CE-08001-23-31-000-2010-00204-01(19430)-2014

IMPUESTO AL CONSUMO DE CIGARRILLOS Y TABACO ELABORADOCausación de productos extranjeros y nacionales / LEY 223 DE 1995 ARTICULO 209 - Interpretación. Evolución jurisprudencial / IMPUESTO AL CONSUMO DE CIGARRILLOS Y TABACO DE PRODUCTOS NACIONALES – Causación / TORNAGUIA COMO SOPORTE DE BASE GRAVABLE EN IMPUESTO AL CONSUMO - Las tornaguías de movilización permiten determinar su causación, es decir, el momento en que los productos se entregan en fábrica o planta para luego ser movilizados hacia otros departamentos con fines de distribución o venta o permuta El artículo 207 de la Ley 223 de 1995 establece que el impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado se genera por el consumo de estos productos en jurisdicción de los departamentos. Conforme con el artículo 208 ibídem, los sujetos pasivos o responsables del gravamen son los productores, importadores y, solidariamente con ellos, los distribuidores. A su vez, son responsables directos los transportadores y expendedores al detal, cuando no puedan justificar debidamente la procedencia de los productos que transportan o expenden. Por su parte, el artículo 209 ib. dispone que el impuesto se causa en el momento en que el productor entrega los bienes en fábrica o en planta para su distribución, venta o permuta en el país, o para publicidad, promoción, donación, comisión o los destina a autoconsumo. Para los productos extranjeros, la causación ocurre cuando los bienes se introducen al país, salvo que se trate de productos en tránsito hacia otro país. (…) [D]e acuerdo con el criterio actual de la Sala, el

impuesto al consumo se causa cuando la mercancía sale de la fábrica con destino a una bodega, local, sucursal o similar de propiedad del fabricante, ubicada en otro departamento, porque el productor entregó los bienes en planta para su distribución o venta en el país, es decir, para fines de consumo. Y, para determinar la base del impuesto, los departamentos pueden tomar como base el producto despachado en fábrica según las tornaguías.

FUENTE FORMAL: LEY 223 DE 1995 - ARTICULO 207 / LEY 223 DE 1995ARTICULO 208 / LEY 223 DE 1995 - ARTICULO 209 / LEY 223 DE 1995ARTICULO 210 / LEY 223 DE 1995 - ARTICULO 211

IMPUESTO A LOS CIGARRILLOS NACIONALES Y EXTRANJEROS CON

DESTINO AL DEPORTE - Elementos. Evolución normativa / IMPUESTO A LOS CIGARRILLOS CON DESTINO AL DEPORTE - Los fabricantes, distribuidores e importadores son responsables del impuesto [E]l artículo 1° del Decreto 1626 de 1951 gravó el consumo de cigarrillos de fabricación nacional con el impuesto al consumo, a una tarifa equivalente al 100% del precio de venta. El artículo 2° de la Ley 30 de 1971 estableció un impuesto adicional del 10% sobre el valor de las cajetillas de cigarrillos nacionales expendidas al público en todo el Territorio Nacional. De acuerdo con el artículo 3 ibídem, el producto de este impuesto fue cedido a los departamentos y al Distrito Capital y los tesoreros o recaudadores de dichas entidades se encargarían de

recaudarlo y entregarlo mensualmente a las Juntas Administradoras de Deportes, tal como lo previó el artículo 4 de la citada ley (…) [C]onforme con el artículo 78 de la Ley 181 de 1995 el impuesto a los cigarrillos de producción nacional con destino al deporte se causa en el mismo momento en que se causa el impuesto al consumo de cigarrillos de producción nacional. (…) [P]ara la primera quincena de junio de 2006, el impuesto a los cigarrillos de producción nacional con destino al deporte se causaba en el momento en que el productor entregaba los bienes en fábrica o en planta, en general, para su distribución o venta en el país, pues es ésta la causación del impuesto al consumo de cigarrillo y tabaco elaborado, en los términos del artículo 209 de la Ley 223 de 1995. En ese orden de ideas, durante el periodo en discusión COLTABACO era responsable del impuesto a los cigarrillos de producción nacional con destino al deporte, por ser sujeto pasivo del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, como ya se precisó. En consecuencia, de acuerdo con los artículos 4 de la Ley 30 de 1971 y 78 y 80 de la Ley 181 de 1995 el departamento del Atlántico era competente para determinar el mayor impuesto a cargo de la actora.

FUENTE FORMAL: DECRETO 1626 DE 1951 - ARTICULO 1 / LEY 30 DE 1971ARTICULO 2 / LEY 30 DE 1971 - ARTICULO 3 / LEY 14 DE 1983 - ARTICULO 79 / DECRETO LEY 1222 DE 1986 - ARTICULO 143 / LEY 181 DE 1995ARTICULO 78 / LEY 181 DE 1995 - ARTICULO 80

SANCIÓN POR INEXACTITUD – Configuración En el caso en estudio, el departamento debió imponer la sanción por inexactitud puesto que la demandante omitió ingresos por concepto del impuesto al consumo de cigarrillo y tabaco elaborado y el adicional de impuesto a los cigarrillos de producción nacional con destino al deporte y esta omisión condujo a un menor impuesto a pagar frente a los dos tributos en mención. Tal omisión de ingresos se evidenció porque la Administración determinó que la actora no declaró la totalidad del impuesto causado en el periodo. A su vez, la demandante no demostró que las unidades que declaró, sobre las cuales liquidó los impuestos al consumo y a los cigarrillos de producción nacional con destino al deporte, corresponden a las entregadas en fábrica o en bodega con fines de consumo en el periodo. Tampoco probó que las unidades movilizadas mediante tornaguías hubieran sido entregadas y declaradas en periodos siguientes. Lo anterior corrobora que la actora no probó que hubiera actuado con base en el criterio de la Sala anterior al vigente, y, por ende, no se advierte que exista diferencia de criterio entre ésta y el demandado, por lo cual la sanción debe mantenerse. Por último, proceden los intereses de mora sobre el mayor impuesto determinado por el departamento, debido a que la actora no demostró que había declarado y pagado el tributo en quincenas posteriores.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

Bogotá D.C., veintisiete (27) de marzo de dos mil catorce (2014)

Radicación número: 08001-23-31-000-2010-00204-01(19430)

Actor: COMPAÑIA COLOMBIANA DE TABACO S.A. – COLTABACO S.A.

Demandado: DEPARTAMENTO DEL ATLANTICO FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 17 de noviembre de 2011, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, mediante la cual negó las pretensiones de la demanda.

ANTECEDENTES El 20 de junio de 2006, la COMPAÑÍA COLOMBIANA DE TABACO S.A. – COLTABACO S.A. presentó la declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado de producción nacional por la primera quincena de junio de 2006 en el departamento del Atlántico, en la que liquidó el impuesto al consumo en $153.709.000, impuesto con destino al deporte en $27.947.000 y total a cargo en $181.656.0001. Previo requerimiento especial2, y la respuesta correspondiente3, mediante Liquidación de Revisión 7-1612-007P de 14 de octubre de 2008, el departamento del Atlántico modificó la declaración privada para determinar el impuesto a cargo de la demandante de acuerdo con el número de unidades movilizadas según las tornaguías expedidas en el periodo. En consecuencia, liquidó el impuesto al consumo en $232.520.024, el impuesto con destino al deporte en $42.276.368 e impuso sanción por inexactitud por $149.024.2334. Por Resolución 5-3310-007P-07 de 5 de noviembre de 2009, la Secretaría de Hacienda del Departamento del Atlántico confirmó en reconsideración la

liquidación de revisión5. DEMANDA En ejercicio de la acción consagrada en el artículo 85 del C.C.A., COMPAÑÍA COLOMBIANA DE TABACO S.A. – COLTABACO S.A. solicitó lo siguiente: “1. Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 71612-007P del 14 de octubre de 2008, expedida por la Subsecretaría de Rentas de la Secretaría de Hacienda del Departamento del Atlántico, 1 Fl. 40 c.p. 1. 2 Fls. 47 a 53 c.p. 1. 3 Fls. 54 a 60 c.p. 1. 4 Fls. 62 a 73 c.p. 1 5 Fls. 88 a 99 c.p. 1. mediante la cual se modifica, la Liquidación Privada No. C-06046 del 20 de junio de 2006, del contribuyente COMPAÑÍA COLOMBIANA DE TABACO “COLTABACO”, correspondiente al periodo gravable primera quincena de junio de 2006.

2. Que se declare igualmente la nulidad de la Resolución No. 5-3310007P-07 del 5 de noviembre de 2009, expedida por el Subsecretario de Rentas de la Secretaría de Hacienda del Departamento del Atlántico, mediante la cual se resuelve “Confirmar la Liquidación Oficial de Revisión No. 7-1612-007P de octubre 14 de 2008, expedida por la Subsecretaría de Rentas de la Secretaría de Hacienda Departamental, en la que se modifica la declaración privada No. de radicación C-06046 del 20 de junio de 2006,

correspondiente al Impuesto al Consumo de la primera quincena de junio de 2006 presentada por la COMPAÑÍA COLOMBIANA DE TABACO S.A. COLTABACO S.A., Nit No. 890.900.043-8, con domicilio en Medellín y en la que, además, le establece la obligación de adicionar a la suma total a pagar por mayor valor determinado por impuesto, la correspondiente sanción por inexactitud y los intereses moratorios.” Que como consecuencia de todo lo anterior y a título de RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, se solicita que se declare que no le asiste derecho al Departamento del Atlántico para liquidar y cobrar, los impuestos y las sanciones establecidas mediante la Liquidación Oficial de Revisión No. 7-1612-007P del 14 de octubre de 2008 por el periodo gravable correspondiente a la primera quincena de junio de 2006, y que por tanto, la declaración del Impuesto de Consumo No. C-06046 presentada el 20 de junio de 2006, por Compañía Colombiana de Tabaco S.A., para el citado periodo gravable está ajustada a derecho y que ha quedado en firme.

3. Que se condene en costas a la parte demandada.

PRETENSIONES SUBSIDIARIAS En el evento de que por cualquier circunstancia el Despacho desestime las Pretensiones Principales, se solicita entonces que de manera subsidiaria:

1. Se declare la Nulidad parcial de los siguientes actos administrativos, en cuanto no reconocieron ni aplicaron efectivamente los mayores valores declarados y pagados por la contribuyente CIA. COLOMBIANA DE

TABACO S.A.; no determinaron correctamente los términos dentro de los cuales se causaron los intereses de mora y por cuanto aplicaron una sanción por inexactitud que no es procedente: a) De la Liquidación Oficial de Revisión No. 7-1612-007P del 14 de octubre de 2008, expedida por la Subsecretaría de Rentas de la Secretaría de Hacienda del Departamento del Atlántico, mediante la cual se modifica, la Liquidación Privada No. C-06046 del 20 de junio de 2006, del contribuyente COMPAÑÍA COLOMBIANA DE TABACO “COLTABACO S.A.”, correspondiente al periodo gravable primera quincena de junio de 2006; b) De la Resolución No. 5-3310-007P-07 del 5 de noviembre de 2009, expedida por el Subsecretario de Rentas de la Secretaría de Hacienda del Departamento del Atlántico, mediante la cual se resuelve “Confirmar la Liquidación Oficial de Revisión No. 7-1612-007P de octubre 14 de 2008, expedida por la Subsecretaría de Rentas de la Secretaría de Hacienda Departamental, en la que se modifica la declaración privada No. de radicación C-06046 del 20 de junio de 2006, correspondiente al Impuesto al Consumo de la primera quincena de junio de 2006 presentada por la COMPAÑÍA COLOMBIANA DE TABACO S.A. COLTABACO S.A., Nit No. 890.900.043-8, con domicilio en Medellín y en la que, además, le establece la obligación de adicionar a la suma total a pagar por mayor valor determinado por impuesto, la correspondiente sanción por inexactitud y los intereses

moratorios.”

2. Se condene en costas a la demandada.

A título de RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO y como consecuencia de la nulidad parcial que se declare, se solicita que en la sentencia se declare y ordene que:

1. Dada la aplicación del sistema y criterio utilizado por la Administración para proferir la liquidación oficial surgen entonces para el contribuyente unos mayores valores declarados y pagados por valor de $1.896.859.310.73, o lo que quede acreditado dentro del proceso, derivados de las liquidaciones privadas presentadas durante el periodo comprendido entre el 1° de junio de 2005 y el 31 de diciembre de 2006 y que no fueron objeto de Liquidación Oficial y tampoco fueron tenidos en cuenta por la Administración al proferir la Liquidación Oficial de Revisión que se demanda.

2. Con el fin de evitar un enriquecimiento injustificado a favor del Departamento y en contra del Contribuyente, por razón del sistema y criterio utilizado por la administración se pide que una vez definido por los Honorables Magistrados el sistema liquidatorio aplicable se tengan en cuenta los valores declarados y pagados de más por la contribuyente, que sean reconocidos en este proceso y aplicables a la Liquidación Oficial en cuestión.

3. Los intereses de mora de la quincena oficialmente liquidada, solamente se causaron entre la fecha en que debió pagarse el impuesto y la fecha en que fue efectivamente pagado dicho impuesto, y que no es otro que el de la subsiguiente quincena que arroja mayor valor pagado.

4. Es improcedente la sanción por inexactitud, liquidada por la Administración Departamental en los actos demandados, y que por tanto no

hay lugar a ella”. Invocó como normas violadas las siguientes: - Artículos 4, 6, 29, 83, 95-9 y 363 de la Constitución Política - Artículos 28, 1620, 1626 y concordantes del Código Civil - Artículo 150 num. 2 del Código de Procedimiento Civil - Artículos 84, 174 y 175 num. 1 del Código Contencioso Administrativo - Artículos 209, 211, 213, 215 lit. a) y 221 de la Ley 223 de 1995 - Artículo 2 de la Ley 30 de 1971 - Artículo 80 de la Ley 181 de 1995 - Artículo 66 de la Ley 383 de 1997, modificado por el artículo 59 de la Ley 788 de 2002 - Artículos 588 inciso 3, 634, 635, 647 inciso final, 683, 712, 730, 746, 800, 803 y siguientes del Estatuto Tributario Nacional - Artículos 333 y 350 del Estatuto Tributario Departamental Como concepto de violación, la demandante propuso los siguientes cargos:

1. Impuesto al consumo de cigarrillo y tabaco elaborado Los actos demandados modificaron la causación del impuesto al consumo al cigarrillo y tabaco elaborado de productores nacionales, establecida en el artículo 209 de la Ley 223 de 1995, según el cual impuesto se genera por la entrega de los productos en fábrica o en planta con fines de distribución o la destinación para autoconsumo, ya que afirman que la declaración debe presentarse cuando los productos son movilizados e introducidos al territorio con tornaguías, no cuando son entregados en fábrica o en planta con fines de distribución.

El despacho de productos a una bodega de propiedad de la actora no causa el impuesto al consumo, porque los bienes no se entregan para ser distribuidos, vendidos o permutados en el país, o para publicidad, promoción, donación, comisión o destinación al autoconsumo, solo se transportan a otro departamento para mantenerlos en inventarios y COLTABACO conserva la propiedad de ellos. La entrega con fines de consumo ocurriría si el producto se entrega a un tercero. El artículo 213 de la Ley 223 de 1995 establece que la declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado debe indicar las cantidades despachadas, entregadas o retiradas. Sin embargo, esta norma no modifica el artículo 209 ibídem que ordena que los productores nacionales que distribuyen directamente cigarrillos y tabaco elaborado declaren las cantidades entregadas con fines de consumo o retiradas para el autoconsumo, dentro de la quincena o periodo gravable respectivo. La movilización, transporte o introducción de bienes por productores nacionales entre entidades territoriales en donde poseen agencias o sucursales no causa el impuesto al consumo, en razón a que los bienes no han sido entregados a otros con fines de consumo. Los productores nacionales que realizan su propia distribución no pueden ser tratados en forma semejante a los que se valen de distribuidores, ya que estos comercializan la producción mientras que los productores nacionales no disponen de las mercancías. La Sección Cuarta del Consejo de Estado ha precisado que el impuesto al consumo se causa cuando los productos se entregan en fábrica o planta con fines de distribución, venta o permuta dentro del territorio nacional, para publicidad, promoción, donación, comisión o para autoconsumo y no por el hecho de la

movilización de las mercancías6. La posición que adoptó el Departamento se aparta de los fallos mencionados y, por ello, desconoce los artículos 174 y 175 del Código Contencioso Administrativo que establecen que las sentencias de nulidad ejecutoriadas son de obligatorio cumplimiento. No obstante que el demandado modificó la declaración de la primera quincena de junio de 2006, la discusión afecta las declaraciones anteriores y posteriores a ésta porque en todos los periodos la actora utilizó el mismo sistema para liquidar el impuesto. Por ende, el mayor impuesto que reclama el Departamento fue declarado y pagado en periodos posteriores y si se aprueba la modificación a la declaración privada, se desconocerían los principios de justicia, equidad y deber de contribuir y, además, el demandado se enriquecería sin justa causa.

2. Impuesto a los cigarrillos de producción nacional con destino al deporte El departamento del Atlántico no estaba facultado para determinar oficialmente el impuesto al deporte y la sanción por inexactitud sobre el mayor valor correspondiente a este tributo, ya que de conformidad con el artículo 80 de la Ley 181 de 1995 los entes deportivos departamentales, que son los beneficiarios, son los encargados de fiscalizar y controlar el gravamen. Y, los artículos 211 y 221 de la Ley 223 de 1995 solo permiten al departamento recaudar el impuesto.

A su vez, el demandado desconoció los artículos 712 y 730 del Estatuto Tributario Nacional, en concordancia con el artículo 350 del Estatuto Tributario Departamental, porque no explicó las razones por las cuales modificó el impuesto

al deporte declarado por la actora. 6 Auto de 13 de agosto de 1999, exp. 9607 y sentencias de 26 de noviembre de 1999, exp. 9552, C.P. Daniel Manrique Guzmán; 24 de octubre de 2007, exp. 16190, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié y 16199, C.P. Héctor J. Romero Díaz. Además, el impuesto al deporte no se causó, toda vez que según el artículo 2 de la Ley 30 de 1971 el hecho generador es el expendio al público en todo el territorio nacional de cajetillas de cigarrillos nacionales y, en este caso, el contribuyente se limitó a despachar los productos a una agencia de su propiedad.

3. Expedición irregular de los actos demandados La actora sostiene que debe inaplicarse el Decreto Ordenanzal 823 de 2003

(Estatuto Tributario del Departamento del Atlántico), porque viola los artículos 29 de la Constitución Política, 59 de la Ley 788 de 2002 y 150 No 2 del Código de Procedimiento Civil, en concordancia con el artículo 30 del Código Contencioso Administrativo. Lo anterior, porque la liquidación de revisión y la resolución que resolvió el recurso de reconsideración fueron expedidas por la misma funcionaria, lo que resulta contrario a las normas de fiscalización y discusión del Estatuto Tributario que deben aplicarse en el departamento. Además, se vulneró el artículo 150 No 2 del C.P.C, que señala como causal de recusación “haber conocido del proceso en instancia anterior”. Por ende, la demandada desconoció el debido proceso de la demandante y los actos acusados se expidieron en forma irregular.

4. Sanción por inexactitud e intereses de mora La sanción por inexactitud no procede porque la demandante declaró el impuesto por las unidades que entregó en el periodo, como ordena el artículo 209 de la Ley 223 de 1995. En consecuencia, no omitió información ni reportó datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados. Además, los artículos 588 inc. 3 y 647, inc. final, del Estatuto Tributario disponen que los errores de derecho no son sancionables.

De otra parte, antes de imponer la sanción, la Administración debió analizar los argumentos expuestos por la actora en las diferentes etapas de la actuación administrativa para determinar si la conducta debía ser castigada, más aún si el contribuyente declaró los elementos o datos fácticos relevantes. Por último, no se generaron intereses de mora, ya que el mayor impuesto determinado se pagó en las declaraciones posteriores. Desconocer este hecho vulneraría los principios de justicia y buena fe y el deber de contribuir y conllevaría a que el Departamento se enriquezca sin justa causa. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA El departamento del Atlántico se opuso a las pretensiones de la demanda por las razones que siguen: Los departamentos tienen facultad para recaudar, fiscalizar y controlar el impuesto con destino al deporte, ya que el artículo 221 de la Ley 223 de 1995 les asignó la competencia para fiscalizar, liquidar, discutir y recaudar el impuesto al consumo, que se liquida y paga con el impuesto con destino al deporte. Además, el artículo 309 del Estatuto Tributario Departamental otorga a la Secretaría de

Hacienda amplias facultades de fiscalización e investigación para asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias. La Ley 223 de 1995 dispuso que el impuesto al consumo se causa con la entrega de los bienes en fábrica o en planta, es decir, donde los bienes se producen. Si se acepta que las bodegas de distribución son una extensión de la fábrica, se diría que la fábrica está ubicada en todo el territorio nacional, y esto se opone a la definición de “bodega”, esto es, el “depósito, almacén; lugar donde se guarda y cría el vino”7. Por tanto, la entrega no implica el traspaso de la propiedad y únicamente basta con que los bienes salgan de fábrica, sin que sea necesario que pasen a manos de un tercero distinto del propietario. En el registro de contribuyentes del impuesto al consumo de la Secretaría de Hacienda del Departamento del Atlántico, la actora solo inscribió una planta localizada en Medellín y una bodega para distribución en Soledad (Atlántico). En consecuencia, los impuestos al consumo y con destino al deporte se causaron en el momento en que se efectuaron los despachos hacia el departamento, no en quincenas posteriores. Conforme con lo anterior, el impuesto al consumo se causa en el momento en que el producto es despachado hacia otro departamento y, para establecer ese momento, se deben observar las tornaguías, pues, de lo contrario, la causación 7 Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española dependería del productor y/o distribuidor, sin que las entidades territoriales pudieran efectuar controles. SENTENCIA APELADA El Tribunal negó las pretensiones de la demanda por las siguientes razones:

Sobre la causación del impuesto al consumo, la Sección Cuarta del Consejo de Estado había considerado que la entrega para el consumo no podía presumirse por el hecho de que el producto salga de fábrica para ser movilizado a una bodega, punto de fábrica o establecimiento, ya que el transporte podía obedecer a otras razones. Sin embargo, en sentencias de 3 de diciembre de 2009, exp. 16527, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas y de 28 de enero de 2010, exp. 16198, C.P. William Giraldo Giraldo, la interpretación jurisprudencial cambió, pues en dichas providencias se explicó que si el producto se transporta desde la fábrica ubicada en un departamento hacia una bodega, dependencia o agencia localizada en otro, el fabricante actúa como distribuidor en el departamento de destino y, dado que, en ese evento, el productor entrega los bienes en planta para su distribución o venta en el país, esto es, para fines de consumo, el impuesto al consumo se causa cuando la mercancía sale de fábrica. El departamento del Atlántico determinó que el impuesto al consumo se causó en el momento en que los productos fueron entregados en fábrica o en planta, según consta en las tornaguías, y liquidó el gravamen por las cantidades movilizadas en el periodo. Por consiguiente, la decisión adoptada por la Administración coincide con el criterio actual de la Sección Cuarta del Consejo de Estado. RECURSO DE APELACIÓN La demandante interpuso recurso de apelación con los argumentos que a continuación se sintetizan: COLTABACO declaró y pagó el impuesto al consumo causado en el periodo,

según el artículo 209 de la Ley 223 de 1995 y la jurisprudencia vigente para la fecha de presentación de la declaración, esto es, el 20 de junio de 2006. El hecho generador del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado es el consumo y la causación y ocurre con la entrega de los productos para su distribución, venta o permuta en el país, o para publicidad, promoción, donación, comisión o el autoconsumo. Por ende, si la entrega no tiene alguna de dichas finalidades, la obligación no surge. Para determinar si existió entrega, se deben aplicar los artículos 740 y 745 del Código Civil, que establecen que la tradición consiste en la entrega de las cosas que hace el dueño a otro, en la que una parte tiene la intención de transferir el dominio y la otra la intención de adquirirlo, pero para que la tradición tenga valor se requiere de un título traslaticio de dominio. La sentencia proferida el 28 de enero de 2010 por la Sección Cuarta del Consejo de Estado desconoce que para que exista “entrega” se requiere de mínimo dos personas. Cuando el producto salió de fábrica no se entregó a nadie, solo se cargó a un camión en ejecución de un contrato de transporte y con una tornaguía que permitió transportarlo con destino a una agencia de propiedad de la compañía en Barranquilla. Además, la nueva posición jurisprudencial que asumió la Sección Cuarta del Consejo de Estado frente al tema no ha sido adoptada por la jurisdicción contenciosa, porque en fallos recientes las autoridades judiciales siguieron el criterio anterior para decidir. El impuesto al consumo declarado y pagado es el recaudado del consumidor. No

obstante, con el nuevo criterio jurisprudencial el recaudo previo a la declaración no podría efectuarse. El artículo 197 de la Ley 223 de 1995, reglamentado por el Decreto 3071 de 1997, solo fija controles para el transporte de productos sujetos al impuesto al consumo, sin que el hecho generador del gravamen se modifique por el hecho de que dichos controles existan. La ley no consagra que las tornaguías causen los impuestos al consumo y con destino al deporte. Además, las tornaguías son documentos públicos de control de tránsito que permiten la internación del producto. En igual sentido, el Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual de Guillermo Cabanellas define las tornaguías como comprobantes que indican que los objetos llegaron al punto de destino, siempre que cuenten con la firma o aprobación del destinatario. En consecuencia, el efecto jurídico y probatorio dado por el departamento a las tornaguías es contrario al que corresponde. El demandado desconoció el principio de la buena fe, porque modificó la declaración privada para liquidar el impuesto de acuerdo con los productos despachados mediante tornaguías de movilización, pero no se refirió a los periodos en que, si se aplica ese sistema de causación, se genera un impuesto superior al declarado y pagado por el contribuyente. Así, la interpretación acomodada a los intereses de la Administración hace que la demandante no solo pierda el impuesto pagado sino que también tenga que pagarlo de nuevo y que el Estado se enriquezca sin justa causa. En todos los departamentos, la actora utilizó el mismo sistema de causación para liquidar el impuesto a cargo y sería un despropósito que tuviera que corregir las

declaraciones que arrojan un mayor impuesto para ajustarlas a la posición asumida por el demandado y que, además, afecta todos los periodos gravables. La actora no puede corregir las declaraciones que presentó mientras estuvo vigente la jurisprudencia anterior y que generaron un impuesto superior al que correspondería según la nueva tesis, pues éstas adquirieron firmeza. Entonces, la sentencia impugnada obliga a que el contribuyente pague doblemente el impuesto, ya que la demandante no solo habría pagado de más en una quincena posterior a la que se discute sino que también estaría obligada a pagar el mayor impuesto determinado por la Administración. Por otra parte, el departamento liquidó el impuesto al deporte sin tener competencia para ello, con fundamento en las normas que regulan el impuesto al consumo de cigarrillo y tabaco elaborado. En efecto, la Subsecretaría de Rentas de la Secretaría de Hacienda del Departamento del Atlántico no tenía competencia para fiscalizar, liquidar, discutir o cobrar el impuesto con destino al deporte, ya que el artículo 80 de la Ley 181 de 1995 otorgó dichas facultades a los entes deportivos departamentales. El impuesto a los cigarrillos de producción nacional con destino al deporte se causa por el expendio de los productos al público, es decir, por la venta al menudeo. Por tal razón, el departamento no podía liquidar el impuesto con base en los productos despachados mediante tornaguías de movilización. La sanción por inexactitud es improcedente, porque la actora declaró el impuesto causado en el periodo, de conformidad con el artículo 209 de la Ley 223 de 1995 y la jurisprudencia vigente para la fecha de presentación de la declaración. Los

datos declarados son completos y verdaderos, no se omitió información ni se reportaron factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, y la modificación de la declaración privada se produjo por diferencia de criterio entre la Administración y la actora. El a-quo no se pronunció sobre las pretensiones subsidiarias. Específicamente, no tuvo en cuenta que si el impuesto causado en periodos anteriores y posteriores a la primera quincena de junio de 2006 se determina de acuerdo con las tornaguías, el gravamen que COLTABACO pagó por dichos periodos sería superior al que correspon