CE-13001-23-31-000-2002-01519-01(17287)-2010

CONTRATO DE FLETAMENTO – Definición. Naturaleza jurídica / CONTRATO DE FLETAMENTO – No cambia su naturaleza al desarrollar otras actividades prescritas dentro del contrato / CONTRATO DE TRANSPORTE – Es diferente al contrato de fletamento. Diferencias / IMPUESTO DE TIMBRE – Grava el contrato de fletamento. Elementos / HECHO GENERADOR DEL IMPUESTO DE TIMBRE – Elementos / PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD – Alcance / IMPUESTO DE TIMBRE – El hecho generador es instantáneo Para la Sala es evidente que en el caso in examine sí se configuró el hecho generador del impuesto de timbre en los términos del artículo 519 del Estatuto Tributario. De tal forma que ante la inexistencia de exención alguna para los contratos de fletamento, la actora debió declarar y pagar el impuesto de timbre respecto de ellos. Adicionalmente, se reitera que no es posible aplicar al caso el beneficio consagrado en el artículo 30 de la Ley 730 de 2001, porque para cuando la ley entró en vigencia (12 de enero de 2002), el impuesto de timbre ya se había causado, pues el contrato de fletamento se suscribió en el año 1993 y se ejecutó en el período objeto de discusión.

NOTA DE RELATORIA: Sobre el impuesto de timbre en los contratos de fletamento se reiteran las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta de 29 de abril de 2010, Rad. 17754 y 17823, M.P. William Giraldo Giraldo, 12 de mayo de 2010, Rad. 17012, 17014, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, 30 de septiembre de 2010, Rad.

17939, M.P. Carmen Teresa Ortíz de Rodríguez IMPUESTO DE TIMBRE – Debía pagarse para que el documento privado tuviera valor probatorio ante la administración / CONTRATO DE FLETAMENTO – No debía acreditar el pago del impuesto de timbre porque para la fecha en que se presentó como prueba no estaba vigente el artículo 540 del Estatuto Tributario / COSTO DE VENTAS – El contrato de fletamento no lo demostró pues no determina ni es determinable el precio El artículo 540 condiciona el valor probatorio del documento privado al pago del impuesto de timbre, de manera que sólo si se probaba el pago del tributo, la autoridad fiscal apreciaba su valor probatorio, de lo contrario no. En el caso in examine es evidente que para la fecha en que se pretendió invocar el contrato de fletamento como prueba a favor de la sociedad demandante (2001 y 2002), el artículo 540 del Estatuto Tributario no se encontraba vigente, pues fue declarado inexequible por la Corte Constitucional en sentencia C-1714 de diciembre 12 de 2000 y, en principio, salvo que se disponga otra cosa, la sentencia tiene efectos hacía el futuro [artículo 45 de la Ley 270 de 1996]. Para la Sala, la sentencia de la Corte Constitucional de diciembre de 2000 era aplicable al caso de la demandante, de tal forma que la DIAN no debía exigir el pago del gravamen para valorar el contrato de fletamento y establecer si con él quedaba desvirtuada la glosa objeto de discusión. De otra parte, si bien aparece acreditado que el pescado capturado por Ocean Trading International INC. era de propiedad de la demandante, en virtud del contrato de fletamento, no es posible

establecer de ese documento el precio del mismo y, por ende, el costo de venta solicitado en la declaración de renta, pues la disposición, como está en el contrato, no es determinada, ni es determinable. Por tanto, se establece que el demandante no cumple con la carga probatoria de demostrar cuál era el precio del mercado y el sustento.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 540

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: HUGO FERNANDO BASTIDAS BARCENAS

Bogotá, D.C., Nueve (9) de diciembre de dos mil diez (2010) Radicación número: 13001-23-31-000-2002-01519-01(17287)

Actor: ATUNES DE COLOMBIA S.A. EN LIQUIDACION OBLIGATORIA

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la U.A.E. DIAN contra la sentencia del 25 de enero de 2008, proferida por el Tribunal Administrativo de Bolívar, que dispuso lo siguiente: PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad del Acto Administrativo contenido en la LIQUIDACIÓN OFICIAL No. 060642001000041 DE 10 DE JULIO DE 2001, proferida por la División de Liquidación Tributaria de la Administración de Impuestos Nacionales de Cartagena, mediante la cual se modifica la Liquidación Privada de mi Representada por el AÑO GRAVABLE de 1997, y de la Resolución No. 060662002000007 de fecha 3 DE JULIO de 2002, proferida de la

Administración de Impuestos Nacionales de Cartagena, mediante el cual se

confirma la LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN.

SEGUNDO: DECLÁRASE en firme la LIQUIDACIÓN PRIVADA POR IMPUESTO SOBRE LA RENTA DEL AÑO GRAVABLE 1997 presentada ante la DIAN por la empresa ATUNES DE COLOMBIA S.A. EN LIQUIDACIÓN como el saldo a favor que se le reconoció conforme a la solicitud de devoluciones No. DI-979800647 y la devolución efectuada a su favor a través de la Resolución No. 496 de fecha 3 de noviembre de 1998.

TERCERO: Las demás pretensiones de la demanda se denegarán por no haberse demostrado los supuestos de hecho sobre los cuales se fundan. (…)”

I. ANTECEDENTES PROCESALES

LA DEMANDA ATUNES DE COLOMBIA S.A. EN LIQUIDACIÓN OBLIGATORIA, a través de apoderado judicial, formuló las siguientes pretensiones: “1. Que, se DECLARE LA NULIDAD del Acto Administrativo contenido en la LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISION No. 060642001000041 DE 10 DE JULIO DE 2001, proferida por la División de Liquidación Tributaria de la Administración de Impuestos Nacionales de Cartagena, mediante el cual se modifica la Liquidación Privada de mi Representada, por el año GRAVABLE de 1997.

2. Que, se DECLARE LA NULIDAD del Acto Administrativo contenido en la Resolución No. 060662002000007 de fecha 3 de Julio de 2002, proferida de la Administración de Impuestos Nacionales de Cartagena, mediante el cual se confirma la LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISION arriba señalada.

3. Que, luego de declararse la nulidad arriba solicitada, se reconozca que mi Representada no está obligada a pagar el mayor valor determinado en la LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISION No. 060642001000041 DE 10 DE JULIO DE 2001 y, por lo mismo, SE DECLARE EN FIRME SU LIQUIDACIÓN PRIVADA

POR IMPUESTO SOBRE LA RENTA, POR EL AÑO DE 1997.

4. Que, una vez declarada en firme la Declaración Privada, se ordene mantener en firme EL SALDO A FAVOR reconocido a mi Representada, la Firma ATUNES DE COLOMBIA S.A. EN LIQUIDACIÓN OBLIGATORIA, identificada con el Nit: 800.017.358, por valor de SETECIENTOS CUARENTA Y SIETE MILLONES QUINIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MIL PESOS ($747.559.000,oo), conforme a la Solicitud de Devoluciones No. DI-979800647, radicada ante la Administración de Impuestos Nacionales el día 21 de octubre de 1998, ordenándose igualmente que quede en firme la Devolución efectuada a favor del contribuyente, mediante la Resolución No. 496 de fecha 3 de Noviembre de 1998.

5. Que, en subsidio solicito la revisión de toda la OPERACIÓN ADMINISTRATIVA IMPOSITIVA DE LA LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO, en procura de que se modifique la obligación fiscal fijada.

6. Que, se CONDENE a la Demandada a pagar por los PERJUICIOS ocasionados a mi Representada la Firma ATUNES DE COLOMBIA S.A. EN LIQUIDACIÓN OBLIGATORIA, identificada con el Nit: 800.017.358, que resulten probados.”

Invocó como normas vulneradas las siguientes: - Constitución Política: artículos 2, 6, 29, 228. - Código Contencioso Administrativo: artículo 2. - Ley 730 de 2001: artículo 30. - Estatuto Tributario: artículo 683. En síntesis, la demandante propuso el siguiente concepto de violación: Manifestó que la empresa celebró contratos de fletamento con la firma Ocean Trading International S.A., contratos que, en su criterio, son en realidad contratos de transporte marítimo. Por tanto, están exentos del impuesto de timbre, de conformidad con el artículo 530, numeral 27 del Estatuto Tributario. Que los contratos de fletamento, afiliación o de vinculación de naves y artefactos navales registrados en Colombia, suscritos por empresas domiciliadas en el territorio colombiano, al igual que los contratos de servicio por reparación o mantenimiento de naves y artefactos navales no causan impuesto de timbre. Sostuvo que la liquidación oficial demandada violó la Constitución Política, en especial los derechos del debido proceso y defensa, toda vez que desconoció las pruebas presentadas por ella sin justificación legal alguna y con aplicación de normas derogada. Dijo que la DIAN desconoció el valor probatorio del contrato de fletamento suscrito entre

ATUNES DE COLOMBIA S.A. y OCEAN TRADING INTERNATIONAL S.A.

Que el acto acusado está falsamente motivado, porque desconoció la exención tributaria establecida en la Ley 730 de 2001, vigente al momento de la expedición del acto mencionado. Que, en detrimento de su mandante, se aplicó el artículo 540 del E.T., norma que fue

declarada inexequible por la Corte Constitucional en la sentencia C-1714 del 12 de diciembre de 2000. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La entidad demandada hizo un recuento de la actuación administrativa adelantada en el proceso que originó la Liquidación Oficial de Revisión No. 060642001000041 del 10 de julio de 2001, objeto de esta acción. Sostuvo que el numeral 27 del artículo 530 del Estatuto Tributario se refiere exclusivamente a los contratos de transporte. Por lo tanto, por tratarse de una disposición que consagra una exención, su interpretación es restrictiva. Dijo que si bien el artículo 30 de la Ley 730 de 2001 establece una exclusión del impuesto de timbre para los contratos de fletamento, lo cierto es que esa ley entró a regir a partir del 31 de diciembre de 2001, y los hechos generadores de timbre ocurrieron en el segundo período del año gravable 1997. Es decir que, la exclusión prevista en la ley no era aplicable a hechos ocurridos antes de su vigencia, en virtud del principio de irretroactividad de la norma. Hizo alusión a la naturaleza del contrato suscrito entre Atunes de Colombia S.A. y Ocean Trading International S.A., contrato de fletamento que no es susceptible de ser confundido con el contrato de transporte, pues se trata de dos contratos cuyo objeto jurídico es diferente, al igual que la naturaleza de las obligaciones que involucran. Manifestó que con los contratos y la actividad desplegada por la demandada sí se generó el impuesto de timbre, toda vez que la captura de especies de atún se realiza tanto en aguas colombianas como internacionales. Que, aún en el supuesto de que la

pesca se efectuara en aguas internacionales, la entrega del producto de la misma se cumple en el territorio colombiano, especialmente en el puerto de Cartagena, presupuesto encuadrado en las exigencias del artículo 519 del Estatuto Tributario. Con respecto a la violación del debido proceso, aducida por la demandante, precisó que las consecuencias del incumplimiento en el pago del impuesto de timbre, son el desconocimiento del valor probatorio del documento respecto del cual no se canceló el impuesto y el desconocimiento de los costos y deducciones soportados en dicho documento. Esta afirmación se sustenta en los artículos 522 y 177 del E.T., los cuales se encontraban vigentes para la ocurrencia de los hechos. Añadió que en virtud de la declaratoria de inexequibilidad del artículo 540 del E.T. la DIAN estaba obligada a efectuar la valoración probatoria del contrato de fletamento suscrito entre ATUNES DE COLOMBIA S.A. y OCEAN TRADING INTERNATIONAL S.A., pero ello no significa la aceptación de los costos soportados en los mismos, toda vez que tal reconocimiento se supedita al cumplimiento de los requisitos exigidos por la ley tributaria, entre ellos el pago del impuesto de timbre. El rechazo de los costos objeto de discusión encuentra soporte normativo en el numeral 3º del artículo 522 del E.T., el cual se encuentra vigente. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Bolívar, mediante providencia del 25 de enero de 2008, declaró la nulidad de los actos demandados y, a título de restablecimiento del derecho, la firmeza de la declaración del impuesto de renta del año 1997, con fundamento en las

siguientes consideraciones: Que conforme a los artículos 1666 y 1652 del Código de Comercio, el contrato de fletamento no es un contrato especial de transporte marítimo de carga. Que el objeto del contrato de transporte es entregar un cargamento en un lugar determinado, mientras que en el de fletamento es la utilización de la nave. La primera es una obligación de resultado y la segunda, de medio. Que en el contrato de fletamento el armador se compromete a poner a disposición del fletador una nave por un tiempo determinado, pero no necesariamente para el transporte de mercancías. La nave puede ser utilizada para muchas otras actividades, como recreación, pesca, investigación, etc. Que los obligados tienen definiciones jurídicas distintas. Según el artículo 1473 del Código de Comercio, el armador es la persona que opera una nave bajo su propio nombre, cuenta y riesgo, percibe las utilidades que esta produce y soporta las responsabilidades que la afectan. Por su parte, el artículo 1008 ibídem señala que el transportador es la persona que se obliga a recibir, conducir y entregar las cosas objeto del contrato. Que establecida la diferencia, el contrato de fletamento no se puede enmarcar dentro de la exención prevista en el artículo 530, numeral 27 del Estatuto Tributario. Que el contrato de fletamento originó obligaciones en el territorio colombiano, pues el armador estaba obligado a entregar el atún en el Puerto de Cartagena. Por tanto, acorde con el artículo 519 del Estatuto Tributario, se materializó el hecho generador del impuesto de timbre, así como la consecuente obligación de practicar retención por ese tributo. Explicó el alcance de la sentencia de la Corte Constitucional C-1714 de 2000, que

declaró inexequible el artículo 540 del E.T., en el sentido de que la Corte protegió el derecho de defensa de los contribuyentes afectados, cuando el no pago del impuesto de timbre les impedía aducir como prueba ante las autoridades judiciales y administrativas aquellos documentos gravados con dicho impuesto. Que la Administración no podía aplicar el artículo 30 de la Ley 730 de 2001, pues no se encontraba vigente en el año 1999. Para la ocurrencia de los hechos era aplicable el artículo 530 del E.T. Explicó que el alcance de la sentencia de la Corte Constitucional, que declaró la inexequibilidad del artículo 540 del E.T., es la protección del derecho de defensa de los contribuyentes, que se veía afectado cuando el no pago del impuesto de timbre les impedía aducir como prueba ante las autoridades judiciales y administrativas aquellos documentos gravados con dicho impuesto. Concluyó que para la fecha en que se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial acusada, ya se había declarado inexequible el artículo 540 del E.T. Por tanto, los actos acusados se fundamentaron en una norma que no existía en el mundo jurídico. Consideró que al ser declarado inexequible el artículo 540 ibídem, la Administración debió inaplicar en el caso de la demandante, los artículos 177, 519 y 522, numeral 3º del E.T. RECURSO DE APELACION La parte demandada, inconforme con la decisión proferida por el Tribunal, interpuso recurso de apelación. Consideró que se vulneró el principio de congruencia de la sentencia, porque el a quo

se pronunció frente a aspectos que no fueron puestos en consideración por la parte actora. La demandante, dijo, no invocó como normas violadas los artículos 177, 519 y 522 del E.T. Sin embargo, el Tribunal decidió inaplicarlas al caso concreto. Indicó que existe falsa motivación de la sentencia, como consecuencia de la errónea interpretación del artículo 519 del E.T., ya que señala como motivo de su inaplicación “que su razón de ser era la sanción que por el no pago del impuesto de timbre establecía el artículo 540 del E.T.”. A juicio de la DIAN, tal argumento no es acertado y no guarda relación con el artículo 519 del E.T. Consideró también que el fallo apelado incurrió en falsa motivación, por interpretación errónea de los artículos 522 y 177 del E.T., al asimilarlo al contenido del artículo 540 del E.T., para concluir que “la administración debió inaplicar aquéllas en el caso concreto por ser inconstitucionales”. Estas disposiciones inaplicadas establecen una limitación a los costos y deducciones posibles y no una sanción, como equivocadamente lo consideró el tribunal. Insistió en que el legislador, dentro de la autonomía para crear, modificar, aumentar, disminuir y suprimir impuestos, puede establecer límites a los costos y deducciones. Es por ello que el artículo 522 del E.T., numeral 3º, estableció la imposibilidad de deducir del impuesto de renta los pagos o las obligaciones que consten en documentos respecto de los que no se hubiere pagado el impuesto de timbre. Dijo que el hecho de que, como consecuencia de la declaratoria de inexequibilidad del

artículo 540 del E.T., la DIAN deba valorar los documentos sobre los que no se pagó el impuesto de timbre, no significa que deban aceptarse los costos y deducciones soportados en los mismos. Este reconocimiento, agregó, está supeditado a que se hubiere realizado dentro del marco de la ley y bajo las formalidades exigidas por la misma. Destacó que a la fecha de expedición del requerimiento especial, el artículo 540 E.T. no había sido declarado inexequible. Por tanto, se aplicaron los artículos 177 y 522 del E.T. Precisó que los efectos de la sentencia C-1714 de 2000 no pueden extenderse a lo dispuesto en los artículos 177, 519 y 522 del E.T., toda vez que los efectos de la sentencia sólo repercuten en el artículo 540 del mismo ordenamiento. Puso de presente que el tribunal se limitó a declarar la nulidad de los actos demandados, sin analizar los contratos que se adujeron como prueba de los costos. Por último, puntualizó un posible error en la parte resolutiva de la sentencia apelada, al declarar la nulidad de “la Liquidación Privada de mi representada”, lo cual no puede ocurrir, porque el a quo no puede representar a la demandante. Solicitó que se aclare la providencia. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante no presentó escrito de alegatos de conclusión. La demandada presentó alegatos de conclusión, en los que reiteró los argumentos del recurso de apelación. Además, puntualizó que en el proceso de discusión administrativa no sólo se hizo alusión al contrato de fletamento y al no pago del impuesto, sino que también se refirió

a la existencia de costos y deducciones desconocidos por la entidad, aspecto que no objetó la demandante. Por el contrario, la actora se limitó, con ocasión del recurso de reconsideración, a discutir el valor probatorio del contrato de fletamento y el porqué no se pagó el impuesto de timbre. Por tanto, consideró que no existió violación del debido proceso y derecho de defensa de la demandante. El Ministerio Público solicitó confirmar la sentencia apelada. En relación con el cargo de incongruencia invocado por la DIAN, citó un aparte de la sentencia del 4 de mayo de 2006, CP. Juan Ángel Palacio Hincapié, expediente 13899, para concluir que no existió la aludida incoherencia o incongruencia entre lo pedido por la demandante y lo resuelto por el a quo. Dijo que el Tribunal aludió a la inaplicación de los artículos 519, 177 y 522 del E.T., porque tal situación es la consecuencia de la declaratoria de inexequibilidad del artículo 540 E.T. Consideró que dichos artículos deben inaplicarse en el caso objeto de examen, porque no pueden ser utilizados como fundamento para negar el valor probatorio de los contratos de fletamento suscritos por la actora. Frente a la falsa motivación consideró que no existe, porque el a quo se centró en mostrar que la referencia al artículo 519 E.T. no puede ser el fundamento para el desconocimiento de los contratos. Da tal forma que si el artículo 540 E.T. desapareció de la vida jurídica, no puede sostener el incumplimiento de la aplicación de la base gravable del impuesto de timbre como una razón para negar el reconocimiento del valor probatorio de los contratos.

Concluye afirmando que al haberse declarado inexequible el artículo 540 ibídem, no resulta desacertada la mención que hizo el Tribunal sobre las normas del Estatuto Tributario referidas al mismo tema.

II. CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandada, la Sala debe determinar si se ajustan a derecho los actos administrativos demandados, mediante los cuales la DIAN modificó la declaración del impuesto de renta y complementarios del año gravable 1997, presentada por la actora.

Para el efecto, la Sala resolverá si, como lo determinó la DIAN, no procede el reconocimiento de los costos rechazados en los actos acusados, porque el contrato de fletamento no tiene valor probatorio, ya que no se pagó el impuesto de timbre, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 540 del E.T. Comienza la DIAN por afirmar que el Tribunal a quo vulneró el principio de congruencia de la sentencia, porque se pronunció frente a aspectos que no fueron puestos en consideración por la parte actora. Dijo que la demandante no invocó como normas violadas los artículos 177, 519 y 522 del E.T. Sin embargo, el Tribunal decidió inaplicarlas al caso concreto. De acuerdo con el artículo 305 del Código de Procedimiento Civil, el principio de congruencia de la sentencia implica la obligatoriedad del juez de analizar todos los hechos en que se funda la controversia y de resolver todos los argumentos planteados por las partes, tanto en la demanda como en las demás oportunidades procesales. En el caso in examine, la demandante consideró que los actos eran nulos, porque la

DIAN consideró que a los contratos de fletamento celebrados por la empresa, con la firma Ocean Tradinf International S.A., no le es aplicable la exención del impuesto de timbre consagrada en el artículo 30 de la Ley 730 de 2001. Igualmente, la demandante consideró que los actos acusados aplicaron de manera retroactiva el artículo 540 del E.T., el cual ya había sido declarado inexequible por la Corte Constitucional en la sentencia C1714/00. Que, por tanto, la DIAN no podía desconocer el valor probatorio de los contratos sobre los que no se pagó impuesto de timbre, para rechazar los costos que se originaron en dichos documentos, y que fueron registrados en la declaración del impuesto de renta del año gravable 1997, por valor de $ 76.815’243.000. Por su parte, la DIAN, en el escrito de contestación de la demanda, después de concluir que sobre los contratos de fletamento suscritos por la demandante debió pagarse el impuesto de timbre, manifestó que las consecuencias del incumplimiento en el pago del gravamen, son el desconocimiento del valor probatorio del documento respecto del cual no se canceló el impuesto y el rechazo de los costos y deducciones soportados en dichos documentos, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 522 y 177 del E.T., los cuales se encontraban vigentes para la ocurrencia de los hechos. Añadió, también, que en virtud de la declaratoria de inexequibilidad del artículo 540 del E.T. la DIAN estaba obligada a efectuar la valoración probatoria del contrato de fletamento suscrito entre ATUNES DE COLOMBIA S.A. y OCEAN TRADING

INTERNATIONAL S.A., pero que tal situación no conllevaba a la aceptación de los costos soportados en los mismos, toda vez que tal reconocimiento se supedita al cumplimiento de los requisitos exigidos por la ley tributaria, entre ellos el pago del impuesto de timbre. El rechazo de los costos objeto de discusión encuentra soporte normativo en el numeral 3º del artículo 522 del E.T., el cual se encuentra vigente. De acuerdo con los argumentos planteados por las partes, el Tribunal a quo llegó a las siguientes conclusiones: “En el caso bajo estudio, la liquidación oficial de revisión fue expedida el 10 de julio de 2001, y la resolución que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra aquella se profirió el 3 de julio de 2002, y si se compara con la fecha en que se declaró inexequible el artículo 540 del Estatuto Tributario, es decir, el 12 de diciembre de 2000, es más que evidente que se soportaron en una norma que no existía en el mundo jurídicos. En este punto es importante aclarar que en principio, la declaratoria de inexequibilidad de una norma solo tiene efectos hacia futuro por motivos de seguridad jurídica, pero que en casos como en el presente solo puede predicarse aquél cuando la situación se encuentra consolidada a través de una acto administrativo. En otras palabras, la administración de impuestos no podía so pretexto que los hechos ocurrieron en vigencia del tantas veces citado artículo, expedir un acto administrativo fundamentado en una norma que no existía en dicho momento. En lo que concierne a las otras normas que soportan los actos acusados, es decir,

los artículos 177, 519 y el numeral tercero del artículo 522 del estatuto tributario, de su lectura es evidente que tienen que ver con materia probatoria, y que su razón de ser era la sanción que por el no pago del impuesto de timbre establecía el artículo 540 ibídem, por lo que al haber desaparecido este último, la administración debió inaplicar aquéllas en el caso concreto por ser inconstitucionales. (…) Fluye claro en este asunto, que la sanción impuesta a la sociedad demandante se hizo con violación al debido proceso y derecho de defensa y la misma se basó en una norma que fue declarada inexequible por la Corte Constitucional, que no debió aplicarse, y en otras que debieron inaplicarse en acatamiento del artículo 4º superior, porque tenían como fuente la que fue declarada inexequible. En el presente evento la DIAN profirió la liquidación oficial de revisión, desconociendo los costos registrados por el contribuyente con fundamento en las faenas de pesca, pues a su juicio y con fundamento en normas inconstitucionales los contratos de fletamento por los cuales no se había pagado el impuesto de timbre, no tenían eficacia probatoria para demostrar el antedicho costo. (…)” Vistos los argumentos de las partes y del a quo, para la Sala es evidente que no existe la violación del principio de congruencia aducida por la parte demandada, toda vez que el a quo, para llegar a la conclusión del fallo apelado, necesariamente hizo un análisis tanto de los argumentos de la demandante, como de la DIAN, entre los cuales se encuentra lo relacionado con los artículos 522, 540, 177 y 519 del E.T.

Nótese cómo la DIAN, en la contestación de la demanda, después de transcribir el contenido de los artículos 540, 522 y 177 del E.T., concluyó que “es claro que la Administración obró conforme a derecho al dar aplicación a los artículos 522 y 177 del E.T. y en consecuencia no era procedente el reconocimiento de los costos y deducciones soportadas en los documentos que carecían del pago del impuesto de timbre.” Así mismo, en la parte considerativa de la liquidación oficial acusada, la Administración de Impuestos afirmó que “En la explicación sumaria, (folios 26, 267, 268) materia del Requerimiento Especial aludido, se detallan las condiciones y requisitos contemplados en el Contrato de Fletamento y que concluyen considerado que el contribuyente Atunes de Colombia, infringió la norma tributaria (Artículos 519, 540, 522, 684, 688 y 779 del E.T.) al no liquidar y pagar el Impuesto de Timbre a que estaba obligado, por lo que se decidió proferir el citado Requerimiento Especial que le fue notificado mediante planilla de correo No. 3335 de Octubre 13 de 2000.” De tal forma que si bien la demandante no invocó en su demanda los artículos 522, 519 y 177 del E.T., el a quo estaba en la obligación de pronunciarse de manera integral sobre los cargos que le fueron puestos en conocimiento, lo que implica que necesariamente debía analizar los argumentos que las dos partes invocaron no sólo en las correspondientes etapas procesales, sino además, los que sirvieron de fundamento a los actos acusados. Ahora bien, con respecto a la afirmación de que el Tribunal a quo inaplicó los artículos

519, 177 y 522 del E.T., la Sala considera que tal situación no ocurrió, toda vez que si se observa en la parte considerativa del fallo apelado, puso de presente que “(…) la administración debió inaplicar aquéllas en el caso concreto por ser inconstitucionales”. No puede inferirse de la anterior afirmación la inaplicación por inconstitucional de dichos artículos, toda vez que ni en la parte considerativa, ni la resolutiva, se hace alusión alguna al respecto. De otra parte, esta Sección, mediante sentencias del 29 de abril de 2010, expedientes 17754 y 17823, C.P. doctor William Giraldo Giraldo, y del 12 de mayo de 2010, expediente 17012, 17014, C.P. doctora Martha Teresa Briceño de Valencia y del 30 de septiembre de 2010, expediente 17939, C.P. Carmen Teresa Ortíz de Rodríguez, se refirió a otros casos concretos de la demandante, en los que con respecto a la naturaleza jurídica del contrato de fletamento suscrito por la demandante, al hecho generador del impuesto de timbre y a la aplicación de la Ley 730 de 2001, precisó: “Naturaleza jurídica del contrato de fletamento frente al contrato de transporte La Sala analiza si conforme al artículo 530 [num. 27] del Estatuto Tributario1, el contrato de fletamento suscrito por la actora está exento del impuesto de timbre. Para esto estudia si el contrato de fletamento es o no un contrato de transporte. Según el artículo 981 del Código de Comercio, el transporte es un contrato por el cual una de las partes se obliga para con la otra, a cambio de un precio, a

conducir de un lugar a otro, por determinado medio y en el plazo fijado, personas o cosas y a entregar estas al destinatario. El contrato de transporte marítimo se halla previsto en el Libro V “De la Navegación” – Título IX (artículos 1578 a 1665) del Código de Comercio. Por su parte, en el artículo 1666 ibídem define el fletamento como un contrato por el cual