CE-11001-03-27-000-2003-0007-01(13704)-2004

SENTENCIA DE INEXEQUIBILIDAD - Sus efectos son hacia el futuro, es decir que desaparece del régimen jurídico / SENTENCIA DE INEXEQUIBILIDADNo afecta las situaciones jurídicas consolidadas / SITUACION JURIDICA NO CONSOLIDADA - Son los que en el momento del fallo se encontraban en discusión ante la administración o ante la jurisdicción El artículo 20 de la Ley 716 de 2001 (parág. 2º art. 147 E.T.) fue declarado inexequible por la Corte Constitucional mediante Sentencia C-886 de 22 de octubre de 2002, Magistrado Ponente Dr. Rodrigo Escobar Gil, por violación del principio de unidad de materia. En primer lugar debe precisarse que las sentencias de inexequibilidad por regla general surten efectos hacia el futuro, es decir que a partir de su ejecutoria desaparece del régimen jurídico la norma sobre la cual versó el pronunciamiento. Además opera la cosa juzgada constitucional con carácter erga omnes lo que implica que no puede ser ejecutada. El que los efectos de la sentencia sean hacia el futuro significa que no se afectan las situaciones que se consolidaron con anterioridad a la fecha de la decisión de inexequibilidad. Por el contrario las no consolidadas, son aquéllas que en ese momento se encuentren en discusión ya sea ante la administración o ante la jurisdicción, siempre y cuando la norma que sustente las pretensiones se encuentre produciendo efectos. COMPENSACION DE PERDIDAS FISCALES - Al ser declarado inexequible el artículo 20 de la Ley 716 de 2001 se perdió el fundamento de la demanda /

SITUACION CONSOLIDADA - Se produce al perder vigencia la norma en que se funda la discusión, a pesar de la firmeza de la actuación y de instaurarse la demanda / PRETENSION DE LA DEMANDA - Queda sin fundamento al declararse inexequible la norma en que se fundamenta Sobre las pretensiones de la demanda, se observa que la providencia de inexequibilidad tiene incidencia directa y definitiva en la situación particular de la actora pues el beneficio que reclamó ante la Administración y que fue rechazado, perdió el sustento jurídico al ser declarada inconstitucional la única norma que se invocó como fundamento de la petición. En tales condiciones, al perder total vigencia el parágrafo fundamento de la discusión, con posterioridad a la firmeza de la actuación impugnada y antes de haberse instaurado la demanda, así aún el término de caducidad no hubiera expirado formalmente, lo cierto es que la situación jurídica del contribuyente se consolidó al expedirse la sentencia de inexequibilidad que conduce indefectiblemente a la inexistencia de la norma jurídica que sustenta la pretensión, por lo cual se negaran las súplicas de la demanda. Adicionalmente, la Sala advierte que el parágrafo cuyo texto se transcribió, en la expresión que se destaca, no contenía obligación alguna para la DIAN sino que concedía una facultad discrecional.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: MARIA INES ORTIZ BARBOSA

Bogotá D.C., veinticinco (25) de noviembre de dos mil cuatro (2004)

Radicación: 11001-03-27-000-2003-0007-01(13704)

Actor: MAKRO DE COLOMBIA S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES Referencia: Solicitud para ampliar el término de compensación de pérdidas fiscales.

FALLO Decide la Sala la demanda de Nulidad y Restablecimiento de Derecho interpuesta por la sociedad MAKRO DE COLOMBIA S.A. contra la actuación administrativa en virtud de la cual la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN negó la solicitud de ampliación para la compensación de pérdidas fiscales a 7 años. ANTECEDENTES La sociedad demandante inició actividades a partir del 1995, lo cual implicó elevadas inversiones en terrenos, edificaciones, maquinaria, equipos y vehículos, financiadas en parte con crédito interno con altos costos financieros, lo que unido al deterioro del poder adquisitivo de los clientes, el desempleo y los problemas de orden público, llevaron a la empresa a generar pérdidas por los años gravables 1997, 1998, 1999, 2000 y 2001. El 6 de marzo de 2002, MAKRO con fundamento en el artículo 20 de la Ley 716 de 2001, solicitó al Director de la DIAN la ampliación del término para compensar las pérdidas fiscales por los mencionados años, con las rentas líquidas que obtuviera dentro de los 7 períodos gravables siguientes. El 16 de abril de 2002 mediante el acto administrativo No. 022149 se negó la solicitud, decisión confirmada por la Resolución No. 7821 de 8 de agosto de 2002.

LA DEMANDA Por medio de apoderado la sociedad MAKRO DE COLOMBIA S.A. en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho consagrada en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, solicitó la anulación de los anteriores actos y a título de restablecimiento del derecho se declare procedente la autorización de ampliación del término para compensar las pérdidas sufridas en los años gravables 1997 a 2000 con las rentas obtenidas dentro de los siete períodos siguientes conforme a lo previsto en el artículo 20 de la Ley 716 de 2001. Sustenta sus pretensiones en los cargos que se resumen así:

1. Violación por indebida interpretación y aplicación del parágrafo 2º del artículo 147 del Estatuto Tributario, adicionado por el 20 de la Ley 716 de 2001.

Argumenta que el citado parágrafo no fue objeto de reglamentación por el ejecutivo por lo que no existe una definición legal de cuales son los casos especiales que deben tramitarse ante el director de la DIAN y así debe entenderse en su sentido natural y obvio. El parágrafo no condicionó la extensión del plazo para compensar las pérdidas fiscales a que las mismas se generaran a partir del año 2002, como lo señala la DIAN, en interpretación que va en contra de su tenor literal, ya que la norma se refiere a las pérdidas generadas “en cualquier año o período gravable” y además contraviene la finalidad perseguida por el legislador, pues el plazo adicional de los dos años a los cinco que consagra la regla general, nunca tendría aplicación por cuanto la vigencia de la disposición es sólo de dos. La ley señala simplemente que las pérdidas fiscales que pueden compensarse

son las realizadas en cualquier tiempo, luego deben entenderse tanto las pasadas como presentes, teniendo en cuenta que no se trate de aquellas cuyo plazo legal para la amortización esté vencido.

2. Violación por indebida interpretación y aplicación del artículo 363 de la

Constitución. Aduce que el Director de la DIAN citó como fundamento de su actuación el principio constitucional de la irretroactividad de la ley tributaria. Al respecto, considera que la norma es aplicable a las pérdidas anteriores al año 2002, porque en nada vulnera la situación jurídica de los años impositivos generadores de las mismas correspondientes a 1997, 1998, 1999 y 2000 ya que aunque se permita trasladarlas a los períodos siguientes en los que haya renta líquida y se busque promediar la renta a lo largo de los diferentes años, ello no impide que cada ejercicio tenga su propia obligación tributaria. Si en gracia de discusión se admitiese que la norma tiene un efecto retroactivo al aplicarse a las pérdidas generadas con anterioridad a su vigencia, no se infringe el ordenamiento constitucional ya que el término para su compensación, lejos de eliminarse o reducirse fue ampliado excepcionalmente para que los contribuyentes pudieran ejercer su derecho, favoreciéndolos. No puede afirmarse que aplicar la Ley 716 de 2001 viola el principio de no retroactividad del sistema tributario ya que los efectos jurídicos del hecho no se han desplegado íntegramente. En efecto, la posibilidad de amortización de las pérdidas es un hecho futuro que surge, por mandato de la ley, de uno verificado

con anterioridad, esto es la existencia de las mismas en un determinado período gravable y que pueden ser compensadas con las rentas obtenidas posteriormente. Acusa la actuación de exceso en la facultad discrecional, ya que la actora cumplió la totalidad de los presupuestos señalados por el legislador y era imperativo aceptar la solicitud de ampliación del término para compensar las pérdidas fiscales a siete años, como lo prevé el artículo 20 de la Ley 716 de 2001. Agrega que la motivación de los actos demandados, no atendió el proceso reflexivo y prudente que debe precederlos y en cambio fue concebida como una operación ciega y automática para negar la solicitud bajo el único argumento de la retroactividad, sin mayor análisis ni sustentación.

3. Violación del artículo 633 del Estatuto Tributario.

Sostiene que la actuación acusada violó el principio de justicia al limitar el derecho de la actora a disponer del término adicional para la compensación de las pérdidas y así exigir un mayor impuesto en los períodos objeto de la solicitud, en los cuales MAKRO no puede amortizarlas. LA OPOSICIÓN La Nación, Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN se opone a la prosperidad de las pretensiones y solicita que se denieguen con base los siguientes argumentos.

1. Considera que los hechos descritos por la demandante no constituyen caso especial que deba ser objeto del tratamiento preferente por parte de la administración tributaria que contempla el artículo 20 de la Ley 716 de 2001 puesto que los conflictos políticos, económicos y sociales se han acentuado desde los años 80 y no son una situación excepcional que justifique la concesión

de un trato preferencial para los contribuyentes, como eventualmente podrían serlo catástrofes neutrales. Afirma que darle a los hechos esgrimidos por la sociedad el carácter de caso especial conllevaría a una violación de los principios de igualdad y equidad tributaria que deben inspiran el sistema impositivo, pues no se daría un tratamiento igual a los demás contribuyentes que afrontan la misma crisis y que tendrían derecho a la ampliación del término para la compensación de las pérdidas. Sostiene que al aplicar el artículo 20 de la Ley 716 de 2001 relativo a la posibilidad de autorizar la compensación de pérdidas generadas en cualquier período gravable, debe observarse el mismo principio constitucional de irretroactividad de las normas tributarias. Debe entenderse entonces que son los períodos en que tendría vigencia la norma conforme al artículo 21 ibídem, esto es hasta el 31 de diciembre de 2003.

2. Anota que en materia tributaria no ocurre lo mismo que en la penal en cuanto a la favorabilidad en virtud de la aplicación del principio de irretroactividad consagrado en los artículos 338 y 363 de la Constitución.

En el caso existen unas situaciones consolidadas como son las pérdidas determinadas por la sociedad en los años gravables 1997, 1998, 1999, y 2000 las que solo pueden ser compensadas con las rentas líquidas obtenidas dentro de los cinco períodos gravables siguientes a la determinación de cada una de ellas, de conformidad con las disposiciones vigentes al momento de la ocurrencia de dichas pérdidas y no dentro de los siete períodos siguientes, teniendo en cuenta

que lo previsto en la ley 716 de 2001, tenía aplicación únicamente para los años 2002 y 2003, previa autorización del Director de la DIAN. ALEGATOS DE CONCLUSION La parte demandante se refiere a los argumentos de la DIAN así:

1. En ningún momento en los actos acusados la DIAN adujo como fundamento del rechazo a la petición de la actora, la falta de especialidad de su situación. El único argumento fue que la ampliación del plazo para la compensación de pérdidas fiscales a siete años solo operaba para las que se generaran a partir del año

2002. Introduce así un nuevo motivo no expuesto en la vía gubernativa y que MAKRO no tuvo la oportunidad de conocer y controvertir, lo cual atenta contra la lealtad que deben observar las partes en el debate procesal sino también contra el derecho de defensa y el debido proceso.

2. En relación con la discusión sobre la retroactividad de la Ley 716 de 2001 reitera los argumentos expuestos en la demanda.

La parte opositora reitera en su escrito de conclusión la argumentación expuesta en la contestación de la demanda. MINISTERIO PUBLICO La Señora Procuradora Sexta Delegada ante esta Corporación considera que debe accederse parcialmente a las súplicas de la demanda en el sentido de declarar la nulidad de los actos acusados y negar las demás peticiones. Considera que los actos demandados perdieron su fuerza ejecutoria, con base en la sentencia de la Corte Constitucional C886 de 2002, que declaró inexequible el artículo 20 de la Ley 716 de 2001 por vulnerar el principio de unidad de materia, y

en virtud de lo dispuesto en el numeral 2º del artículo 66 del C.C.A. Estima que como en la discusión no se estuvo frente a situaciones jurídicas consolidadas, la declaratoria de inexequibilidad del fundamento legal de los actos acusados acarrea la invalidez de los mismos por vulnerar el orden constitucional. Por esta razón los actos demandados deben declararse nulos. En lo que concierne al restablecimiento del derecho debe denegarse porque debido al pronunciamiento de la Corte el beneficio fiscal solicitado dejó de existir en el mundo jurídico y no puede la jurisdicción de lo Contencioso Administrativo concederlo. CONSIDERACIONES DE LA SALA La controversia en este proceso se contrae a determinar si la Administración Tributaria actuó legalmente al negar la solicitud de compensar las pérdidas fiscales sufridas por la actora durante los años gravables 1997, 1998, 1999, 2000 y 2001 con las rentas líquidas que obtuviera dentro de los siete períodos siguientes. La sociedad MAKRO S.A. solicitó dicho beneficio con fundamento en el artículo 20 de la Ley 716 de 2001, norma que adicionó con un segundo parágrafo el artículo 147 del Estatuto Tributario, mediante el cual se facultaba al Director de Impuestos y Aduanas Nacionales para autorizar a las sociedades, en casos especiales, la compensación de las pérdidas fiscales sufridas en cualquier año o período gravable, con las rentas líquidas que obtuvieren dentro de los siete períodos siguientes. Se establecía así una excepción a la regla general que regía en esa época, que la fijaba en cinco años. El rechazo de la solicitud fue motivado en la imposibilidad de otorgarle efectos

retroactivos al parágrafo 2º del artículo 147 del Estatuto Tributario en virtud del principio constitucional de irretroactividad de las leyes tributarias por lo que se consideró que la disposición sólo era aplicable para las pérdidas que se generaran a partir del 2002. El artículo 20 de la Ley 716 de 2001 (parág. 2º art. 147 E.T.) fue declarado inexequible por la Corte Constitucional mediante Sentencia C-886 de 22 de octubre de 2002, Magistrado Ponente Dr. Rodrigo Escobar Gil, por violación del principio de unidad de materia. El texto de la norma, en lo pertinente era el siguiente: “PARÁGRAFO 2o. En casos especiales el Director de Impuestos y Aduanas Nacionales podrá autorizar a las sociedades la compensación de las pérdidas fiscales sufridas en cualquier año o periodo gravable, con las rentas líquidas que obtuvieren dentro de los siete periodos gravables siguientes, en ningún caso, serán deducibles las pérdidas originadas en la venta de activos fijos, a los que se les amplía el plazo por dos años. (…)” (Destaca y subraya la Sala) Corresponde entonces a la Sala analizar las implicaciones de la sentencia de inexequibilidad de este artículo frente a la presente litis, puesto que la discusión de fondo gira en torno a su interpretación y aplicación. En primer lugar debe precisarse que las sentencias de inexequibilidad por regla general surten efectos hacia el futuro, es decir que a partir de su ejecutoria desaparece del régimen jurídico la norma sobre la cual versó el pronunciamiento. Además opera la cosa juzgada constitucional con carácter erga omnes lo que

implica que no puede ser ejecutada. El que los efectos de la sentencia sean hacia el futuro significa que no se afectan las situaciones que se consolidaron con anterioridad a la fecha de la decisión de inexequibilidad. Por el contrario las no consolidadas, son aquéllas que en ese momento se encuentren en discusión ya sea ante la administración o ante la jurisdicción, siempre y cuando la norma que sustente las pretensiones se encuentre produciendo efectos. De acuerdo con lo anterior, si los actos administrativos acusados fueron expedidos durante la vigencia del artículo 20 de la Ley 716 de 2000, la situación particular decidida por ellos, se profirió cuando aún la norma producía efectos, por no haberse fallado sobre su constitucionalidad por el órgano competente. En efecto, el 12 de agosto de 2002 se notificó personalmente a la sociedad MAKRO S.A. la Resolución 7821 de 2002 por la cual se desató el recurso de reconsideración contra el oficio 022149 de 16 de abril del mismo año, que negó la solicitud. A partir del día siguiente el contribuyente en principio tenía plazo para presentar la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra esa actuación hasta el 12 de diciembre de 2002 y en esa fecha fue presentada. No obstante, el 22 de octubre del mismo año la Corte Constitucional había dictado la sentencia mencionada, vale decir que desde entonces la norma no podía ni puede producir efecto alguno. Así las cosas, sobre las pretensiones de la demanda, se observa que la providencia de inexequibilidad tiene incidencia directa y definitiva en la situación particular de la actora pues el beneficio que reclamó ante la Administración y que

fue rechazado, perdió el sustento jurídico al ser declarada inconstitucional la única norma que se invocó como fundamento de la petición. En tales condiciones, al perder total vigencia el parágrafo fundamento de la discusión, con posterioridad a la firmeza de la actuación impugnada y antes de haberse instaurado la demanda, así aún el término de caducidad no hubiera expirado formalmente, lo cierto es que la situación jurídica del contribuyente se consolidó al expedirse la sentencia de inexequibilidad que conduce indefectiblemente a la inexistencia de la norma jurídica que sustenta la pretensión, por lo cual se negaran las súplicas de la demanda. Adicionalmente, la Sala advierte que el parágrafo cuyo texto se transcribió, en la expresión que se destaca, no contenía obligación alguna para la DIAN sino que concedía una facultad discrecional. Por lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, F A L L A : Deniéganse las súplicas de la demanda. Tiene personería la Dra. MARTHA LILIANA CAMPOS PEÑA para representar a la Nación. Cópiese, notifíquese y comuníquese. Cúmplase Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA LIGIA LÓPEZ DÍAZ Presidente de la Sección

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ

RAUL GIRALDO LONDOÑO

Secretario