes interpretaciones sobre el momento de la causación del impuesto al consumo, inclusive para un caso similar, el Consejo de Estado llegó a manifestar que si Coltabaco S.A. transportaba el producto para su bodega en otro departamento no se causaba el impuesto2”.

CONSIDERACIONES

1. Problema jurídico En los términos del recurso de apelación y de acuerdo al marco de competencia del ad quem, le corresponde a la Sección determinar si los actos demandados son contrarios a derecho, al establecer que la demandante estaba obligada a pagar un mayor valor por concepto de impuestos al consumo de cigarrillos y tabaco de producción nacional y con destino al deporte.

Para resolver el problema jurídico, se analizarán en su orden: la aplicación de los principios de seguridad jurídica y confianza legítima en los cambios jurisprudenciales, el principio de la doble instancia en sede administrativa, la causación de los impuestos al consumo de cigarrillos y tabaco de producción nacional y con destino al deporte, así como la competencia para la administración de este último, la procedencia o no de la sanción por inexactitud y la presunta compensación a que alega tener derecho la recurrente.

2. Cuestión previa El apoderado de la parte demandante solicitó la celebración de audiencia pública3 con la finalidad de esclarecer algunos puntos de hecho y de derecho que se plantean dentro del proceso, habida cuenta de la complejidad y tecnicidad del impuesto al consumo y deporte.

Principalmente, se pretende exponer lo referente al impuesto al deporte y explicar

el doble pago que se presentaría en caso de mantener el fallo de primera instancia. De conformidad con el artículo 147 del Código Contencioso Administrativo, es potestativo del Consejo de Estado conceder audiencias públicas, por petición de alguna de las partes, para dilucidar puntos de hecho o de derecho sobre los cuales existan dudas. 2 Fl. 650. 3 Fl. 598. Aun cuando en este caso la petición es oportuna, la Sala estima que no es procedente decretar la celebración de dicha audiencia, pues los argumentos expuestos a lo largo del proceso, brindan elementos de juicio suficientes para emitir un pronunciamiento de fondo.

3. Los cambios jurisprudenciales debidamente sustentados no desconocen los principios de seguridad jurídica y confianza legítima. 3.1.- Para la demandante, la decisión de primera instancia es contraria a los principios de seguridad jurídica y confianza legítima, pues se funda en una tesis jurisprudencial distinta a la que sostenía esta Corporación cuando se realizó el pago de la obligación tributaria, según la cual, el impuesto al consumo no se causaba con la entrega de cigarrillos y tabacos producidos por el contribuyente, con destino a las plantas de distribución, pues se trataba de una movilización del producto, distinta por demás, a la comercialización del mismo. 3.2.- Al respecto, la Sala considera que la modificación de una tesis jurisprudencial consolidada, siempre que sea debidamente justificada, no lesiona tales principios.

El cambio jurisprudencial es justificado, cuando “i) la doctrina, habiendo sido adecuada en una situación social determinada, no responda adecuadamente al

cambio social posterior; (ii ) la jurisprudencia resulta errónea , por ser contraria a los valores, objetivos, principios y derechos en los que se fundamenta el ordenamiento jurídico, para evitar prolongar en el tiempo las injusticias del pasado, haciendo explícita tal decisión; (iii) por cambios en el ordenamiento jurídico positivo, es decir, debido a un tránsito constitucional o legal relevante4.”(Subrayas fuera del texto). 3.3.- En este caso, la variación en la tesis que sostuvo la Corporación hasta el año 2009, sobre el momento de causación del impuesto al consumo de cigarrillos y 4 Corte Constitucional. Sentencia T-1023 de diciembre 01 de 2006. M. P. Dr. Jaime Córdoba Triviño. tabaco, obedeció a una interpretación finalística del artículo 209 de la Ley 223 de 1995, bajo la cual se concluyó: “…la obligación de pago del impuesto al consumo de cigarrillo y tabaco elaborado a cargo de los productores nacionales nace cuando entregan el producto en la fábrica o en la planta en la jurisdicción donde se encuentra la misma, primero por cuanto el artículo 209 de la Ley 223 de 1995 expresamente así lo dispone y, segundo, por cuanto, es connatural a cualquier proceso industrial que la producción vaya destinada al consumo, que puede implicar obviamente la comercialización y la realización de otros negocios jurídicos que tiendan a la promoción de los productos. Por tanto, es de presumir que lo que se produce, se produce para la distribución, para la venta o permuta, para publicidad, para promoción, para donación, comisión o autoconsumo, tal cual lo señala el legislador

en el primer inciso del artículo 209. (…) ... Una interpretación en sentido contrario dejaría a discreción del contribuyente el nacimiento de la misma.5 6“(Subrayas fuera del texto). En esa medida, se justifica su aplicación inmediata a las situaciones que, como la que se trata, está siendo controvertida en sede judicial. 3.4.- Súmese a lo anterior, que el respeto a los principios de seguridad jurídica y confianza legítima, no supone la inmutabilidad de la jurisprudencia, comoquiera que su aplicación en el ejercicio jurisdiccional, si se quiere ser preciso, se orienta a garantizar que bajo supuestos fácticos y jurídicos similares, los jueces dirimirán las controversias en el mismo sentido en que se hizo en providencias anteriores, cuando éstas constituyan un precedente vigente. Bajo ese entendido, la aplicación de la tesis jurisprudencial vinculante al momento de resolver el debate, no es contraria a tales preceptos, amén de que constituía un precedente vinculante para el juez de primera instancia. En ese orden de ideas, el cargo no prospera. 4.- La aplicación del principio de la doble instancia en sede administrativa. 5 En este sentido se pronunció el Consejo de Estado en sentencia del 26 de noviembre de 1999, expediente 9552, C.P. Daniel Manrique Guzmán, en la que precisó que “…la causación de dicho impuesto…, tiene ocurrencia “en el momento en que el productor los entrega (los productos) en fábrica o en planta para su distribución, venta o permuta en el país, o para publicidad, promoción, donación (o) comisión o los destina a autoconsumo”

(destacados fuera de texto)” 6 Exp. 16527, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. 4.1.- Sobre la presunta vulneración al principio de la doble instancia en la expedición de los actos demandados, proferidos por un mismo funcionario, debe indicarse: i) que dicho precepto no se predica de los procedimientos administrativos, pues se refiere a actuaciones en sede judicial y que ii) tratándose de autoridades tributarias territoriales, la posibilidad de que los recursos de sede administrativa sean resueltos por dependencias y/o funcionarios distintos a los que efectúan el pronunciamiento inicial, está supeditada a la estructura y planta de personal con q